Nadere voorschriften controle- en overige standaarden

Type Pbo

Publication 2026-01-01

State In force

Source BWB

artikelen Not indexed

A10

Standaard 220 bevat vereisten en leidraden over de middelen en uitvoering van de opdracht (waaronder aansturing van en toezicht op de leden van het opdrachtteam en de beoordeling van hun werkzaamheden).

A11

In de bijlage zijn voorbeelden opgesomd van bij het vaststellen van de algehele controleaanpak in overweging te nemen factoren.

A12

Wanneer de algehele controleaanpak eenmaal is vastgesteld, kan een controleprogramma worden ontwikkeld om in te spelen op de verschillende aangelegenheden die in de algehele controleaanpak zijn genoemd, waarbij de doelstellingen van de controle moeten worden gehaald door een doelmatig gebruik van de middelen die de accountant ter beschikking staan. Het vaststellen van de algehele controleaanpak voor de opdracht en het opstellen van het controleprogramma zijn niet noodzakelijk op zichzelf staande of op elkaar volgende processen, maar houden direct verband met elkaar, omdat wijzigingen in het ene tot overeenkomstige wijzigingen in het andere kunnen leiden.

A13

Bij kleine entiteiten kan de gehele controle door een zeer klein opdrachtteam worden uitgevoerd. Bij veel controles van kleine entiteiten wordt de opdracht volledig uitgevoerd door de opdrachtpartner (die een zelfstandige accountant kan zijn), samenwerkend met één lid van het opdrachtteam (of zonder leden van het opdrachtteam). Bij een kleiner opdrachtteam verlopen de coördinatie van en de communicatie tussen de teamleden eenvoudiger. Voor deze entiteiten behoeft het vaststellen van de algehele controleaanpak voor de opdracht niet ingewikkeld of tijdrovend te zijn; dit zal afhankelijk zijn van de grootte van de entiteit, de complexiteit van de controle en de omvang van het opdrachtteam. Zo kan bij de afronding van de voorafgaande controle aan de hand van de werkdocumenten een kort memorandum worden opgesteld waarin de aandacht wordt gevestigd op de problemen die tijdens de pas afgeronde controle zijn geïdentificeerd en dat tijdens de lopende periode op basis van besprekingen met de eigenaar-bestuurder wordt bijgewerkt. Voor zover dit de in paragraaf 8 genoemde aangelegenheden behandelt, kan dit dan dienen als de documentatie voor de controleaanpak voor de lopende controleopdracht.

A14

Standaard 220 behandelt de verantwoordelijkheid van de opdrachtpartner voor de aard, timing en omvang van de aansturing van en het toezicht op de leden van het opdrachtteam alsmede van de beoordeling van hun werkzaamheden211Standaard 220, paragrafen 29, 30 en 31..

(Zie Par. 9)

A15

Het controleprogramma is in die zin meer gedetailleerd dan de algehele controleaanpak dat het de aard, timing en omvang van de controlewerkzaamheden beschrijft die door de leden van het opdrachtteam moeten worden uitgevoerd. Planning van deze controlewerkzaamheden vindt plaats tijdens de controle, naarmate het controleprogramma voor de opdracht vorm krijgt. Zo vindt de planning van de risico-inschattingswerkzaamheden meestal in de beginfase van de controle plaats. De planning van de aard, timing en omvang van specifieke verdere controlewerkzaamheden is echter afhankelijk van de uitkomsten van deze risico-inschattingswerkzaamheden. Bovendien kan de accountant verdere controlewerkzaamheden aanvangen betreffende bepaalde transactiestromen, rekeningsaldi en in de financiële overzichten opgenomen toelichtingen voordat hij een planning maakt van alle overige verdere controlewerkzaamheden.

A16

Het bepalen van de aard, timing en omvang van de geplande risico-inschattingswerkzaamheden en de verdere controlewerkzaamheden, voor zover ze betrekking hebben op toelichtingen, is belangrijk in het licht van zowel de grote verscheidenheid aan informatie als de mate van detail die kan worden omvat in deze toelichtingen. Verder kunnen bepaalde toelichtingen informatie bevatten die is verkregen buiten het grootboek en de subgrootboeken, die ook invloed kunnen hebben op de ingeschatte risico’s en de aard, timing en omvang van controlewerkzaamheden om daarop in te spelen.

A17

Rekening houden met toelichtingen in een vroeg stadium van de controle helpt de accountant in het geven van de juiste aandacht aan, en het plannen van voldoende tijd voor, het behandelen van de toelichtingen op dezelfde manier als transactiestromen, gebeurtenissen en rekeningsaldi. Vroegtijdige aandacht kan de accountant ook helpen om de effecten op de controle te bepalen van:

(Zie Par. 10)

A18

Ten gevolge van onverwachte gebeurtenissen, wijzigingen in de omstandigheden of controle-informatie verkregen uit de uitgevoerde controlewerkzaamheden, kan de accountant genoodzaakt zijn op basis van een herziene inschatting van de risico’s de algehele controleaanpak en het controleprogramma en daarbij ook de aard, timing en omvang van de verdere controlewerkzaamheden aan te passen. Dit kan zich voordoen wanneer informatie onder de aandacht van de accountant komt die aanmerkelijk afwijkt van die waarover hij beschikte toen hij de controlewerkzaamheden plande. Controle-informatie die is verkregen bij de uitvoering van gegevensgerichte controlewerkzaamheden, kan bijvoorbeeld afwijken van de controle-informatie die voortkomt uit het toetsen van interne beheersingsmaatregelen.

(Zie Par. 12)

A19

De documentatie van de algehele controleaanpak bestaat uit een vastlegging van de kernbeslissingen bij het managen van kwaliteit op opdrachtniveau en vormt een middel om belangrijke aangelegenheden aan het opdrachtteam te communiceren. De accountant kan de algehele controleaanpak bijvoorbeeld samenvatten in de vorm van een memorandum waarin kernbeslissingen betreffende de totale reikwijdte, de timing en de uitvoering van de controle zijn opgenomen.

A20

A21

In de vastlegging van de belangrijke wijzigingen in de algehele controleaanpak en in het controleprogramma, en van de daaruit voortvloeiende wijzigingen in de aard, timing en omvang van controlewerkzaamheden wordt uitgelegd waarom de wijzigingen werden aangebracht alsmede dat de algehele controleaanpak en het controleprogramma uiteindelijk zijn aanvaard. Er wordt ook in vermeld dat op passende wijze is ingespeeld op belangrijke wijzigingen die tijdens de controle hebben plaatsgevonden.

A22

Documentatie van de aansturing van en het toezicht op de leden van het opdrachtteam en de beoordeling van hun werkzaamheden in overeenstemming met Standaard 220 kan ook voorzien in een vastlegging van belangrijke wijzigingen in de geplande aard, timing en omvang van de aansturing, het toezicht en de beoordeling.

A23

Zoals is besproken in paragraaf A11, kan een geschikt kort memorandum dienen als documentatie van de aanpak voor de controle van een kleine entiteit. Voor het controleprogramma kunnen standaardcontroleprogramma’s of checklists (Zie Par. A19) worden gehanteerd die zijn opgesteld in de veronderstelling dat het om een beperkt aantal interne beheersingsmaatregelen213Standaard 315, paragraaf 26(a). gaat, hetgeen bij een kleine entiteit doorgaans het geval is, mits zij aan de omstandigheden van de opdracht, met inbegrip van de risico-inschatting door de accountant, worden aangepast.

(Zie Par. 13)

A24

Het doel en de doelstelling van de planning van de controle bij een initiële controleopdracht zijn dezelfde als bij een doorlopende controleopdracht. Bij een initiële controleopdracht kan de accountant het echter noodzakelijk achten de planningswerkzaamheden uit te breiden omdat hij gewoonlijk niet beschikt over eerdere ervaring met de entiteit waarop hij een beroep kan doen bij de planning van een doorlopende controleopdracht. Voor een initiële controleopdracht kan de accountant aanvullende aangelegenheden overwegen bij het vaststellen van de algehele controleaanpak en het opstellen van het controleprogramma, waaronder:

(Zie Par. 7, 8, A9, A10 en A11)

Deze bijlage bevat voorbeelden van aangelegenheden die de accountant in overweging kan nemen bij het managen van kwaliteit op opdrachtniveau. Veel van deze aangelegenheden zijn van invloed op de algehele controleaanpak en het gedetailleerde controleprogramma van de accountant. De gegeven voorbeelden dekken een breed scala aan aangelegenheden die op vele opdrachten van toepassing zijn. Hoewel sommige van de hieronder genoemde aangelegenheden door andere Standaarden worden opgelegd, zijn niet alle aangelegenheden relevant voor elke controleopdracht en is de lijst niet noodzakelijkerwijs volledig.

315. Risico's op een afwijking van materieel belang identificeren en inschatten

Deze Standaard behandelt de verantwoordelijkheid van de accountant om de risico’s op een afwijking van materieel belang in de financiële overzichten te identificeren en in te schatten.

Standaard 200 behandelt de algehele doelstellingen van de accountant bij het uitvoeren van een controle van de financiële overzichten217Standaard 200, Algehele doelstellingen van de onafhankelijke accountant, alsmede het uitvoeren van een controle overeenkomstige de Standaarden., inclusief het verkrijgen van voldoende en geschikte controle-informatie om het controlerisico terug te brengen tot een aanvaardbaar laag niveau.218Standaard 200, paragraaf 17. Controlerisico is een functie van de risico’s op een afwijking van materieel belang en het ontdekkingsrisico.219Standaard 200, paragraaf 13(c).Standaard 200 legt uit dat de risico's op een afwijking van materieel belang op twee niveaus kunnen bestaan:220Standaard 200, paragraaf A36. op het niveau van de financiële overzichten als geheel; en op het niveau van beweringen voor transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen.

Standaard 200 vereist dat de accountant professionele oordeelsvorming toepast bij het plannen en uitvoeren van een controle en dat de accountant een controle plant en uitvoert met een professioneel-kritische instelling waarbij de accountant er rekening mee houdt dat er omstandigheden kunnen bestaan die ertoe leiden dat de financiële overzichten een afwijking van materieel belang bevatten.221Standaard 200, paragraaf 15–16.

Risico's op het niveau van de financiële overzichten kunnen een diepgaande invloed op de financiële overzichten als geheel hebben en kunnen een groot aantal beweringen beïnvloeden. Risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen bestaan uit twee componenten, inherent risico en interne beheersingsrisico:

Standaard 200 legt uit dat risico's op een afwijking van materieel belang worden ingeschat op het niveau van beweringen om de aard, timing en omvang van verdere controlewerkzaamheden te bepalen die nodig zijn om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen.222Standaard 200, paragraaf A43a en Standaard 330, Inspelen door de accountant op ingeschatte risico’s, paragraaf 6. Voor de geïdentificeerde risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen, vereist deze Standaard een afzonderlijke inschatting van het inherente risico en het interne beheersingsrisico. Zoals uitgelegd in Standaard 200, is het inherente risico hoger voor sommige beweringen en daarmee verband houdende transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen dan voor andere. De mate waarin het inherente risico varieert, wordt in deze Standaard aangeduid als het 'spectrum van inherent risico'.

