Omzetbelasting, margeregeling; regeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit is een actualisering van het besluit van 4 juli 2007, nr. CPP2007/948M. Actualisering is onder meer nodig vanwege wijzigingen in wetgeving en jurisprudentie. Verder is een bestaand besluit verwerkt en zijn enkele redactionele wijzigingen doorgevoerd. Zie ook onderdeel 1.2.

1. Inleiding

De Wet op de omzetbelasting 1968 bevat een bijzondere regeling voor gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten, de zogenoemde margeregeling. Deze regeling voorkomt cumulatie van btw als goederen die al eerder zijn geleverd aan een niet-aftrekgerechtigde afnemer, terugkeren in het handelscircuit. Zonder de margeregeling zou bij wederverkoop opnieuw belasting geheven worden over de gehele vergoeding, terwijl in die vergoeding een restant van de eerder geheven btw is begrepen. De margeregeling houdt in dat bij de levering van deze goederen de leverancier alleen btw verschuldigd is over zijn winstmarge. Uitgangspunt is dat de winstmarge per individueel goed wordt bepaald. Deze methode en de algemene regels van de margeregeling komen in hoofdstuk 3 aan de orde. In sommige bedrijfstakken is het ondoenlijk of zeer moeilijk om goederen individueel van inkoop tot verkoop te volgen. In die gevallen wordt de winstmarge per tijdvak vastgesteld (de zogenoemde globalisatieregeling). Deze globalisatieregeling komt in hoofdstuk 4 aan de orde. In de daarop volgende hoofdstukken wordt achtereenvolgens aandacht besteed aan:

1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen

1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen

Dit besluit werd gewijzigd bij besluit van 23 december 2024, nr. 2024-31004 (Stcrt. 2024, 38768). De wijziging betrof de verwerking van de wijziging van de margeregeling voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten per 1 januari 2025. Naar aanleiding hiervan zijn toelichtende teksten aangepast en vervallen de in onderdeel 5.6.1 opgenomen goedkeuringen inzake de toepassing van het verlaagde tarief en de margeregeling bij intracommunautaire verwerving van kunstvoorwerpen. Voorts is het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 13 juli 2023 (Mensing II) verwerkt in dit besluit. Ten slotte zijn de gevolgen van de inwerkingtreding per 1 januari 2025 van de Wet implementatie Richtlijn kleineondernemersregeling verwerkt.

1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen

Dit besluit bevat de volgende (beleidsmatige) wijzigingen ten opzichte van het besluit van 4 juli 2007, nr. CPP2007/948M:

Dit besluit bevat de volgende (beleidsmatige) wijzigingen ten opzichte van het besluit van 4 juli 2007, nr. CPP2007/948M:

2. Juridisch kader

3. Opzet margeregeling

De bepalingen in de wet vinden hun basis in hoofdstuk 4 van Titel XII van de btw-richtlijn.

3. Opzet margeregeling

De kern van de margeregeling staat in artikel 28b, eerste lid, eerste volzin, van de wet. Deze volzin luidt: ‘Ingeval een wederverkoper gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten levert, wordt, in afwijking van artikel 8, eerste lid, de belasting berekend over de winstmarge.’ De margeregeling heeft dus betrekking op de vaststelling van de maatstaf van heffing. De overige bepalingen van de wet blijven op enkele afwijkingen na dan ook van kracht. Die afwijkingen zijn nodig in verband met de doelstelling van de margeregeling en zijn de volgende:

De kern van de margeregeling staat in artikel 28b, eerste lid, eerste volzin, van de wet. Deze volzin luidt: ‘Ingeval een wederverkoper gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten levert, wordt, in afwijking van artikel 8, eerste lid, de belasting berekend over de winstmarge.’ De margeregeling heeft dus betrekking op de vaststelling van de maatstaf van heffing. De overige bepalingen van de wet blijven op enkele afwijkingen na dan ook van kracht. Die afwijkingen zijn nodig in verband met de doelstelling van de margeregeling en zijn de volgende:

De margeregeling is uitsluitend van toepassing als aan de volgende voorwaarden is voldaan:

De margeregeling is uitsluitend van toepassing als aan de volgende voorwaarden is voldaan:

Toelichting:

Ad a

De wederverkoper kan de margeregeling toepassen op elke levering in de zin van artikel 3 van de wet. Dit betekent onder meer dat de regeling ook van toepassing is op goederen die over een veiling worden verhandeld of die worden geleverd door tussenkomst van een commissionair of dergelijke ondernemer die overeenkomsten sluit op eigen naam maar op order en voor rekening van een ander (artikel 3, zesde lid, van de wet, zie onderdeel 3.3). Verder is de margeregeling van toepassing op de fictieve levering bedoeld in artikel 3a van de wet. Het gaat hierbij om eigen goederen die de wederverkoper van zijn bedrijf overbrengt naar een andere lidstaat. Het begrip ‘wederverkoper’ is gedefinieerd in artikel 2a, eerste lid, onderdeel k, van de wet (zie ook onderdeel 3.3).

