LegalizeLey 29/1991, de 16 de diciembre, de adecuación de determinados conceptos impositivos a las Directivas y Reglamentos de las Comunidades Europeas
Incluye la corrección de errores publicada en BOE núm. 34, de 8 de febrero de 1992. Ref. BOE-A-1992-2849.
JUAN CARLOS I,
REY DE ESPAÑA
A todos los que la presente vieren y entendieren,
Sabed: Que las Cortes Generales han aprobado y Yo vengo en sancionar la siguiente Ley:
EXPOSICION DE MOTIVOS
El Tratado de Adhesión de España a las Comunidades Europeas obliga a adaptar nuestra legislación fiscal a las normas comunitarias y a las modificaciones que de las mismas se vayan produciendo en el tiempo.
Por ello, la presente Ley regula un conjunto de materias cuyo lazo de unión es, precisamente, la necesidad de adecuar nuestra normativa tributaria a las normas de armonización emanadas de la Comunidad Económica Europea.
El Título I tiene como finalidad primordial incorporar a nuestro ordenamiento jurídico las normas contenidas en la Directiva 90/434/C.E.E. del Consejo, de 23 de julio de 1990, relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones. A través de estos negocios jurídicos se realizan habitualmente importantes operaciones económicas de concentración y reestructuración de empresas; de ahí su relevancia fiscal.
Si bien la norma comunitaria únicamente versa sobre aquellas operaciones que se realicen entre entidades residentes en diferentes Estados miembros de la Comunidad Económica Europea, los principios tributarios sobre los que está construida son igualmente válidos para regular las operaciones realizadas entre entidades residentes en territorio español. Por este motivo, se establece un régimen tributario único para unas y otras.
Este régimen tributario responde a un principio básico: La neutralidad. La regulación contenida en la presente norma no estimula la realización de las operaciones antedichas, pero tampoco las obstaculiza, porque su ejecución no origina carga tributaria alguna, ni otro beneficio fiscal que el consistente en el diferimiento de aquélla.
La neutralidad se alcanza a través de dos técnicas tributarias:
No integración en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, que grava a las entidades transmitentes, de los incrementos y disminuciones de patrimonio correspondientes a los bienes transmitidos.
Las entidades adquirentes deben valorar los elementos recibidos, a efectos fiscales, por el importe que tenían con anterioridad a la realización de la transmisión.
Técnicas similares se utilizan respecto de los socios de las entidades transmitentes, ya que éstos no están obligados a integrar en su base imponible los incrementos y disminuciones de patrimonio que se produzcan con ocasión del canje de valores, pero los recibidos se valoran, a efectos fiscales, por el valor de adquisición de los entregados.
El régimen contenido en la presente Ley difiere sensiblemente del actualmente vigente, establecido en la Ley 76/1980, de 26 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Fusiones de Empresas, a cuyo amparo se puede conceder una bonificación de hasta el 99 por 100 de los incrementos de patrimonio manifestadas en los procesos de fusión y escisión. Por consiguiente, la nueva normativa ha de suponer una importante economía de recursos fiscales, sin que ello vaya en mengua de las operaciones de concentración y reestructuración empresarial, que podrán realizarse sin condicionamientos fiscales inmediatos.
Junto al principio básico de neutralidad, que se proyecta intensamente sobre todo el entramado normativo, debemos destacar otra característica, tal vez menos aparente, pero sin duda importante. Se trata de la práctica ausencia de intervención administrativa en las operaciones de concentración y reestructuración, lo que también contrasta fuertemente con el régimen establecido en la Ley 76/1980, cuya aplicación requería la sustanciación de un complicado expediente administrativo. Tal ausencia de intervención administrativa debe entenderse sin perjuicio de la que corresponde a los órganos españoles y comunitarios de Defensa de la Competencia, con el fin de evitar que mediante dichas operaciones se creen situaciones de dominio de mercado que puedan afectar el mantenimiento de una competencia efectiva en el mismo.
El Título II realiza la incorporación a la normativa española de la Directiva 90/435/C.E.E. del Consejo, de 23 de julio de 1990, relativa al régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes.
Dicha Directiva se refiere a las distribuciones de beneficios entre sociedades matrices y filiales residentes en diferentes Estados miembros de la C.E.E., siempre que reúnan diversos requisitos entre los que se encuentra la circunstancia de que la participación de la sociedad matriz en la filial sea, al menos, del 25 por 100.
El principio general que recoge este Título II, de acuerdo con la Directiva comunitaria, es que los beneficios distribuidos por la sociedad filial a su sociedad matriz quedan exentos de retención en origen.
