Besluit meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit betreft de actualisering van de bij mijn besluit van 24 juni 2020, nr. 2020-11382 ( Stcrt. 2020, 34991 ), vastgestelde Leidraad meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies.

1. Leidraad meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies

De Leidraad meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies, opgenomen als bijlage bij dit besluit, wordt hierbij (opnieuw) vastgesteld. Deze leidraad vervangt de leidraad zoals vastgesteld in mijn besluit van 24 juni 2020, nr. 2020-11382 (Stcrt. 2020, 34991). Deze leidraad bevat een nadere invulling van de Wet implementatie EU-richtlijn meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies.

2. Ingetrokken regeling

Het volgende besluit is ingetrokken met ingang van de inwerkingtreding van dit besluit:

3. Inwerkingtreding

Dit besluit treedt in werking met ingang van de dag na de datum van uitgifte van de Staatscourant waarin het wordt geplaatst.

4. Citeertitel

Dit besluit wordt aangehaald als: Besluit meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies.

Bijlage. bij het besluit van 14 april 2023, nr. 2023-6233, Leidraad meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies

1.1. Inleiding

Met ingang van 1 juli 2020 is de Wet implementatie EU-richtlijn meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies in werking getreden.1Staatsblad 2019, 509. Uit deze wet vloeit de verplichting voort om zogenoemde ‘meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies’ aan de belastingautoriteiten te rapporteren, zoals omschreven in deze wet en die richtlijn.2Richtlijn (EU) 2018/822 van de Raad van 25 mei 2018 tot wijziging van Richtlijn 2011/16/EU wat betreft verplichte automatische uitwisseling van inlichtingen op belastinggebied met betrekking tot meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies (PbEU 2018, L 139). Deze meldingsplicht berust in beginsel bij de zogeheten ‘intermediair’.

Bij de totstandkoming van deze wet is onderkend dat intermediairs in de praktijk moeite kunnen hebben met het vaststellen van het al dan niet meldingsplichtig zijn van concrete constructies. Om hieraan tegemoet te komen is een leidraad aangekondigd waarin nadere invulling wordt gegeven aan de meldingsplicht die voortvloeit uit de wet in samenhang met de richtlijn.3Kamerstukken II 2018/19, 35 255, nr. 3, p. 16. De onderhavige leidraad strekt hiertoe en vervangt de leidraad van 24 juni 2020 (bijlage bij het besluit van 24 juni 2020, nr. 2020-11382 (Stcrt. 2020, 34991)).

De leidraad is op de volgende punten inhoudelijk aangepast ten opzichte van de leidraad van 24 juni 2020.

Tot slot zijn enkele redactionele wijzigingen aangebracht, waaronder vernummering van onderdelen en voorbeelden. Daarnaast is de term ‘jurisdictie’ in de leidraad vervangen door ‘rechtsgebied’. Met deze wijzigingen is geen inhoudelijke wijziging beoogd.

In deze leidraad zijn gestileerde voorbeelden opgenomen. Deze voorbeelden dienen uitsluitend om inzicht te geven in de verplichtingen die voortvloeien uit de Wet implementatie EU-richtlijn meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies, er kunnen daarom geen standpunten over de toepassing van andere wet- en regelgeving uit worden afgeleid. Zo wordt bijvoorbeeld niet ingegaan op specifieke antimisbruikmaatregelen of de toepassing van fraus legis. Dat een voorbeeld is opgenomen zegt dan ook niets over de fiscale aanvaardbaarheid van het gegeven voorbeeld.

1.2. Gebruikte begrippen en afkortingen

2. Meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie

De meldingsplicht geldt voor ‘Nederlandse’ intermediairs of relevante belastingplichtigen4In artikel 10h, eerste lid, onderscheidenlijk zesde lid, WIB staat omschreven welke intermediairs, onderscheidenlijk relevante belastingplichtigen, een meldingsplicht in Nederland hebben (in de leidraad aangeduid met ‘Nederlandse’ intermediairs en relevante belastingplichtigen).: zij zijn gehouden over zogenoemde meldingsplichtige grensoverschrijdende constructies5Zie artikel 2d, eerste lid, onderdeel b, WIB. gegevens en inlichtingen6Zie artikel 10h, tweede lid, WIB. te verstrekken aan de Belastingdienst.

