Leidraad FATCA/CRS met technische toelichting bij de NL IGA en de CRS-regelgeving

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Inleiding

Inleiding

1. CRS

Sectie II. Algemene due diligence-bepalingen

Sectie III. Due diligence-bepalingen ten aanzien van bestaande rekeningen van natuurlijke personen

1.1. Lijst van begrippen en afkortingen

2. Wet- en regelgeving CRS

1.22. Gebruik van SBI-codes

De CRS en het CRS-commentaar bieden op verschillende onderdelen opties voor landen om voor een bepaalde uitleg of toepassing te kiezen. De Richtlijn heeft invulling gegeven aan een groot deel van deze opties. De Richtlijn heeft niet alle opties overgenomen die de CRS biedt, desalniettemin is (voor de EU-lidstaten) de tekst van de Richtlijn leidend, ook in relatie tot niet-EU-landen. Maar, teneinde te garanderen dat EU-lidstaten de Richtlijn in heel de EU consequent toepassen, moeten de lidstaten bij het implementeren uitgaan van het door de OESO ontwikkelde CRS commentaar op de rapportagestandaard. Deze kunnen zij ter illustratie of interpretatie gebruiken. De EU moet in haar optreden in dit verband met name rekening houden met toekomstige ontwikkelingen op OESO-niveau (zie overweging 13 Richtlijn). Over de CRS is nadere informatie te vinden op de website van de OESO, van het OESO-commentaar op zowel de CRS als de Model CAA, een handboek en de FAQ’s, die de OESO periodiek publiceert op de Automatic Exchange Portal2Zie http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/CRS-related-FAQs.pdf. In de FAQ’s wordt interpretatie of uitleg van de CRS en OESO-commentaar gegeven ter toelichting en verduidelijking van (de bedoeling van) van de CRS en het commentaar. De onderwerpen die behandeld worden als FAQ komen in het algemeen niet terug in deze leidraad.

(Sectie V.D.2.a en VI.2.a van de CRS en onderdeel IV.D.4.b van Bijlage 1 NL IGA)

1.23. Identificatie passieve of actieve NFE (‘presumption rule’)

In de NL IGA zijn Nederland en de VS overeengekomen dat de Belastingdienst en de IRS op wederkerige basis inlichtingen over Amerikaanse respectievelijk Nederlandse belastingplichtigen rapporteren. De WIB en de Belastingwet BES bevatten bepalingen die strekken tot uitvoering van onder meer verdragen tot het verlenen van wederzijdse bijstand bij de heffing van belastingen. Beide wetten bevatten een delegatiegrondslag die het mogelijk maakt om in lagere regelgeving administratieplichtigen aan te wijzen die nader aan te wijzen gegevens en inlichtingen aan de Belastingdienst moeten verstrekken. Om de gegevensuitwisseling op grond van de NL IGA mogelijk te maken, worden in het UB WIB) en het UB Belastingwet BES, de Nederlandse FI’s die worden omschreven in de NL IGA aangewezen als administratieplichtigen.

In het CAA tussen de VS en Nederland is een aantal praktische afspraken vastgelegd ter uitvoering van de NL IGA. De eerste automatische informatie-uitwisseling op basis van de NL IGA heeft plaatsgevonden in 2015 met betrekking tot gegevens over het belastingjaar 2014.

1.24. Kwalificatie van non-profit organisatie (NPO) als actieve NFE

Een NPO die voldoet aan alle voorwaarden van CRS Sectie VIII.D.9.h. is een Actieve NFE en niet een FI ook al wordt haar vermogen door een FI beheerd.

Hoewel de OESO de CRS voorzien heeft van een uitgebreid commentaar4CRS-commentaar; zie: http://www.oecd-ilibrary.org/taxation/standard-for-automatic-exchange-of-financial-account-information-in-tax-matters/commentaries-on-the-common-reporting-standard_9789264216525-7 en de CRS en het UB CRS voorzien zijn van een uitgebreide toelichting, zijn er in de praktijk toch vragen gerezen over de (implementatie van de) CRS. Deze leidraad gaat in op die vragen.