En aplicación de este principio, la sociedad matriz española que reciba dividendos de una sociedad filial de otro Estado comunitario integrará, en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades, los beneficios líquidos recibidos y el impuesto correspondiente a tales beneficios efectivamente pagado por la sociedad filial deduciendo, de la cuota integra del Impuesto sobre Sociedades, las cantidades ya satisfechas por la filial con el límite resultante de aplicar el tipo de gravamen del Impuesto a la parte de la base imponible que corresponda a tales beneficios recibidos.
Asimismo, los beneficios distribuidos por una sociedad filial española a su sociedad matriz de otro Estado comunitario no estarán sujetos a retención.
El Título III de la Ley incorpora una modificación de la normativa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que persigue una doble finalidad: Por una parte, adaptar la regulación de la modalidad de «operaciones societarias» a la normativa comunitaria referente a las concentraciones de capital y, por otra, modificar el tratamiento dado por el Texto Refundido a ciertas cuestiones y materias, recogiendo lo que aconseja la experiencia derivada de la gestión del Impuesto durante más de diez años y las modificaciones experimentadas por otros conceptos tributarios afines como la imposición sobre el tráfico empresarial y el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Las modificaciones en la modalidad de operaciones societarias, aunque afectan a la práctica totalidad de los artículos que el Testo Refundido dedica a la misma, no implican un cambio total en su regulación, y ello como consecuencia, por una parte, de que la Ley 32/1980, de 21 de junio, ya procuró ajustarse, en lo que en aquel momento era posible, a la regulación comunitaria, contenida fundamentalmente en la Directiva 69/335/C.E.E., de 17 de julio de 1969, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentración de capitales y, además, porque se han ido realizando progresivamente otras adaptaciones, como demuestra la Ley 37/1988, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 1989, que estableció un tipo único de imposición del 1 por 100.
No obstante, todavía existían materias en las que, al menos formalmente, la regulación del impuesto español diferia de la establecida en la normativa comunitaria. Tal es el caso del ámbito territorial de aplicación del tributo, por cuanto que el criterio comunitario de que el impuesto sólo puede exigirse una vez en todo el ámbito de la Comunidad, no se adaptaba al contenido del artículo 6 del Texto Refundido, que exigía el pago del tributo a todas las sociedades residentes en territorio español, con independencia de que lo hubieran satisfecho en otro país de la Comunidad Económica Europea.
Del mismo modo, se modifica el artículo 25, referente a la fijación de la base imponible de las operaciones de constitución y aumento de capital de aquellas sociedades que no limiten la responsabilidad de los socios, admitiéndose, conforme al criterio comunitario, la deducción de las obligaciones asumidas por la sociedad con motivo de la aportación.
Por lo que se refiere al resto de las modificaciones que introduce el Título III, obedecen, en general, a la necesidad de establecer una nueva regulación de ciertas figuras, para las que la experiencia derivada de la aplicación del Impuesto durante más de un decenio, dejaba traslucir la existencia de deficiencias que impedían su plena efectividad, como ocurría, por ejemplo, en materia de concesiones administrativas, cesiones de bienes a cambio de pensión y comprobación de valores.
Por último, se establece una nueva regulación de la competencia funcional para la gestión y liquidación del Impuesto, adoptando el mismo sistema implantado por la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Asimismo, las modificaciones técnicas introducidas en el Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados exigen, por razón de homogeneidad, efectuar algunos retoques de los artículos 18 y 19 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, lo que se realiza a través de Disposiciones Adicionales.
El Título IV se refiere al Impuesto sobre el Valor Añadido, dado que, en este ámbito, se han producido algunas modificaciones que requieren la oportuna adaptación de nuestra legislación.
La plena aplicación en nuestro país, desde el 1 de enero de 1990, del Reglamento 1999/85/C.E.E., regulador del régimen aduanero de perfeccionamiento activo, en el que se prevén sistemas diferentes de los establecidos en la legislación anterior y, la necesidad de crear un régimen fiscal de perfeccionamiento activo que permita aplicar también los beneficios de la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido a las importaciones de mercancías que no estén sujetas a derechos arancelarios, como establecen las legislaciones interiores de los demás Estados miembros, obliga a introducir las adecuadas modificaciones en la Ley del IVA.
Ocurre lo mismo con las importaciones temporales, respecto de las cuales la Directiva 85/362/C.E.E. contiene las normas aplicables a las importaciones temporales de bienes distintos de los medios de transporte, a las que no está plenamente adaptada nuestra normativa.
A partir del 1 de enero de 1992 entrarán en vigor los Reglamentos 2503/88/C.E.E. y 2504/88/C.E.E., relativos a Depósitos aduaneros y a Zonas y Depósitos francos, respectivamente, que modifican sustancialmente la normativa anterior y obligan a introducir en nuestra legislación los cambios para la necesaria armonización.
La sentencia de 26 de febrero de 1991 del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas obliga a España a adoptar las medidas necesarias para reconocer a las personas no sujetas al IVA, que importen bienes que hayan sido gravados en otro Estado miembro, el derecho a deducir, del IVA devengado a la importación, la cuantía del IVA residual incorporado al precio de los bienes en el momento de la importación.
Esta sentencia obliga también a modificar los preceptos legales que regulan la base imponible de las importaciones para dar efectividad al derecho a minorar la cuota residual en las indicadas importaciones.
Asimismo, la Ley trata de dar solución a determinados problemas de interpretación de los preceptos que definen los sectores diferenciados y la regularización de las cuotas soportadas por las adquisiciones de bienes de inversión efectuadas antes del inicio de la actividad empresarial, que pueden originar distorsiones en el normal funcionamiento del Impuesto.
Por último, la derogación de la Ley 76/1980, de 26 de diciembre, prevista en la presente Ley, determina la necesidad de modificar el artículo 5.º de la Ley del Impuesto que hacía referencia a la disposición derogada.
TITULO I. Fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de valores
Artículos 1 a 16
(Derogados)
CAPITULO I. Principios generales
Artículo 1. Finalidad y ámbito de aplicación.
El presente Título establece el régimen fiscal aplicable a las operaciones de fusión, escisión, aportación no dineraria de ramas de actividad y canje de valores.
Lo dispuesto en este Título será de aplicación, con las condiciones y requisitos establecidos en el mismo, a las operaciones a que se refiere el número anterior, cuando se realicen por entidades residentes en España, o cuando intervengan en ellas entidades residentes en diferentes países.
Artículo 2. Definiciones.
Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual:
Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución o sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
Dos o más entidades transmiten en bloque a otra nueva, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, la totalidad de sus patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la nueva entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
Una entidad transmite, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, el conjunto de su patrimonio social a la entidad que es titular de la totalidad de los valores representativos de su capital social.
Tendrá la consideración de escisión la operación por la cual:
Una entidad divide en dos o más partes la totalidad de su patrimonio social y las transmite en bloque a dos o más entidades ya existentes o nuevas, como consecuencia de su disolución sin liquidación, mediante la atribución a sus socios, con arreglo a una norma proporcional, de valores representativos del capital social de las entidades adquirentes de la aportación y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de estas ultimas, que deberá atribuir a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y las reservas en la cuantía necesaria, y. en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.
Tendrá la consideración de aportación no dineraria de ramas de actividad la operación por la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad la totalidad o una o más ramas de su actividad, mediante la entrega de valores representativos del capital social de la entidad adquirente.
Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos que constituyan una unidad económica autónoma. Podrán ser atribuidas a la sociedad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan.
Tendrá la consideración de canje de valores representativos del capital social la operación por la cual una entidad adquiere una participación en el capital social de otra que le permita obtener la mayoría de los derechos de voto en ella, mediante la atribución a los socios, a cambio de sus valores, de otros representativos del capital social de la primera entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por 100 del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad.
CAPITULO II. Régimen de las entidades transmitentes
Artículo 3. Incrementos y disminuciones de patrimonio.
Tendrán la consideración de incrementos o disminuciones de patrimonio en el Impuesto sobre Sociedades las variaciones de valor que se pongan de manifiesto en la entidad transmitente a causa de las transmisiones derivadas de las operaciones mencionadas en el artículo 1.º
El importe del incremento o disminución de patrimonio será la diferencia entre el valor real y el valor neto contable de los bienes y derechos transmitidos, corregido, en su caso, por los ajustes extracontables de naturaleza fiscal.
Artículo 4. Régimen de los incrementos y disminuciones de patrimonio.
No se integrarán en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades los siguientes incrementos y disminuciones de patrimonio, aunque se hagan lucir en contabilidad:
Los que se pongan de manifiesto como consecuencia de las transmisiones realizadas por entidades residentes en territorio español de bienes y derechos en él situados.
Cuando la entidad adquirente resida en el extranjero, sólo se excluirán de la base imponible los incrementos y disminuciones de patrimonio correspondientes a aquellos elementos que queden efectivamente vinculados a un establecimiento permanente situado en territorio español y que contribuyan a la obtención de rentas que hayan de integrar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. La transferencia de estos elementos fuera del territorio español determinará la integración en la base imponible del establecimiento permanente, en el ejercicio en que se produzca aquélla, de la diferencia entre el valor real y el valor a que se refiere el artículo 5.º minorado, en su caso, en el importe de las amortizaciones y pérdidas de valor que hayan sido fiscalmente deducibles.
Cuando la entidad adquirente resida en territorio español, sólo se excluirán de la base imponible los incrementos y disminuciones de patrimonio correspondientes a aquellos elementos que contribuyan a la obtención de rentas que hayan de tributar efectivamente por el impuesto sobre Sociedades.
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