Het begrip ‘constructie’ is neutraal bedoeld. Een constructie kan veelvormig zijn, te denken valt bijvoorbeeld aan een transactie, handeling, overeenkomst, lening, afspraak, of een combinatie daarvan. Een constructie betekent tevens een reeks van constructies en een constructie kan uit verscheidene stappen of onderdelen bestaan. Waar een constructie begint en eindigt kan afhangen van het soort constructie en het toepasselijke wezenskenmerk.

Een aanpassing in een bestaande constructie kan leiden tot een nieuwe meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie. Hierbij kan gedacht worden aan de situatie waarin als gevolg van een handeling een wijziging optreedt in een of meer deelnemers aan de constructie, de rechtsvorm van een deelnemer, de fiscale woonplaats van een deelnemer of de vorm van financiering (die gevolgen heeft voor de fiscale kwalificatie). Als een ander wezenskenmerk van toepassing is op de constructie door de aanpassing, zal in ieder geval sprake zijn van een (nieuwe) meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie en ontstaat aldus een meldingsplicht. Maar ook als geen ander wezenskenmerk van toepassing is, kan sprake zijn van een (nieuwe) meldingsplichtige constructie.

Een ‘grensoverschrijdende constructie’ is een constructie die meer dan één lidstaat van de Europese Unie (EU-lidstaat) of een EU-lidstaat en een derde land betreft. Tevens moet zijn voldaan aan ten minste één van de volgende voorwaarden7Zie ook artikel 2d, eerste lid, onderdeel a, WIB.:

Over het begrip ‘grensoverschrijdend’ wordt opgemerkt dat dit een verscheidenheid van situaties kan betreffen. Zo valt hieronder bijvoorbeeld ook de situatie van een juridische fusie tussen twee Nederlandse zustervennootschappen van een in het buitenland gevestigde moedervennootschap. Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat dit niet betekent dat hiermee per definitie sprake is van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie (zie Meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie).

Het begrip ‘deelnemer’ is niet gedefinieerd. Het zal van de omstandigheden van het geval, waaronder de specifieke constructie en het toepasselijke wezenskenmerk of onderscheidenlijk de toepasselijke wezenskenmerken, afhangen welke (al dan niet fiscaal transparante) personen deelnemer zijn. Een persoon moet enige mate van betrokkenheid bij de constructie hebben om deelnemer te zijn. Deze betrokkenheid kan onder andere bestaan uit het nemen van een bestuursbesluit, het ondergaan van boekhoudkundige gevolgen of het ondergaan van fiscale gevolgen. Een voorbeeld van een fiscaal gevolg is het verwerken van een corresponderende aanpassing ten gevolge van een onzakelijke transactie binnen de groep. Ook kan er sprake zijn van een grensoverschrijdende constructie met één deelnemer, zoals een overdracht tussen een hoofdhuis en haar in het buitenland gelegen vaste inrichting.

Over het begrip ‘rechtsgebied’ en ‘derde land’ wordt opgemerkt dat het in Europa gelegen deel (verder: Nederland) en de niet in Europa gelegen delen (Aruba, de BES eilanden, Curaçao en Sint Maarten) van het Koninkrijk der Nederlanden in dit verband als afzonderlijke rechtsgebieden of landen moeten worden beschouwd. Dit betekent dat sprake is van een grensoverschrijdende constructie als de deelnemers aan de constructie bijvoorbeeld enkel in Nederland en één van de genoemde andere delen van het Koninkrijk wonen of zijn gevestigd.

Als een grensoverschrijdende constructie ten minste één van de in bijlage IV bij Richtlijn 2011/16/EU8Richtlijn 2011/16/EU van de Raad van 15 februari 2011 betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van de belastingen en tot intrekking van Richtlijn 77/799/EEG (PbEU 2011, L 64). Deze richtlijn is laatstelijk gewijzigd door Richtlijn (EU) 2021/514 van de Raad van 22 maart 2021 tot wijziging van Richtlijn 2011/16EU betreffende de administratieve samenwerking op het gebied van belastingen (PbEU 2021, L 104). opgenomen wezenskenmerken bezit – soms in combinatie met het voldoen aan de ‘main benefit test’ (zie verder paragraaf 4) – is sprake van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie (zie verder paragraaf 6).