Deze gecombineerde leidraad volgt in de hoofdstukken 1 en 2 de opbouw van de CRS, waarbij meteen de corresponderende NL IGA-toepassing wordt besproken. Onderwerpen die uitsluitend voor de CRS van belang zijn, worden ook behandeld in dit hoofdstuk. In het tweede hoofdstuk komen die onderwerpen aan de orde die alleen relevant zijn voor de NL IGA en zich in een CRS-context niet kunnen voordoen. In dit hoofdstuk wordt de volgorde van de NL IGA gehanteerd.

Sectie VI. Due diligence-bepalingen ten aanzien van nieuwe rekeningen van entiteiten

Hoofdstuk 1. Verduidelijkingen voor de CRS en de NL IGA aanvullend op het CRS-commentaar

Sectie I. Algemene rapportageverplichtingen

1.1. Saldo van opgeheven rekening tijdens het jaar

In de NL IGA is bepaald dat voor rekeningen die worden opgeheven tijdens het kalenderjaar de FI het saldo van de rekening onmiddellijk vóór de opheffing dient te rapporteren in de reguliere jaarrapportage. Dit saldo dient gesteld te worden op het laatste saldo niet zijnde nihil, tenzij in het voorgaande jaar het saldo nihil was. Voor de CRS kan op grond van Sectie I.A.4 CRS worden volstaan met het rapporteren dat de rekening is opgeheven.

(Sectie I.A.4 CRS en artikel 2, tweede lid, onderdeel a, onder 4, NL IGA.)

Een Nederlands filiaal van een buitenlandse bank moet in Nederland aan de rapportageverplichtingen voldoen. De Belastingdienst zal voor een FI bepalen waar de feitelijke leiding van die FI zich bevindt (artikel 4 AWR). Zij kan daarbij betekenis toekennen aan onder andere de volgende omstandigheden:

FI’s kunnen ervoor kiezen voor alle bestaande entiteitsrekeningen tezamen of voor elke duidelijk omschreven groep van op 31 december 2015 bestaande entiteitsrekeningen, de identificatie op basis van het eerste lid achterwege te laten. Het moet daarbij gaan om rekeningen die op 31 december 2015 niet meer bedragen dan 250.000 USD. Voor rekeningen van natuurlijke personen kent de CRS geen ondergrens.

(Artikel 6, tweede lid, UB CRS.)

Andere jurisdicties kunnen (ook) andere criteria dan de plaats van feitelijke leiding hanteren, bijvoorbeeld als een FI is opgericht naar het recht van die jurisdictie. Daardoor kan er sprake zijn van dubbel inwonerschap van de FI.

Een FI moet ter zake van een bewaarrekening en een depositorekening het totale brutobedrag aan rente rapporteren dat is gestort of bijgeschreven op de rekening gedurende het kalenderjaar of een andere relevante periode waarover gerapporteerd moet worden. Het rentebegrip sluit aan bij het rentebegrip in de Nederlandse belastingwetgeving. Onder de CRS en de NL IGA gelden dus geen andere rentedefinities dan door de Belastingdienst worden gehanteerd.

(Sectie I.A.5.a CRS, artikel 3bis, een na laatste alinea RL2011/16 EU en artikel 2, tweede lid, onderdeel a, onder 5 en 6, NL IGA.)

(CRS-commentaar Sectie VIII.A.2, punten 4 en 5, FAQ 17 bij Secties II-VII en artikel 1, eerste lid, onderdeel l, NL IGA en de MoU bij de NL IGA)

1.30. Verzekeringsmaatschappij

1.5. Enkele handvatten voor het bepalen van de bruto-opbrengst van een financieel actief (of derivaat) zijn:

1.6. Bruto-opbrengst bij futures

1.33. Uitleg van het begrip ‘een wezenlijk deel van de activiteiten’

1.34. Dochtermaatschappij van actieve N(F)FE

Sectie II. Algemene due diligence-bepalingen

1.7. Externe dienstverleners (serviceproviders)

1.37. Activiteitentoets voor een instelling die deposito’s neemt

1.38. Aandeelhouders uit één familie

De CRS vereist niet dat de externe dienstverlener in dezelfde jurisdictie gevestigd is als de FI of goedkeuring verkrijgt van die jurisdictie om als zodanig op te treden.

FI’s kunnen de aanlevering van gegevens laten verzorgen door derden maar ook dan blijven zij zelf verantwoordelijk voor een juiste, tijdige en volledige aanlevering van de gegevens.

1.39. Beleggingsinstellingen

1.8. Gevolgen als een externe dienstverlener geen self certification opvraagt

1.41. ‘Qualified credit card issuers’

1.42. Swapovereenkomst en securities lending-overeenkomst (geen ‘debt interest’ in beleggingsentiteit)

1.9. Waardering van verzekeringspolissen met een geldswaarde

1.44. Bestaande rekeninghouder met nieuwe rekening

1.45. Bestaande rekeningen verzekeringsproducten

1.46. Uitzonderingen op het begrip ‘financiële rekening’ (‘Financial Account’; Excluded Account’)

1.10. Klantidentificatie bij meer (sub)fondsen

1.48. Overleden UBO

1.49. Erkende effectenbeurs

Sectie III. Due diligence-bepalingen ten aanzien van bestaande rekeningen van natuurlijke personen

1.11. Residence Address-test

FI’s kunnen de zogenaamde ‘residence address-test’ toepassen op bestaande lagewaarderekeningen van individuele personen. Overheden kunnen aan hun FI’s de keuze laten om óf de ‘residence address-test’ (van Sectie III.B.1) te hanteren óf de ‘indicia-test’ (van Sectie III.B.2), of om enkel toe te staan dat de ‘indicia-test’ wordt toegepast. De CRS voorziet in de eerste optie die inhoudt dat FI’s ervoor kunnen kiezen om de residence-address-test of de indicia-test toe te passen (artikel 4, eerste lid, UB CRS). Daarnaast biedt het CRS-commentaar de mogelijkheid aan overheden om hun FI’s de keuze te bieden om van de ‘residence address-test’ gebruik te maken voor alle lagewaarderekeningen of voor een duidelijk omschreven groep van zulke lagewaarderekeningen, zoals de branch of de plaats waar de rekening wordt aangehouden. Een en ander naar keuze van de FI’s.

(Sectie III.B.1 e CRS en het CRS-commentaar op Sectie III.B, punt 5.)

Een certificaathouder van een STAK is indirect aandeelhouder van de onderliggende entiteit(en) en dus mogelijk ook UBO van deze entiteit(en). Wanneer bijvoorbeeld een STAK alle aandelen houdt van een BV is een UBO van de STAK automatisch ook UBO van de onderliggende B.V.

Het huidige adres van een bestaande klant in de bestanden van de FI’s wordt gebaseerd op bewijsstukken. Het CRS-commentaar gaat in op de documenten die hieraan voldoen. Naast een ID-card, een paspoort, een rijbewijs, of een officieel recent document uitgegeven door een overheidsorgaan waarop het adres staat, volstaat ook een verklaring van de betreffende rekeninghouder van zijn huidige adres, op straffe van meineed (‘penalty of perjury’). De in het commentaar gehanteerde term ‘penalty of perjury’ kent Nederland niet. De OESO heeft aangegeven dat onder deze term ook wordt begrepen de situatie waarin de wetgeving van een land voorziet in een strafsanctie op het geven van een valse verklaring (FAQ 18 bij Secties II -VII). (CRS-commentaar op Sectie III.B, punt 10.)

1.13. Altijd bieden van tegenbewijsmogelijkheid aan de rekeninghouder

1.53. Nadere uitleg van het begrip ‘gelieerde entiteit’

1.54. Rijbewijs kan geldig gedocumenteerd bewijsstuk zijn

1.55. ‘Securities Lending’

1.56. De insolvente rekeninghouder (natuurlijk persoon)

1.14. Geldigheidsduur van het ‘self certification’-formulier

1.58. Minderjarige rekeninghouder

1.59. Redelijke inspanning voor het verkrijgen van een TIN in kader CRS

Hoofdstuk 2. Uitsluitend FATCA-specifieke onderwerpen

Annex I

Annex II

1.15. Leeg veld in elektronische database

Artikel III. Inwerkingtreding

Artikel IV. Citeertitel

Dit besluit vervangt het besluit van 14 januari 2016, DGBel 2016/48, Stcrt. 2016, nr. 2236 , laatstelijk gewijzigd op 13 maart 2018, nr. 2018-0000032039, Stcrt. 2018, nr. 16183 . Het besluit van 14 januari 2016 wordt met dit besluit geactualiseerd en aangevuld met beleidsstandpunten zoals die waren opgenomen in het Vraag en antwoordbesluit CRS/FATCA van 13 maart 2018, nr. 2018-0000032038, Stcrt. 2018, nr. 16187 , waarmee dit besluit vervalt. Van de gelegenheid is gebruik gemaakt om enkele antwoorden af te stemmen met de FAQ’s van de OESO. Tevens wordt ingegaan op de versoepelde aangifte bij opzegging van de Amerikaanse nationaliteit, gepubliceerd door de IRS in september 2019.

De OESO heeft in opdracht van de Ministers van Financiën van de G20 een wereldwijde standaard voor automatische uitwisseling van gegevens van financiële rekeningen ontwikkeld, die sterk lijkt op de standaard die is neergelegd in de Amerikaanse FATCA-wetgeving en de daarop gebaseerde verdragen, waaronder de NL IGA (Trb. 2014, nr. 128). Het gaat om de zogenoemde ‘Common Reporting Standard’ (hierna: CRS; ‘Standard for Automatic Exchange of Financial Account Information in Tax Matters’, OESO 2014). De CRS heeft ook in de Europese Unie navolging gekregen, hetgeen heeft geleid tot de totstandkoming van de richtlijn inzake inlichtingenuitwisseling (Richtlijn 2014/107/EU van de Raad van 9 december 2014 tot wijziging van Richtlijn 2011/16/EU van de Raad van 15 februari 2011 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen en tot intrekking van Richtlijn 77/799/EEG (PbEU 2011, L 64), PbEU 2014, L 359, hierna: Richtlijn). Die Richtlijn voorziet in een uitbreiding van de al bestaande automatische uitwisseling van inlichtingen (op grond van Richtlijn 2011/16/EU) waardoor binnen de EU dezelfde inlichtingen automatisch moeten worden uitgewisseld als waarin is voorzien in de CRS.

Een kopgroep van 51 landen, de zogenoemde ‘early adopters-groep’, heeft op 29 oktober 2014 een ‘Multilateral Competent Authority Agreement on Automatic Exchange of Financial Account Information’ (MCAA) ondertekend, waarin zij verklaren uiterlijk vanaf september 2017 informatie met elkaar te gaan uitwisselen op basis van de CRS. Het merendeel van deze landen is EU-lidstaat. Het aantal landen dat de MCAA sindsdien heeft ondertekend is uitgegroeid tot circa 100 landen. De meest recente ontwikkelingen en de laatst toegetreden landen staan op de website van de OESO.1Zie http://www.oecd.org/tax/automatic-exchange/crs-implementation-and-assistance/crs-by-jurisdiction/

De Richtlijn en de door de OESO ontwikkelde CRS zijn op 1 januari 2016 in Nederlandse wetgeving geïmplementeerd in de WIB en in de Belastingwet BES (Wet uitvoering CRS, Stb. 2015, 537). Daarmee zijn financiële instellingen verplicht vanaf 2017 te rapporteren over gegevens vanaf het belastingjaar 2016. De in bijlage I van de Richtlijn opgenomen identificatie- en rapportagevoorschriften voor rapporterende financiële instellingen met het oog op de automatische uitwisseling van inlichtingen op basis van de CRS zijn opgenomen in het UB CRS en in de Regeling aanwijzing rechtsgebieden Common Reporting Standard (Stcrt. 2015, nr. 47110). In het UB Belastingwet BES zijn de bepalingen uit het UB CRS van overeenkomstige toepassing verklaard. Ten slotte zijn in een beleidsbesluit de landen aangewezen die voor de toepassing van de doorkijkverplichting uit de CRS beschouwd kunnen worden als deelnemende rechtsgebieden (Stcrt. 2015, nr. 46495).