Ad b

Het begrip ‘gebruikt goed’ is gedefinieerd in artikel 2a, eerste lid, onderdeel l, van de wet (zie ook onderdeel 3.4). Uit de definitie volgt dat gebruikte goederen alleen roerende lichamelijke zaken kunnen zijn. De margeregeling is dus niet van toepassing op leveringen van onroerende zaken. Als een wederverkoper uit gebruikte goederen een nieuw goed vervaardigt, blijft de margeregeling buiten toepassing.

Kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten zullen vaak ook zijn aan te merken als gebruikte goederen. Het kan echter van belang zijn de goederen aan te merken als kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten. Voor deze goederen gelden namelijk bijzondere regelingen, onder meer voor de tarieftoepassing en de toepassing van de margeregeling bij wederverkoop (zie hoofdstuk 5).

Ad c

De wederverkoper moet het goed verkregen hebben van een niet-aftrekgerechtigde leverancier. Voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten geldt dat de margeregeling onder bepaalde voorwaarden ook van toepassing kan zijn op goederen die op een andere manier door de wederverkoper zijn verkregen (zie hoofdstuk 5).

Ad d

Het goed moet in één van de lidstaten aan de wederverkoper zijn geleverd (artikel 28b, tweede lid, van de wet). Dat betekent dat de margeregeling buiten toepassing blijft als de plaats van levering op grond van de wet buiten de EU ligt. Het is daarbij niet van belang door wie of namens wie de invoer van het goed plaatsvindt.

Op deze voorwaarde geldt een uitzondering voor kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten die door de wederverkoper zelf worden ingevoerd (zie hoofdstuk 5).

Ad e

3.3. Wederverkoper

Ad f

Aan toepassing van de margeregeling is de voorwaarde verbonden dat de wederverkoper geen factuur uitreikt waarop hij de btw afzonderlijk vermeldt (artikel 28h, tweede lid, van de wet). Als de wederverkoper een factuur uitreikt met aparte vermelding van btw, maakt hij gebruik van zijn recht om de margeregeling buiten toepassing te laten (artikel 28f, eerste lid, van de wet). De wederverkoper kiest dan voor het normale btw-regime en is belasting verschuldigd over de hele vergoeding. Zie ook onderdeel 3.8.

Onder het begrip ‘wederverkoper’ wordt verstaan: ‘de ondernemer wiens activiteiten geheel of ten dele bestaan uit de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten’ (artikel 2a, eerste lid, onderdeel k, van de wet). Dat wil zeggen dat elke ondernemer die in zijn bedrijf met enige regelmaat dit soort goederen verhandelt, is aan te merken als wederverkoper. Het aandeel van deze activiteit in het geheel van zijn bedrijf is niet van belang.

Onder het begrip ‘wederverkoper’ wordt verstaan: ‘de ondernemer wiens activiteiten geheel of ten dele bestaan uit de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten’ (artikel 2a, eerste lid, onderdeel k, van de wet). Dat wil zeggen dat elke ondernemer die in zijn bedrijf met enige regelmaat dit soort goederen verhandelt, is aan te merken als wederverkoper. Het aandeel van deze activiteit in het geheel van zijn bedrijf is niet van belang.

3.4. Gebruikte goederen

In de uitspraak van 18 januari 2013, nr. 11/00418, ECLI:NL:GHSHA:2013:BZ6203, heeft het Gerechtshof Den Haag het begrip ‘wederverkoper’ ruimer uitgelegd dan hiervoor is aangegeven. Tegen deze uitspraak is geen beroep in cassatie ingesteld omdat door het Hof is geoordeeld dat de inspecteur het vertrouwen heeft gewekt dat juist is gehandeld. Toch moet worden uitgegaan van hetgeen in de vorige alinea’s is vermeld over het begrip ‘wederverkoper’.

Goederen die over een veiling worden verhandeld, worden geacht aan en door de veilinghouder te worden geleverd (artikel 3, vijfde lid, van de wet). Dit betekent dat veilinghouders die margegoederen veilen hiervoor zijn aan te merken als wederverkopers in de zin van de wet. Er kan van worden uitgegaan dat zij aan het vereiste voldoen dat meer dan incidenteel sprake is van wederverkoop. Dit geldt ook voor commissionairs en vergelijkbare ondernemers (artikel 3, zesde lid, van de wet).

3.4. Gebruikte goederen

’Gebruikte goederen’ zijn alle roerende lichamelijke zaken die, in de staat waarin zij verkeren of na herstelling daarvan, opnieuw kunnen worden gebruikt (artikel 2a, eerste lid, onderdeel l, van de wet). Van deze definitie zijn uitgezonderd nieuwe vervoermiddelen3Volgens de wet worden vervoermiddelen ook als nieuw aangemerkt als sprake is geweest van beperkt gebruik (artikel 2a, eerste lid, onderdeel f, van de wet). die worden verzonden of vervoerd van een lidstaat naar een andere lidstaat (zie ook onderdeel 7.2) en onbewerkte edele metalen en onbewerkte edelstenen (artikel 4, eerste lid, van de uitvoeringsbeschikking).