3. De melder

Zoals hiervoor opgemerkt geldt de meldingsplicht voor ‘Nederlandse’ intermediairs of relevante belastingplichtigen.9In artikel 10h, eerste lid, onderscheidenlijk zesde lid, WIB staat omschreven welke intermediairs, onderscheidenlijk relevante belastingplichtigen, een meldingsplicht in Nederland hebben (in deze leidraad aangeduid met ‘Nederlandse’ intermediairs en relevante belastingplichtigen). Zij zijn gehouden om tijdig de constructie te melden. Hierna zal nader in worden gegaan op de intermediair, de hulpintermediair, het verschoningsrecht, de belastingplichtige, de termijn en de boete (voor het niet doen van een melding).

3.1. Intermediair

De verplichting voor intermediairs (die ‘nexus’ met Nederland hebben zoals vermeld in artikel 10h, eerste lid, WIB) om in Nederland tot melding van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie over te gaan, geldt ongeacht de fiscale woonplaats van de deelnemers aan de betreffende constructie.

Een intermediair is een persoon die een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie bedenkt, aanbiedt, opzet of beschikbaar maakt voor implementatie of de implementatie ervan beheert. Ook is een intermediair een persoon die, gelet op de betrokken feiten en omstandigheden en op basis van de beschikbare informatie en de deskundigheid die en het begrip dat nodig is om die diensten te verstrekken, weet of redelijkerwijs kon weten dat hij heeft toegezegd rechtstreeks of via andere personen hulp, bijstand of advies te verstrekken met betrekking tot het bedenken, aanbieden, opzetten, beschikbaar maken voor implementatie of beheren van de implementatie van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie (hierna: hulpintermediair).10Zie artikel 2d, eerste lid, onderdeel d, WIB.

In beginsel zijn alle betrokken (hulp)intermediairs verplicht een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie te melden. Zij zijn hiervan ontheven als zij aannemelijk kunnen maken dat een andere (hulp)intermediair, al dan niet in een andere EU-lidstaat, een melding heeft gedaan van de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie. Dit kunnen zij aannemelijk maken door te verwijzen naar het relevante referentienummer dat een andere (hulp)intermediair van de Belastingdienst in Nederland of in een andere EU-lidstaat heeft ontvangen. Het verstrekken van referentienummers door (hulp)intermediairs aan andere meldingsplichtigen kan derhalve voorkomen dat dubbele meldingen worden gedaan.

Een persoon die uitsluitend beschrijvende of compliance-werkzaamheden uitvoert voor een bestaande constructie, is geen (hulp)intermediair omdat hij niet voldoet aan de bovengenoemde definitie van (hulp)intermediair. Hierbij wordt nadrukkelijk opgemerkt dat wel aan de definitie van (hulp)intermediair wordt voldaan indien een persoon de beschrijvende of compliance-werkzaamheden combineert met (hulp, bijstand of advies met betrekking tot) het bedenken, aanbieden, opzetten, beschikbaar maken voor implementatie of beheren van de implementatie van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie.

Voorbeelden van beschrijvende en compliance-werkzaamheden zijn:

3.2. Hulpintermediair

Voor de kwalificatie als hulpintermediair moet allereerst sprake zijn van het verstrekken van hulp, bijstand of advies met betrekking tot het bedenken, aanbieden, opzetten, beschikbaar maken voor implementatie of het beheren van de implementatie van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie.

Of een persoon hulpintermediair is, is ook afhankelijk van het antwoord op de vraag of die persoon, gelet op de betrokken feiten en omstandigheden en op basis van de beschikbare informatie en de deskundigheid die en het begrip dat nodig is om die diensten te verstrekken, weet of redelijkerwijs kon weten dat hij heeft toegezegd om rechtstreeks of via andere personen de betreffende hulp, bijstand of advies te verstrekken met betrekking tot de meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie.

De vraag of sprake is van een hulpintermediair moet op individueel niveau worden beantwoord. De bepaling is evenwel geobjectiveerd door de woorden ‘redelijkerwijs kon weten’. Hiermee wordt tot uitdrukking gebracht dat niet doorslaggevend is of een individuele medewerker feitelijk weet dat sprake is van (het verstrekken van hulp, bijstand of advies bij) een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie. Van belang is of diegene gelet op ‘de deskundigheid die en het begrip dat nodig is om de diensten (die diegene uit hoofde van zijn functie verstrekt) te verstrekken’, redelijkerwijs kan weten dat daarmee de hier bedoelde hulp of bijstand of het advies wordt verstrekt. Dit laatste houdt in dat een persoon die vanwege de aard van zijn dienst niet beschikt over de kennis en kunde om de constructie te duiden aan de hand van de wezenskenmerken opgenomen in bijlage IV bij Richtlijn 2011/16/EU, niet kwalificeert als hulpintermediair.

De potentiële hulpintermediair heeft geen onderzoeksplicht. Dat wil zeggen dat een persoon niet is gehouden om extra informatie te verzamelen om te kunnen beoordelen of hij kwalificeert als hulpintermediair, als die extra informatie niet nodig is om de betreffende dienst – rekening houdend met de deskundigheid die en het begrip dat daarvoor nodig is – te kunnen verstrekken.11Overigens bestaat er ook geen onderzoeksplicht voor de intermediair om de gegevens en inlichtingen zoals opgenomen in artikel 10h, tweede lid, onderdelen a tot en met i, WIB volledig te kunnen verstrekken. Een intermediair (of hulpintermediair) hoeft immers alleen de gegevens te verstrekken waar hij kennis of bezit van of controle over heeft.

Een potentiële hulpintermediair beschikt soms over meer informatie dan nodig is om de betreffende dienst te kunnen verstrekken. Te denken valt bijvoorbeeld aan een advocaat die een volledig dossier krijgt opgestuurd van een cliënt, terwijl hij slechts over één aspect uit dat dossier adviseert. In een dergelijk geval kan de advocaat zich voor de beoordeling of sprake is van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie in beginsel beperken tot de feiten en omstandigheden en informatie uit het dossier die nodig zijn om het desbetreffende advies te verstrekken. De advocaat is dus niet verplicht kennis te nemen van de overige beschikbare (fiscale) informatie in het dossier om vast te stellen of mogelijk sprake is van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie. Een potentiële hulpintermediair die geen kennis heeft genomen van de aanwezige informatie, terwijl die informatie wel van belang is voor het verstrekken van de betreffende dienst, wordt evenwel geacht redelijkerwijs weet te hebben van die informatie.

Het gaat om de beschikbare informatie op het moment van het verstrekken van de hulp, bijstand of het advies. Als een persoon een bepaalde dienst levert ten aanzien waarvan op dat moment voor die persoon geen meldingsplicht geldt – omdat die persoon niet wist en redelijkerwijs niet kon weten dat sprake was van het verstrekken van hulp, bijstand of advies met betrekking tot een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie – dan ontstaat nadien niet alsnog een meldingsplicht als op basis van nadere informatie of kennis blijkt dat de destijds geleverde dienst betrekking had op een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie.

Overigens betekent het enkele feit dat een potentiële hulpintermediair door bijvoorbeeld een verschoningsgerechtigde intermediair wordt gewezen op een (mogelijke) meldingsplicht niet dat deze potentiële hulpintermediair daarmee de beschikbare informatie heeft om (redelijkerwijs) te weten dat sprake is van een meldingsplichtige grensoverschrijdende constructie.

3.3. Verschoningsrecht

Zoals vermeld in artikel 10h, vijfde lid, WIB is het wettelijke verschoningsrecht van artikel 53a, eerste lid, AWR van overeenkomstige toepassing op de meldingsplicht. Het wettelijke verschoningsrecht geldt niet voor belastingadviseurs en accountants die niet ook advocaat of notaris zijn. Wel kan mogelijk sprake zijn van zogenoemd afgeleid verschoningsrecht. Daarvoor wordt aangesloten bij het geldende regime van het afgeleide verschoningsrecht.