3. FATCA

Aan de ontwikkeling van de mondiale standaard, de CRS, is de FATCA voorafgegaan. De FATCA is een Amerikaanse wet die financiële instellingen (FI’s) wereldwijd verplicht jaarlijks te rapporteren aan de Amerikaanse belastingdienst, de IRS, over rekeningen die personen die belastingplichtig kunnen zijn in de VS aanhouden buiten de VS. De Amerikaanse fiscale wetgeving verplicht ‘Amerikaanse personen’ (‘U.S. Persons’), waar ter wereld zij ook wonen, belastingaangifte te doen in de VS. De FATCA moet bewerkstelligen dat dat ook daadwerkelijk gebeurt door die rapportageverplichting op te leggen aan de FI’s, ook aan alle FI’s buiten de VS. De extraterritoriale werking van de FATCA was voor de Nederlandse regering aanleiding om een verdrag, de NL IGA, te sluiten met de VS om die informatieverstrekking door FI’s van financiële gegevens tussen Nederland en de VS mogelijk en verplicht te maken. De NL IGA geldt ook voor de (FI’s op de) eilanden Bonaire, Sint Eustatius en Saba (BES-eilanden).

In de NL IGA wordt verwezen naar de voorschriften van het Amerikaanse ministerie van Financiën, de Amerikaanse uitvoeringsregeling, hier Final Regulations genoemd (Zie U.S. Treasury Regulations §1.1471 – §1.1474 Incorporating Temporary & Final Regulations). In de Final Regulations zijn definities opgenomen die gunstiger kunnen zijn dan de definities in de NL IGA. Nederland kan bij de implementatie van de NL IGA gebruikmaken van deze definities in de Final Regulations en kan de Nederlandse FI’s het gebruik toestaan van die definities (artikel 4, zevende lid, NL IGA.) Aan deze mogelijkheid is uitwerking gegeven in artikel 21, derde lid, UB WIB en artikel 7b, derde lid, UB Belastingwet BES. Op de website van de IRS zijn FAQ’s opgenomen.3Zie: http://www.irs.gov/Businesses/Corporations/Frequently-Asked-Questions-FAQs-FATCA--Compliance-Legal

4. Leidraad FATCA/CRS

Let op:

1.2. Drempelbedrag

1.3. Verduidelijking van het begrip ‘rente’

1.4. Nadere uitleg van het begrip ‘bruto-opbrengsten’ in relatie tot clearingorganisaties (FI)

Het CRS-commentaar en de Final Regulations kennen een speciale regel voor een clearingorganisatie die aankopen en verkopen op netto basis uitvoert van bijvoorbeeld termijncontracten. In dat geval zijn de ‘totale bruto-opbrengsten’ van de verkoop, terugbetaling of afkoop van vermogensbestanddelen beperkt tot de nettobedragen, betaald of bijgeschreven op een rekening op grond van de settlement-procedures van clearingorganisaties. Op grond van het vorenstaande mogen clearingorganisaties voor het begrip ‘totale bruto-opbrengsten’ ‘nettobedragen’ hanteren. Wat het begrip vermogensbestanddelen inhoudt, is niet uitputtend aan te geven. Voor nadere toelichting wordt verwezen naar het CRS-commentaar (Sectie I.A.5.b CRS, het CRS-commentaar op Sectie I.A, punt 18 en artikel 2, tweede lid, onderdeel a, onder 5.B, NL IGA en §1.1473-1(a)(3)(i)C Final Regulations).