De definitie houdt in dat de goederen, al dan niet na herstel, te gebruiken zijn overeenkomstig de oorspronkelijke bestemming. Goederen die zo versleten zijn dat zij alleen nog kunnen worden gebruikt als grondstof, hulpstof of halffabricaat zijn dus geen gebruikte goederen in de zin van de wet. Uit de definitie volgt verder dat goederen die door of in opdracht van de wederverkoper zijn vervaardigd, geen gebruikte goederen zijn.

3.5. Levering aan de wederverkoper

In artikel 28b, tweede lid, van de wet is aangegeven dat de margeregeling uitsluitend van toepassing is als het goed aan de wederverkoper is geleverd door:

3.5.1. Anderen dan ondernemers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel a, van de wet)

Van een levering door een ander dan een ondernemer is allereerst sprake als het goed wordt geleverd door een particulier. Verder is sprake van een ander dan een ondernemer als een publiekrechtelijk lichaam, een andere rechtspersoon of een maatschap of een ander samenwerkingsverband, optreedt in de hoedanigheid van niet-ondernemer.

3.5.2. Ondernemers zonder aftrekrecht (artikel 28b, tweede lid, onderdeel b, van de wet)

Een aantal prestaties is vrijgesteld van de heffing van btw (artikel 11 van de wet). Een ondernemer die goederen gebruikt voor vrijgestelde prestaties kan de op die goederen drukkende btw niet in aftrek brengen (artikel 15, eerste lid, van de wet). Dat kan ook het geval zijn als een ondernemer goederen aanschaft en die goederen bijvoorbeeld voor personeelsvoorzieningen gebruikt (artikelen 15, zesde lid, en 16 van de wet). Als een ondernemer een roerende zaak levert waarvoor hij de btw niet in aftrek heeft kunnen brengen, is ook die levering vrijgesteld van btw (artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet). De leverancier moet dan een factuur uitreiken met de vermelding dat hij het goed levert met toepassing van artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet.

Een aantal prestaties is vrijgesteld van de heffing van btw (artikel 11 van de wet). Een ondernemer die goederen gebruikt voor vrijgestelde prestaties kan de op die goederen drukkende btw niet in aftrek brengen (artikel 15, eerste lid, van de wet). Dat kan ook het geval zijn als een ondernemer goederen aanschaft en die goederen bijvoorbeeld voor personeelsvoorzieningen gebruikt (artikelen 15, zesde lid, en 16 van de wet). Als een ondernemer een roerende zaak levert waarvoor hij de btw niet in aftrek heeft kunnen brengen, is ook die levering vrijgesteld van btw (artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet). De leverancier moet dan een factuur uitreiken met de vermelding dat hij het goed levert met toepassing van artikel 11, eerste lid, onderdeel r, van de wet.

3.5.3. Vrijgestelde kleine ondernemers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel c, van de wet)

Een ondernemer die in Nederland is gevestigd en van wie de omzet in een kalenderjaar in Nederland niet meer bedraagt dan € 20.000 kan kiezen voor toepassing van de btw-vrijstelling voor kleine ondernemers, de zogenoemde kleineondernemersregeling (artikel 25a, eerste lid, van de wet). Een ondernemer die in de Unie1Zoals bedoeld in artikel 2a, eerste lid, onderdeel c, van de wet. maar niet in Nederland is gevestigd, kan in Nederland kiezen voor toepassing van deze vrijstellingsregeling als ook aan de voorwaarde is voldaan dat de jaaromzet in de Unie niet meer bedraagt dan € 100.000 (artikel 25a, tweede lid, van de wet). Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat als maatstaf voor de omzet moet worden genomen het totale bedrag van de door belastingplichtige wederverkopers ontvangen bedragen, de btw niet inbegrepen2Hof van Justitie, 29 juli 2019, C-388/18 (B), ECLI:EU:C:2019:642 (zie ook Stcrt. Nr. 51913).

3.5.5. In andere lidstaten gevestigde ondernemers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel e, van de wet)

De (marge)regeling is beperkt tot de levering van roerende zaken als hiervoor bedoeld. De regeling geldt niet voor de handelsvoorraad van btw-vrijgestelde kleine ondernemers, die meestal uit ongebruikte goederen bestaat. De margeregeling kan wel worden toegepast als een btw-vrijgestelde kleine ondernemer in zijn hoedanigheid van wederverkoper handelsgoederen levert aan een andere wederverkoper (zie onderdeel 3.5.4.).

3.5.4. Wederverkopers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel d, van de wet)

Een wederverkoper die goederen met toepassing van de margeregeling inkoopt van een andere wederverkoper, kan die goederen met toepassing van de margeregeling (door)leveren.

3.5.5. In andere lidstaten gevestigde ondernemers (artikel 28b, tweede lid, onderdeel e, van de wet)

Als de ondernemer die het goed levert (hierna: de leverancier) in een andere lidstaat is gevestigd, kan de wederverkoper in de volgende situaties dat goed onder de margeregeling (door)verkopen: