Overdrachtsbelasting, vrijstelling, diverse onderwerpen

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit vervangt de besluiten van 12 november 2004, nr. CPP2004/1679M en 19 februari 2010, nr. CPP2010/0002M. In onderdeel 2.4 is een nieuwe goedkeuring opgenomen voor de toepassing van de vrijstelling bij verdeling van een gemeenschap tussen samenwoners (artikel 15, eerste lid, onderdeel g, van de WBR). Onderdeel 4 is nieuw en bevat het beleid over de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel l, van de WBR. Dit beleid is aangepast naar aanleiding van de inwerkingtreding van de Wet inrichting landelijk gebied. Verder zijn enkele redactionele wijzigingen aangebracht waarmee geen beleidswijziging is beoogd. Het besluit van 7 november 1988, nr. IB88/1043 heeft zijn belang verloren en wordt ingetrokken.

1. Inleiding

Dit besluit bevat het beleid over diverse onderwerpen betreffende de vrijstelling van overdrachtsbelasting. Het betreft de vrijstellingen van artikel 15, eerste lid, onderdelen g, i, l en p van de WBR. De onderdelen 2, 3 en 5 zijn overgenomen van het besluit van 19 februari 2010, nr. CPP2010/0002M. Die onderdelen zijn verduidelijkt. Hierbij zijn enkele redactionele wijzigingen aangebracht waarmee geen beleidswijziging is beoogd. Onderdeel 4 van het besluit CPP2010/0002M heeft zijn belang verloren en is niet meer opgenomen. Dit besluit werd gewijzigd bij besluit van 22 augustus 2024, nr. 2024-0000014892 (Stcrt. 2024, 27607).

In onderdeel 2.4 is een nieuwe goedkeuring opgenomen voor de toepassing van de vrijstelling bij verdeling van een gemeenschap tussen samenwoners (zie artikel 15, eerste lid, onderdeel g, van de WBR). Onder voorwaarden geldt de vrijstelling ook als de verdeling plaatsvindt na een herverkaveling. Onderdeel 4 bevat het beleid over de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel l, WBR.

De goedkeuringen in dit besluit zijn verleend met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (de hardheidsclausule).

Voor de in dit besluit opgenomen goedkeuringen geldt verder het volgende. Door toepassing van artikel 9, vierde lid, of artikel 13 van de WBR kan het bedrag aan verschuldigde overdrachtsbelasting worden verminderd. Voor deze vermindering moet bij een voorgaande verkrijging volgens de wet overdrachtsbelasting of niet-aftrekbare omzetbelasting zijn verschuldigd. Deze wettelijke vermindering geldt ook als bij een voorgaande verkrijging een tegemoetkoming op grond van een goedkeuring uit dit beleidsbesluit is verleend. Het is uiteraard ongewenst dat een beroep wordt gedaan op vermindering van overdrachtsbelasting als bij een voorgaande verkrijging de heffing op grond van een goedkeuring achterwege is gebleven. Daarom geldt voor elke in dit besluit opgenomen goedkeuring de voorwaarde dat deze komt te vervallen en dat de door de goedkeuring niet geheven belasting alsnog verschuldigd is, voor zover bij een toekomstige verkrijging een beroep wordt gedaan op artikel 9, vierde lid, of artikel 13 van de WBR.

De goedkeuringen in dit besluit zijn verleend met toepassing van artikel 63 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (de hardheidsclausule).

Voor de in dit besluit opgenomen goedkeuringen geldt verder het volgende. Door toepassing van artikel 9, vierde lid, of artikel 13 van de WBR kan het bedrag aan verschuldigde overdrachtsbelasting worden verminderd. Voor deze vermindering moet bij een voorgaande verkrijging volgens de wet overdrachtsbelasting of niet-aftrekbare omzetbelasting zijn verschuldigd. Deze wettelijke vermindering geldt ook als bij een voorgaande verkrijging een tegemoetkoming op grond van een goedkeuring uit dit beleidsbesluit is verleend. Het is uiteraard ongewenst dat een beroep wordt gedaan op vermindering van overdrachtsbelasting als bij een voorgaande verkrijging de heffing op grond van een goedkeuring achterwege is gebleven. Daarom geldt voor elke in dit besluit opgenomen goedkeuring de voorwaarde dat deze komt te vervallen en dat de door de goedkeuring niet geheven belasting alsnog verschuldigd is, voor zover bij een toekomstige verkrijging een beroep wordt gedaan op artikel 9, vierde lid, of artikel 13 van de WBR.

1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen

2. Verdeling gemeenschap tussen samenwoners

Het feit dat meer dan twee samenwoners in de onroerende zaak zijn gerechtigd, is geen belemmering voor de toepassing van de vrijstelling.

A, B en C zijn vanaf de aanvang samenwoners. A en B zijn elk voor 40% gerechtigd tot de woning en C voor 20%. Bij het verbreken van de samenwoning delen B en C hun aandeel toe aan A. De verkrijging door A van het aandeel van B valt onder de vrijstelling. Immers zowel A als B voldeed bij aanvang van de samenwoning aan de bandbreedte-eis van 40%-60%. Over het aandeel dat A van C verkrijgt is wel overdrachtsbelasting verschuldigd.

Het feit dat meer dan twee samenwoners in de onroerende zaak zijn gerechtigd, is geen belemmering voor de toepassing van de vrijstelling.

De vrijstelling voor samenwoners geldt voor de verkrijging bij verdeling van onroerende zaken die tijdens de samenwoning gezamenlijk zijn verkregen. Het is mogelijk dat een onroerende zaak of beperkt recht daarop wordt verkregen in het zicht van de samenwoning. In de praktijk kan discussie ontstaan over de vraag of de vrijstelling ook geldt voor de verdeling van onroerende zaken die in het zicht van de samenwoning gezamenlijk zijn verkregen. Ik acht deze discussie niet gewenst en keur daarom het volgende goed.

2.1. Verdeling tussen samenwoners van onroerende zaken verkregen in het zicht van de samenwoning

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden:

Als een woning in aanbouw door de latere samenwoners is verkregen geldt de in de eerste voorwaarde genoemde termijn van uiterlijk één jaar niet, mits de woning na oplevering hoofdverblijf van de samenwoners is geworden.

Voor deze goedkeuring gelden de volgende drie voorwaarden:

Het is mogelijk dat een relatie tussen twee personen wordt verbroken en een verdeling plaatsvindt. Dit terwijl de betrokken personen door omstandigheden niet daadwerkelijk hebben samengewoond. Hiervan kan sprake zijn bij de aankoop van een woning in aanbouw of van een woning die eerst ingrijpend moet worden verbouwd. Ik acht het dan niet in alle situaties gewenst dat overdrachtsbelasting wordt geheven. Ik keur daarom het volgende goed.

2.2. Verdeling tussen niet-samenwoners

Voor deze goedkeuring gelden de volgende vijf voorwaarden:

In geval van een verbouwing moet aannemelijk worden gemaakt dat deze dusdanig ingrijpend was, dat bewoning redelijkerwijs gesproken niet mogelijk was. Bij een minder ingrijpende verbouwing heeft men het zelf in de hand om te gaan samenwonen. Als men in dat geval ervoor kiest om niet te gaan samenwonen, is er bij de verdeling geen sprake van een onbillijkheid van overwegende aard.

Voor deze goedkeuring gelden de volgende vijf voorwaarden:

De vrijstelling voor samenwoners geldt voor de verkrijging bij verdeling tijdens de samenwoning. Veelal echter zal de verdeling plaatsvinden nadat de samenwoning is beëindigd. In de praktijk kan discussie ontstaan over de vraag of de vrijstelling ook geldt als de gezamenlijk verkregen onroerende zaken na de beëindiging van de samenwoning worden verdeeld. Ik acht deze discussie niet gewenst en keur daarom het volgende goed.

2.3. Verdeling na beëindiging van de samenwoning

Voor deze goedkeuring gelden de volgende twee voorwaarden:

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de vrijstelling voor samenwoners ook geldt voor de verkrijging bij verdeling van onroerende zaken of beperkte rechten daarop, nadat de samenwoning is beëindigd.

De verkrijging bij een toewijzing op grond van een herverkaveling vormt een originaire verkrijging. Dit betekent dat de titel van de eerdere verkrijging door degene die de onroerende zaak in de herverkaveling heeft ingebracht, zijn betekenis heeft verloren (titelzuiverende werking van artikel 16.137, tweede lid, van de Omgevingswet).

2.4. Verdeling na beëindiging van de samenwoning met tussentijdse herverkaveling

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de vrijstelling ook geldt als de verdeling van de gemeenschap tussen samenwoners plaatsvindt nadat de tot de te verdelen gemeenschap behorende onroerende zaken betrokken zijn geweest bij een herverkaveling.

Voor deze goedkeuring gelden de volgende vier voorwaarden.

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de vrijstelling ook geldt als de verdeling van de gemeenschap tussen samenwoners plaatsvindt nadat de tot de te verdelen gemeenschap behorende onroerende zaken betrokken zijn geweest bij een herverkaveling.

De verkrijging van een zaak die is aangebracht door of in opdracht en voor rekening van de verkrijger of zijn rechtsopvolger onder algemene titel is vrijgesteld van overdrachtsbelasting (zie artikel 15, eerste lid, onderdeel i, van de WBR).

3. Verkrijging van aangebrachte zaken

De verkrijging van een zaak die is aangebracht door of in opdracht en voor rekening van de verkrijger of zijn rechtsopvolger onder algemene titel is vrijgesteld van overdrachtsbelasting (zie artikel 15, eerste lid, onderdeel i, van de WBR).

De vrijstelling kan ook worden toegepast als de zaken zijn aangebracht door of in opdracht en voor rekening van een naamloze of besloten vennootschap in oprichting en die vennootschap de zaken vervolgens verkrijgt. Als voorwaarde geldt dat de naamloze of besloten vennootschap de hiermee verband houdende rechtshandelingen na de oprichting uitdrukkelijk of stilzwijgend bekrachtigt of ingevolge de wet wordt verbonden (zie artikel 2:93 of 2:203 van het Burgerlijk Wetboek).

4. Verkrijgingen krachtens herverkaveling en kavelruil landelijk gebied

Een verkrijging krachtens herverkaveling of kavelruil landelijk gebied is vrijgesteld van overdrachtsbelasting (zie artikel 15, eerste lid, onderdeel l, van de WBR). Tot 1 januari 2024 waren dergelijke verkrijgingen geregeld in de Wet inrichting landelijk gebied. Vanaf die datum is een aantal instrumenten van grondbeleid, waaronder herverkaveling en kavelruil, opgenomen in de Omgevingswet en is de Wet inrichting landelijk gebied ingetrokken.2Aanvullingswet grondeigendom Omgevingswet. De vrijstelling is van toepassing op verkrijgingen van onroerende zaken krachtens afdeling 12.4 van de Omgevingswet (herverkaveling) en krachtens artikel 12.47 in samenhang met artikel 12.44 van de Omgevingswet (kavelruil landelijk gebied).

4.1. Herverkaveling

De vrijstelling geldt voor de verkrijging bij akte van toedeling als bedoeld in artikel 16.124 van de Omgevingswet. In geval bij de voorbereiding of de uitvoering van een inrichtingsbesluit als bedoeld in artikel 12.8 van de Omgevingswet onroerende zaken worden verkregen, is de vrijstelling niet van toepassing. Ik acht het in die situatie niet gewenst dat overdrachtsbelasting wordt geheven. Ik keur daarom het volgende goed.

Ik keur goed dat de vrijstelling ook geldt voor de verkrijging van eigendom van onroerende zaken bij de voorbereiding of uitvoering van een inrichtingsbesluit als bedoeld in artikel 12.8 van de Omgevingswet, vooruitlopend op de akte van toedeling als bedoeld in artikel 16.124 van de Omgevingswet.

Voor deze goedkeuring geldt de voorwaarde dat voor de verkrijging schriftelijk toestemming is verleend door gedeputeerde staten van de provincie waarin het in te richten gebied geheel of grotendeels is gelegen.

4.2. Kavelruilovereenkomst

Een kavelruilovereenkomst wordt schriftelijk aangegaan en in de openbare registers ingeschreven. De bij die overeenkomst voorziene kavelruil vindt uiteindelijk in goederenrechtelijke zin plaats door middel van een verdeling bij een notariële akte. Eerst op dat moment kan worden vastgesteld of door de verkrijger aan de voorwaarden voor toepassing van de vrijstelling is voldaan. Transacties die aan de verdeling voorafgaan kunnen derhalve niet aan de voorwaarden van de Omgevingswet worden getoetst en vallen buiten het bereik van de vrijstelling. De Omgevingswet voorziet ook niet in een andere wijze van verdeling. Ook niet in een op die verdeling vooruitlopende ruil in economische zin.

4.2.1. Verbetering landelijk gebied

Voor de beoordeling of sprake is van een kavelruil landelijk gebied is bepalend of aan de omschrijving en criteria van artikel 12.47 in samenhang met artikel 12.44 van de Omgevingswet wordt voldaan. In artikel 12.47, eerste lid, van de Omgevingswet wordt de kavelruil landelijk gebied gedefinieerd. Volgens deze bepaling strekt de kavelruil landelijk gebied tot verbetering van een gebied in overeenstemming met de functies die aan de betrokken locaties zijn toegedeeld. Bij de parlementaire behandeling van de Omgevingswet is aangegeven dat de verbeteringseis voor kavelruil in artikel 12.47 van belang is voor de vrijstelling van overdrachtsbelasting en dat die vrijstelling alleen geldt voor een kavelruil landelijk gebied die strekt tot verbetering van een gebied. Daarbij is opgemerkt dat de Belastingdienst toetst of aan deze voorwaarde voor vrijstelling van de overdrachtsbelasting is voldaan.3Kamerstukken I 2019–2020, 35 133, E, p. 22.

Sinds 1 januari 2024 valt het toezicht op de naleving van deze voorwaarde daarmee onder de verantwoordelijkheid van de Belastingdienst. Gebleken is dat in de praktijk behoefte bestaat aan inzicht in de criteria die de Belastingdienst bij dit toezicht hanteert.

De Belastingdienst zal terughoudend omgaan met het beoordelen of de kavelruil landelijk gebied strekt tot verbetering van het gebied in overeenstemming met de functies die aan de betrokken locaties zijn toebedeeld. Dit betekent dat niet bij elke akte van kavelruil door de inspecteur wordt getoetst of er sprake is van verbetering. Beoordeling of sprake is van verbetering zal met name aan de orde komen in situaties waarin volgens de inspecteur sprake is van onbedoeld gebruik van de vrijstelling. Van onbedoeld gebruik van de vrijstelling kan geen uitputtende lijst met voorbeelden worden gegeven, maar met name de volgende situaties kunnen in de praktijk als onbedoeld gebruik worden beschouwd:

6. Ingetrokken regelingen

Minder dan een maand voorafgaand aan de akte van kavelruil is door E perceel 3 krachtens koop geleverd aan C en perceel 4 aan D.

7. Inwerkingtreding

Toedeling:

A en B krijgen geld.

1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen

2. Verdeling gemeenschap tussen samenwoners

De verkrijging bij een verdeling van een gemeenschap tussen samenwoners is onder voorwaarden vrijgesteld van overdrachtsbelasting (zie artikel 15, eerste lid, onderdeel g, van de WBR). Als voorwaarde geldt onder meer dat de gerechtigdheid tot de gemeenschap moet zijn ontstaan door een gezamenlijke verkrijging, waarbij de ene samenwoner is gerechtigd tot ten minste 40% en de andere tot ten hoogste 60%. Aan deze bandbreedte-eis moet direct bij de eerste gezamenlijke verkrijging zijn voldaan.

De vrijstelling geldt niet alleen voor de verkrijging bij een verdeling van het gezamenlijk verkregen woonhuis, maar ook voor andere gezamenlijk verkregen onroerende zaken of beperkte rechten daarop.

2.1. Verdeling tussen samenwoners van onroerende zaken verkregen in het zicht van de samenwoning

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de vrijstelling voor samenwoners ook geldt voor de verkrijging bij verdeling van onroerende zaken of beperkte rechten daarop, die verkregen zijn in het zicht van de samenwoning.

2.2. Verdeling tussen niet-samenwoners

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de vrijstelling voor samenwoners ook geldt voor de verkrijging bij verdeling van onroerende zaken of beperkte recht daarop, zonder dat de deelgerechtigden hebben samengewoond.

2.3. Verdeling na beëindiging van de samenwoning

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat de vrijstelling voor samenwoners ook geldt voor de verkrijging bij verdeling van onroerende zaken of beperkte rechten daarop, nadat de samenwoning is beëindigd.

2.4. Verdeling na beëindiging van de samenwoning met tussentijdse herverkaveling