Risico’s op een afwijking van materieel belang die door de accountant zijn geïdentificeerd en ingeschat, omvatten zowel afwijkingen die het gevolg zijn van fouten als van fraude. Hoewel beide door deze Standaard worden behandeld, is de significantie van fraude zodanig dat verdere vereisten en leidraden zijn opgenomen in Standaard 240223Standaard 240, De verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot fraude in het kader van een controle van financiële overzichten. met betrekking tot risico-inschattingswerkzaamheden en daarmee verband houdende werkzaamheden voor het verkrijgen van informatie die wordt gebruikt om de risico’s op een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fraude te identificeren, in te schatten en daarop in te spelen.

Het risico-identificatie- en inschattingsproces van de accountant is iteratief en dynamisch. Het inzicht van de accountant in de entiteit en haar omgeving, het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving en het interne beheersingssysteem van de entiteit zijn onderling afhankelijk voor het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang. Bij het verwerven van het inzicht vereist door deze Standaard, kan sprake zijn van initiële verwachtingen van risico's, die verder kunnen worden verfijnd naarmate de accountant vordert met het risico-identificatie- en inschattingsproces. Bovendien vereisen deze Standaard en Standaard 330 van de accountant om de risico-inschattingen te herzien en om in te spelen op de gewijzigde risico’s en om de verdere controlewerkzaamheden aan te passen. Dit gebeurt op basis van controle-informatie verkregen bij het uitvoeren van verdere controlewerkzaamheden in overeenstemming met Standaard 330 of als nieuwe informatie wordt verkregen.

Standaard 330 vereist dat de accountant een algehele aanpak opzet en implementeert om op de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van de financiële overzichten in te spelen.224Standaard 330, paragraaf 5.Standaard 330 legt verder uit dat de inschatting door de accountant van de risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van de financiële overzichten en de algehele aanpak om hierop in te spelen, worden beïnvloed door het inzicht van de accountant in de interne beheersingsomgeving. Standaard 330 vereist ook dat de accountant verdere controlewerkzaamheden opzet en uitvoert waarvan de aard, timing en omvang zijn gebaseerd op de ingeschatte risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen.225Standaard 330, paragraaf 6.

Standaard 200 stelt dat sommige Standaarden schaalbaarheidsoverwegingen bevatten die de toepassing van de vereisten voor alle entiteiten illustreren, ongeacht of hun aard en omstandigheden minder of meer complex zijn.226Standaard 200, paragraaf A65a. Deze Standaard is bedoeld voor controles van alle entiteiten, ongeacht de omvang of complexiteit en de toepassingsgerichte teksten bevatten daarom, in voorkomend geval, specifieke overwegingen voor zowel minder als meer complexe entiteiten. Hoewel de omvang van een entiteit een indicatie van de complexiteit ervan kan zijn, kunnen sommige kleinere entiteiten complex zijn en sommige grotere entiteiten minder complex zijn.

Voor de ingangsdatum wordt verwezen naar de slotbepalingen.

De doelstelling van de accountant is het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude of fouten, op het niveau van de financiële overzichten en op het niveau van beweringen, waardoor een basis wordt verkregen voor het opzetten en het implementeren van een aanpak om in te spelen op de ingeschatte risico’s op een afwijking van materieel belang.

Voor de toepassing van de Standaarden hebben de volgende termen de hierna weergegeven betekenis:

De accountant dient risico-inschattingswerkzaamheden op te zetten en uit te voeren om controle-informatie te verkrijgen die een geschikte basis biedt voor: (Zie Par. A11, A12, A13, A14, A15, A16, A17 en A18)

De accountant dient risico-inschattingswerkzaamheden op te zetten en uit te voeren op een manier die geen tendentie vertoont naar alleen het verkrijgen van controle-informatie die bevestigend kan zijn of juist naar het uitsluiten van controle-informatie die mogelijk tegenstrijdig is. (Zie Par. A14)

De risico-inschattingswerkzaamheden omvatten het volgende: (Zie Par. A19, A20 en A21)

Bij het verkrijgen van controle-informatie in overeenstemming met paragraaf 13 dient de accountant informatie in overweging te nemen van: (Zie Par. A37 en A38)

Wanneer de accountant voornemens is informatie te gebruiken die is verkregen uit eerdere ervaringen van de accountant met de entiteit en uit controlewerkzaamheden die zijn uitgevoerd in eerdere controles, dient de accountant te evalueren of dergelijke informatie relevant en betrouwbaar blijft als controle-informatie voor de lopende controle. (Zie Par. A39, A40 en A41)

De opdrachtpartner en andere kernleden van het opdrachtteam bespreken de toepassing van het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving en de vatbaarheid van de financiële overzichten van de entiteit voor een afwijking van materieel belang. (Zie Par. A42, A43, A44, A45, A46 en A47)

Wanneer er leden van het opdrachtteam niet betrokken zijn bij de bespreking van het opdrachtteam, dient de opdrachtpartner te bepalen welke aangelegenheden aan die leden moeten worden meegedeeld.

(Zie Par. A48 en A49)

(Zie Par. A50, A51, A52, A53, A54 en A55)

De accountant dient risico-inschattingswerkzaamheden uit te voeren om inzicht te verwerven in:

De accountant dient te evalueren of de grondslagen voor financiële verslaggeving van de entiteit passend en consistent zijn met het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving.

(Zie Par. A90, A91, A92, A93, A94 en A95)

(Zie Par. A96, A97, A98)

De accountant dient door het uitvoeren van risico-inschattingswerkzaamheden inzicht te verwerven in de interne beheersingsomgeving die relevant is voor het opstellen van de financiële overzichten, door: (Zie Par. A99 en A100)

De accountant dient door het uitvoeren van risico-inschattingswerkzaamheden inzicht te verwerven in het risico-inschattingsproces van de entiteit dat relevant is voor het opstellen van de financiële overzichten, door:

Als de accountant risico’s op een afwijking van materieel belang identificeert die het management niet heeft geïdentificeerd, dient de accountant:

De accountant dient door het uitvoeren van risico-inschattingswerkzaamheden inzicht te verwerven in het proces van de entiteit voor het monitoren van het interne beheersingssysteem dat relevant is voor het opstellen van de financiële overzichten, door: (Zie Par. A114 en A115)

(Zie Par. A123, A124, A125, A126, A127, A128, A129 en A130)

De accountant dient door middel van risico-inschattingswerkzaamheden inzicht te verwerven in het informatiesysteem en de communicatie van de entiteit die relevant zijn voor het opstellen van de financiële overzichten, door: (Zie Par. A131)

De accountant dient inzicht te verwerven in de component ‘interne beheersingsactiviteiten’ door middel van uitvoering van risico-inschattingswerkzaamheden, door: (Zie Par. A147, A148, A149, A150, A151, A152, A153, A154, A155, A156 en A157)

Gebaseerd op de evaluatie door de accountant van elk van de componenten van het interne beheersingssysteem van de entiteit, dient de accountant te bepalen of een of meer tekortkomingen in de interne beheersing zijn geïdentificeerd. (Zie Par. A182 en A183)

(Zie Par. A184 en A185)

De accountant dient de risico’s op een afwijking van materieel belang te identificeren en te bepalen of deze bestaan op: (Zie Par. A186, A187, A188, A189, A190, A191 en A192)

De accountant dient de relevante beweringen en de bijbehorende significante transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen te bepalen. (Zie Par. A202, A203 en A204)

Voor geïdentificeerde risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van de financiële overzichten, dient de accountant de risico's in te schatten en: (Zie Par. A193, A194, A195, A196, A197, A198, A199 en A200)

(Zie Par. A205, A206, A207, A208, A209, A210, A211, , A213, A214, A215, A216 en A217)

Voor geïdentificeerde risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen, dient de accountant het inherente risico in te schatten door de waarschijnlijkheid en de orde van grootte van een afwijking in te schatten. Daarbij dient de accountant rekening te houden met hoe en in welke mate:

De accountant dient te bepalen of de ingeschatte risico's op een afwijking van materieel belang significante risico’s zijn. (Zie Par. A218, A219, A220 en A221)

De accountant dient te bepalen of gegevensgerichte werkzaamheden alleen niet voldoende en geschikte controle-informatie kunnen verschaffen voor de risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen. (Zie Par. A222, A223, A224 en A225)

Als de accountant van plan is de effectieve werking van interne beheersingsmaatregelen te toetsen, dient de accountant het interne beheersingsrisico in te schatten. Als de accountant niet van plan is om de effectieve werking van interne beheersingsmaatregelen te toetsen, dient zijn inschatting van het interne beheersingsrisico zodanig te zijn dat de inschatting van het risico op een afwijking van materieel belang hetzelfde is als de inschatting van het inherente risico. (Zie Par. A226, A227, A228 en A229)

De accountant dient te evalueren of de controle-informatie verkregen uit de risico-inschattingswerkzaamheden een geschikte basis verschaft voor de identificatie en inschatting van de risico’s op een afwijking van materieel belang. Zo niet, dan dient de accountant aanvullende risico-inschattingswerkzaamheden uit te voeren totdat controle-informatie is verkregen om een dergelijke basis te verschaffen. Bij het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang, dient de accountant rekening te houden met alle controle-informatie verkregen uit de risico-inschattingswerkzaamheden, hetzij bevestigend of tegenstrijdig met beweringen van het management. (Zie Par. A230, A231 en A232)

Voor van materieel belang zijnde transactiestromen, rekeningsaldi of toelichtingen die niet als significante transactiestromen, rekeningsaldi of toelichtingen zijn vastgesteld, dient de accountant te evalueren of deze classificatie nog steeds passend is. (Zie Par. A233, A234 en A235)

Als de accountant nieuwe informatie verkrijgt die niet consistent is met de controle-informatie waarop de accountant oorspronkelijk de identificatie of inschattingen van de risico’s op een afwijking van materieel belang baseerde, dient de accountant de identificatie of inschatting te herzien. (Zie Par. A236)

De accountant dient in de controledocumentatie op te nemen:229Standaard 230, Controledocumentatie, paragraaf 8–11 en A6–A7. (Zie Par. A237, A238, A239, A240 en A241)

(Zie Par. 12)

(Zie Par. 12(a))

Categorieën van beweringen worden bij het identificeren, inschatten en inspelen op de risico’s op een afwijking van materieel belang door accountants gebruikt om de verschillende soorten potentiële afwijkingen van materieel belang te overwegen. Voorbeelden van deze categorieën beweringen worden beschreven in paragraaf A190. De beweringen verschillen van de schriftelijke bevestigingen vereist door Standaard 580230Standaard 580, Schriftelijke bevestigingen. om bepaalde aangelegenheden te bevestigen of andere controle-informatie te ondersteunen.

(Zie Par. 12(c))

Interne beheersingsmaatregelen zijn ingebed in de componenten van het interne beheersingssys-teem van de entiteit.

Beleidslijnen worden geïmplementeerd door de handelingen van het personeel binnen de entiteit, of door de terughoudendheid van het personeel om handelingen te ondernemen die in strijd zouden zijn met dergelijke beleidslijnen.

Procedures kunnen verplicht worden gesteld door formele documentatie of andere communicatie door het management of de met governance belaste personen, of kunnen bepaald worden door de cultuur van de entiteit zonder dat er sprake is van een verplichting. Procedures kunnen worden af-gedwongen door de acties die worden toegestaan door de door de entiteit gebruikte IT-applicaties of andere aspecten van de IT-omgeving van de entiteit.

Interne beheersingsmaatregelen kunnen direct of indirect zijn. Directe interne beheersingsmaatregelen zijn interne beheersingsmaatregelen die nauwkeurig genoeg zijn om in te spelen op risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen. Indirecte interne beheersingsmaatregelen zijn interne beheersingsmaatregelen die directe interne beheersingsmaatregelen ondersteunen.

(Zie Par. 12(e))

Risico's voor de integriteit van informatie zijn het gevolg van vatbaarheid voor een ineffectieve implementatie van de informatiebeleidslijnen van de entiteit; dit zijn beleidslijnen die de informatiestromen, vastleggingen en processen inzake financiële verslaggeving in het informatiesysteem van de entiteit definiëren. Interne beheersingsmaatregelen met betrekking tot informatieverwerking zijn procedures die effectieve implementatie van de informatiebeleidslijnen van de entiteit ondersteunen. Interne beheersingsmaatregelen met betrekking tot informatieverwerking kunnen geautomatiseerd zijn (d.w.z. ingebed in IT-applicaties) of handmatig (bijvoorbeeld interne beheersings-maatregelen met betrekking tot in- of uitvoer) en kunnen steunen op andere interne beheersings-maatregelen, waaronder andere interne beheersmaatregelen met betrekking tot informatieverwerking of general IT controls.

(Zie Par. 12(f))

Bijlage 2 bevat verdere overwegingen met betrekking tot het verwerven van inzicht in inherente risicofactoren.

Inherente risicofactoren kunnen kwalitatief of kwantitatief zijn en de vatbaarheid van beweringen voor afwijkingen beïnvloeden. Kwalitatieve inherente risicofactoren met betrekking tot het opstellen van informatie, vereist door het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving, omvatten:

Andere inherente risicofactoren, die van invloed zijn op de vatbaarheid van een bewering met betrekking tot een transactiestroom, rekeningsaldo of toelichting voor een afwijking kunnen omvatten:

(Zie Par. 12(h))

Een risico op een afwijking van materieel belang kan betrekking hebben op meer dan één bewering, in welk geval alle beweringen waarop een dergelijk risico betrekking heeft, relevante beweringen zijn. Als een bewering geen geïdentificeerd risico heeft op een afwijking van materieel belang, dan is het geen relevante bewering.

(Zie Par. 12(l))

A10

Significantie kan worden omschreven als het relatieve belang van een aangelegenheid en wordt ingeschat door de accountant in de context waarin de aangelegenheid wordt overwogen. Significantie kan worden overwogen door na te gaan in hoeverre inherente risicofactoren van invloed zijn op de waarschijnlijkheid dat een afwijking voorkomt en de orde van grootte van de potentiële afwijking indien die afwijking zou voorkomen.

(Zie Par. 13, 14, 15, 16, 17 en 18)

A11

De risico’s op een afwijking van materieel belang die moeten worden geïdentificeerd en ingeschat, omvatten zowel die welke het gevolg zijn van fraude als die welke het gevolg zijn van fouten en beide worden in deze Standaard behandeld. De significantie van fraude is echter zodanig dat verdere vereisten en leidraden zijn opgenomen in Standaard 240 met betrekking tot risico-inschattingswerkzaamheden en daarmee verband houdende werkzaamheden om informatie te verkrijgen die wordt gebruikt om de risico’s op een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude te identificeren en in te schatten.231Standaard 240, paragrafen 12 t/m 27 Bovendien bieden de volgende Standaarden nadere vereisten en leidraden voor het identificeren en inschatten van risico's op een afwijking van materieel belang met betrekking tot specifieke aangelegenheden of omstandigheden:

A12

Een professioneel-kritische instelling is noodzakelijk voor de kritische evaluatie van verzamelde controle-informatie bij het uitvoeren van de risico-inschattingswerkzaamheden. Deze instelling helpt de accountant alert te blijven voor controle-informatie die geen tendentie vertoont naar alleen het bevestigen van het bestaan van risico's of juist naar het uitsluiten van tegenstrijdige informatie over het bestaan van risico's. Een professioneel-kritische instelling is een houding die door de accountant vereist wordt wanneer professionele oordeelsvormingen worden gemaakt die vervolgens de basis vormen voor de handelingen van de accountant. De accountant past professionele oordeelsvorming toe bij controle-informatie om te bepalen of die een geschikte basis verschaft voor risico-inschatting.

A13

De accountant past professionele oordeelsvorming toe om de omvang van het vereiste inzicht te bepalen. Het belangrijkste aandachtspunt van de accountant is of het verworven inzicht volstaat om aan de in deze Standaard vermelde doelstelling te voldoen. Het algehele inzicht dat de accountant nodig heeft is minder diepgaand dan het inzicht dat het management bezit bij het leiden van de entiteit.

(Zie Par. 13)

A14

Het opzetten en uitvoeren van risico-inschattingswerkzaamheden om controle-informatie te verkrijgen ter ondersteuning van de identificatie en inschatting van de risico’s op een afwijking van materieel belang op een niet-tendentieuze manier kan de accountant helpen bij het identificeren van mogelijk tegenstrijdige informatie. Dit kan de accountant helpen bij het uitoefenen van een professioneel-kritische instelling bij het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang.

(Zie Par. 13)

A15

Risico-inschattingswerkzaamheden opzetten en uitvoeren om op een niet tendentieuze manier controle-informatie te verkrijgen kan bestaan uit het verkrijgen van informatie uit meerdere bronnen binnen en buiten de entiteit. De accountant hoeft echter niet een uitputtende zoekopdracht uit te voeren om alle mogelijke bronnen van controle-informatie te identificeren. Naast informatie uit andere bronnen235Zie paragraaf A37 en A38., kunnen informatiebronnen voor risico-inschattingswerkzaamheden omvatten:

Ongeacht de informatiebron houdt de accountant rekening met de relevantie en betrouwbaarheid van de informatie die moet worden gebruikt als controle-informatie in overeenstemming met Standaard 500.236Standaard 500, Controle-informatie, paragraaf 7.

(Zie Par. 13)

A16

De aard en omvang van risico-inschattingswerkzaamheden zullen variëren op basis van de aard en omstandigheden van de entiteit (bijvoorbeeld mate waarin de beleidslijnen, procedures, processen en systemen van de entiteit geformaliseerd zijn). De accountant past professionele oordeelsvorming toe om de aard en omvang van de risico-inschattingswerkzaamheden die moeten worden uitgevoerd om aan de vereisten van deze Standaard te voldoen, te bepalen.

A17

Hoewel de mate waarin de beleidslijnen, procedures, processen en systemen van een entiteit zijn geformaliseerd kan variëren, wordt van de accountant nog steeds vereist om het inzicht te verwerven in overeenstemming met paragrafen 19, 21, 22, 24, 25 en 26.

Sommige entiteiten, waaronder minder complexe entiteiten, en met name door de eigenaar bestuurde entiteiten, hebben wellicht geen gestructureerde processen en systemen opgezet (bijvoorbeeld een risico-inschattingsproces of een proces om het systeem van interne beheersing te monitoren) of hebben mogelijk processen of systemen vastgesteld met beperkte documentatie of gebrek aan consistentie bij de uitvoering. Ook wanneer in dergelijke systemen en processen formalisering ontbreekt, kan de accountant nog steeds risico-inschattingswerkzaamheden uitvoeren door waarneming en verzoek om inlichtingen.

Van andere, doorgaans complexere entiteiten, wordt verwacht dat ze meer geformaliseerde en gedocumenteerde beleidslijnen en procedures hebben. De accountant kan dergelijke documentatie gebruiken bij het uitvoeren van risico-inschattingswerkzaamheden

A18

De aard en omvang van risico-inschattingswerkzaamheden die moeten worden uitgevoerd bij de eerste keer dat een opdracht wordt uitgevoerd, kunnen uitgebreider zijn dan werkzaamheden voor een doorlopende opdracht. In opvolgende verslagperiodes kan de accountant zich richten op veranderingen die zich sinds de voorgaande verslagperiode hebben voorgedaan.

(Zie Par. 14)

A19

Standaard 500 237 Standaard 500, paragraaf A14–A17 en A21–A25. licht de soorten controlewerkzaamheden toe die kunnen worden uitgevoerd bij het verkrijgen van controle-informatie uit risico-inschattingswerkzaamheden en verdere controlewerkzaamheden. De aard, timing en omvang van de controlewerkzaamheden kunnen worden beïnvloed door het feit dat sommige van de administratieve gegevens en andere informatie mogelijk alleen beschikbaar zijn in elektronische vorm of alleen op bepaalde momenten.238Standaard 500, paragraaf A12. De accountant kan gegevensgerichte controles of toetsingen van interne beheersingsmaatregelen uitvoeren, in overeenstemming met Standaard 330, gelijktijdig met risico inschattingswerkzaamheden wanneer dit efficiënt is om te doen. Verkregen controle-informatie die de identificatie en inschatting van risico's op een afwijking van materieel belang ondersteunt kan ook de detectie van afwijkingen op het niveau van beweringen of de evaluatie van de effectieve werking van interne beheersingsmaatregelen ondersteunen.

A20

Hoewel van de accountant vereist wordt om alle in paragraaf 14 beschreven risico-inschattingswerkzaamheden uit te voeren bij het verwerven van het vereiste inzicht in de entiteit en haar omgeving, het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving en het interne beheersingssysteem van de entiteit (zie paragrafen 19–26), wordt van de accountant niet vereist om ze allemaal uit te voeren voor elk onderdeel van dat inzicht. Andere werkzaamheden kunnen worden uitgevoerd wanneer de te verkrijgen informatie nuttig kan zijn bij het identificeren van risico’s op afwijkingen van materieel belang. Voorbeelden van dergelijke werkzaamheden kunnen het verzoeken om inlichtingen zijn bij de externe juridisch adviseur of externe toezichthouders van de entiteit, of van waarderingsdeskundigen die de entiteit heeft ingezet.

(Zie Par. 14)

A21

Gebruikmakend van geautomatiseerde hulpmiddelen en technieken, kan de accountant algemene risico-inschattingswerkzaamheden uitvoeren op grote aantallen gegevens (van het grootboek, subgrootboeken of andere operationele gegevens) alsmede voor analyse, herberekeningen, het opnieuw uitvoeren of aansluitingen.

(Zie Par. 14(a))

A22

Informatie ter ondersteuning van een geschikte basis voor de identificatie en inschatting van risico's en het opzetten van verdere controlewerkzaamheden, kan worden verkregen door de accountant door middel van verzoeken om inlichtingen bij het management en degenen die verantwoordelijk zijn voor financiële verslaggeving.

A23

Verzoeken om inlichtingen bij het management, degenen die verantwoordelijk zijn voor de financiële verslaggeving, andere geschikte personen binnen de entiteit en andere werknemers met verschillende bevoegdheidsniveaus kunnen de accountant verschillende perspectieven bieden bij het identificeren en inschatten van risico's op een afwijking van materieel belang.

A24

Bij verzoeken om inlichtingen bij personen die informatie kunnen hebben die waarschijnlijk zal helpen bij het identificeren van risico’s op een afwijking van materieel belang, kunnen accountants van entiteiten in de publieke sector informatie verkrijgen van aanvullende bronnen zoals van de accountants die betrokken zijn bij doelmatigheids- of andere controles met betrekking tot de entiteit.

Bijlage 4 bevat overwegingen voor het verwerven van inzicht in de interne auditfunctie van een entiteit.

A25

Als een entiteit een interne auditfunctie heeft, kunnen verzoeken om inlichtingen bij de juiste personen binnen de interne auditfunctie de accountant helpen bij het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving en het systeem van interne beheersing van de entiteit bij het identificeren en inschatten van risico's.

A26

Accountants van entiteiten in de publieke sector hebben vaak extra verantwoordelijkheden met betrekking tot interne beheersing en naleving van de van toepassing zijnde wet- en regelgeving. Verzoeken om inlichtingen bij de juiste personen in de interne auditfunctie kunnen de accountants helpen bij het identificeren van het risico op niet-naleving van materieel belang van de van toepassing zijnde wet- en regelgeving en het risico op tekortkomingen in de interne beheersing met betrekking tot financiële verslaggeving.

(Zie Par. 14(b))

A27

Cijferanalyses helpen bij het identificeren van inconsistenties, ongebruikelijke transacties of gebeurtenissen, bedragen, ratio's en trends die wijzen op aangelegenheden die implicaties voor de controle kunnen hebben. Ongebruikelijke of onverwachte relaties die geïdentificeerd zijn, kunnen de accountant helpen bij het identificeren van risico's op een afwijking van materieel belang; met name risico's op een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude.

A28

Cijferanalyses die worden uitgevoerd als risico-inschattingswerkzaamheden kunnen daarom helpen bij het identificeren en het inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang door aspecten van de entiteit te identificeren waarvan de accountant zich niet bewust was of niet begreep hoe inherente risicofactoren, zoals wijzigingen, de vatbaarheid van beweringen voor afwijkingen beïnvloeden.

A29

Cijferanalyses uitgevoerd als risico-inschattingswerkzaamheden kunnen:

Bij de controle van veel entiteiten, waaronder die met minder complexe bedrijfsmodellen en processen en een minder complex informatiesysteem, kan de accountant een eenvoudige vergelijking van informatie uitvoeren, zoals de wijziging in tussentijdse of maandelijkse rekeningsaldi ten opzichte van saldi in eerdere verslagperiodes om een indicatie te krijgen van mogelijk hogere risicogebieden

A30

Deze Standaard behandelt het gebruik door de accountant van cijferanalyses als risico-inschattingswerkzaamheden. Standaard 520240Standaard 520, Cijferanalyses. behandelt het gebruik door de accountant van cijferanalyses als gegevensgerichte werkzaamheden (‘gegevensgerichte cijferanalyses’) en de verantwoordelijkheid van de accountant om cijferanalyses aan het einde van de controle uit te voeren. Dienovereenkomstig is het niet vereist om cijferanalyses die worden uitgevoerd als risico-inschattingswerkzaamheden uit te voeren in overeenstemming met de vereisten van Standaard 520. Echter, de vereisten en toepassingsgerichte teksten in Standaard 520 kunnen bruikbare leidraden bieden aan de accountant bij het uitvoeren van cijferanalyses als onderdeel van de risico-inschattingswerkzaamheden.

A31

Cijferanalyses kunnen worden uitgevoerd met behulp van een aantal hulpmiddelen of technieken, die geautomatiseerd kunnen zijn. Het toepassen van geautomatiseerde cijferanalyses op de gegevens kan worden aangeduid als data analyse.

De accountant kan een spreadsheet gebruiken om een vergelijking te maken van de werkelijk vastgelegde bedragen ten opzichte van gebudgetteerde bedragen, of kan een meer geavanceerde maatregel uitvoeren door gegevens uit het informatiesysteem van de entiteit te extraheren en deze gegevens verder te analyseren met behulp van visualisatietechnieken om transactiestromen, rekeningsaldi of toelichtingen te identificeren waarvoor verdere specifieke risico-inschattingswerkzaamheden gerechtvaardigd kunnen zijn

(Zie Par. 14(c))

A32

Waarneming en inspectie kunnen verzoeken om inlichtingen bij het management en anderen ondersteunen, bevestigen of tegenspreken en kunnen ook informatie verschaffen over de entiteit en haar omgeving.

A33

Wanneer beleidslijnen of procedures niet zijn gedocumenteerd of de entiteit minder geformaliseerde interne beheersingsmaatregelen heeft, kan de accountant nog steeds enige controle-informatie verkrijgen om de identificatie en inschatting van de risico’s op een afwijking van materieel belang te ondersteunen door waarneming of inspectie van de uitvoering van de interne beheersingsmaatregel.

A34

Risico-inschattingswerkzaamheden kunnen waarneming of inspectie van het volgende omvatten:

A35

Geautomatiseerde hulpmiddelen of technieken kunnen ook worden gebruikt om waar te nemen of te inspecteren, in het bijzonder activa, bijvoorbeeld door het gebruik van externe waarnemingshulpmiddelen (bijv. een drone).

A36

Risico-inschattingswerkzaamheden die worden uitgevoerd door accountants van entiteiten in de publieke sector kunnen ook waarneming en inspectie van documenten opgesteld door het management voor de wetgever omvatten, bijvoorbeeld documenten met betrekking tot verplichte prestatierapportage.

(Zie Par. 15)

A37

Informatie verkregen uit andere bronnen kan relevant zijn voor de identificatie en inschatting van de risico's op een afwijking van materieel belang door het verstrekken van informatie en inzichten over:

A38

Andere relevante informatiebronnen omvatten:

(Zie Par. 16)

A39

De eerdere ervaring van de accountant met de entiteit en controlewerkzaamheden die zijn uitgevoerd in eerdere controles kunnen de accountant informatie verschaffen die relevant is voor de bepaling door de accountant van de aard en omvang van risico-inschattingswerkzaamheden en de identificatie en inschatting van risico’s op afwijkingen van materieel belang.

A40

De eerdere ervaring van de accountant met de entiteit en controlewerkzaamheden die zijn uitgevoerd bij eerdere controles kunnen de accountant informatie verstrekken over aangelegenheden als:

A41

Van de accountant wordt vereist om te bepalen of informatie verkregen uit de vorige ervaring met de entiteit en van controlewerkzaamheden die bij eerdere controles zijn uitgevoerd, relevant en betrouwbaar blijft, als de accountant voornemens is die informatie te gebruiken voor de lopende controle. Als de aard of omstandigheden van de entiteit zijn gewijzigd of nieuwe informatie is verkregen, is de informatie uit voorgaande verslagperioden mogelijk niet langer relevant of betrouwbaar voor de lopende controle. Om te bepalen of er wijzigingen zijn voorgekomen die de relevantie of betrouwbaarheid van dergelijke informatie kunnen beïnvloeden, kan de accountant verzoeken om inlichtingen en andere geschikte controlewerkzaamheden uitvoeren, zoals lijncontroles van relevante systemen. Als de informatie niet betrouwbaar is, kan de accountant overwegen extra werkzaamheden uit te voeren die passend zijn in de omstandigheden.

(Zie Par. 17 en 18)

A42

De bespreking binnen het opdrachtteam over de toepassing van het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving en de vatbaarheid van de financiële overzichten van de entiteit voor afwijkingen van materieel belang:

Standaard 240 vereist dat de opdrachtteam bespreking bijzondere nadruk legt op hoe en waar de financiële overzichten van de entiteit mogelijk vatbaar zijn voor afwijkingen van materieel belang als gevolg van fraude, waaronder hoe fraude kan voorkomen.242Standaard 240, paragraaf 16.

A43

Een professioneel-kritische instelling is noodzakelijk voor de kritische inschatting van controle-informatie en een robuuste en open bespreking in het opdrachtteam, ook voor doorlopende controles en kan leiden tot verbeterde identificatie en inschatting van de risico’s op een afwijking van materieel belang. Een ander resultaat van de bespreking kan zijn dat de accountant specifieke gebieden van de controle identificeert waarvoor het uitoefenen van een professioneel-kritische instelling bijzonder belangrijk is en wat kan leiden tot de betrokkenheid van meer ervaren leden van het opdrachtteam die voldoende bekwaam zijn om betrokken te zijn bij de uitvoering van controlewerkzaamheden met betrekking tot deze gebieden.

A44

Wanneer de opdracht wordt uitgevoerd door een enkele persoon, zoals een zelfstandige accountant (d.w.z. waar een opdrachtteam bespreking niet mogelijk is), kan overweging van de in de paragrafen A42 en A46 genoemde aangelegenheden de accountant niettemin helpen om te identificeren waar er risico's kunnen zijn op afwijkingen van materieel belang.

A45

Wanneer een opdracht wordt uitgevoerd door een groot opdrachtteam, zoals voor een controle van financiële overzichten van de groep, is het niet altijd noodzakelijk of praktisch uitvoerbaar dat alle leden in één bespreking worden geïnformeerd (bijvoorbeeld in een controle die meerdere locaties betreft), noch is het nodig dat alle leden van het opdrachtteam op de hoogte worden gehouden van alle beslissingen die in de bespreking zijn genomen. De opdrachtpartner kan aangelegenheden bespreken met kernleden van het opdrachtteam, met inbegrip van, indien nodig geacht, degenen met specifieke vaardigheden of kennis en degenen die verantwoordelijk zijn voor de werkzaamheden die moeten worden uitgevoerd bij groepsonderdelen, terwijl bespreking met anderen wordt gedelegeerd, rekening houdend met de omvang van communicatie die door het hele opdrachtteam noodzakelijk wordt geacht. Een door de opdrachtpartner goedgekeurd communicatieplan kan nuttig zijn.

A46

Als onderdeel van de bespreking binnen het opdrachtteam, helpt rekening houden met de toelichtingsvereisten van het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving in het begin van de controle bij het identificeren van mogelijke risico’s op een afwijking van materieel belang met betrekking tot toelichtingen. Dit helpt zelfs in omstandigheden waarin het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving alleen vereenvoudigde toelichtingen vereist. Aangelegenheden die het opdrachtteam kan bespreken omvatten:

A47

Als onderdeel van de bespreking binnen het opdrachtteam door accountants van entiteiten in de publieke sector, kan ook rekening worden gehouden met eventuele aanvullende bredere doelstellingen en bijbehorende risico's die voortkomen uit het controlemandaat of verplichtingen voor entiteiten in de publieke sector.

(Zie Par. 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26 en 27)

In de bijlagen 1 tot en met 6 worden verdere overwegingen uiteengezet met betrekking tot het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving, het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving en het systeem van interne beheersing van de entiteit.

(Zie Par. 19, 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26 en 27)

A48

Het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving, het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving en het interne beheersingssysteem van de entiteit is een dynamisch en iteratief proces van verzamelen, bijwerken en analyseren van informatie. Daarom kunnen de ver-wachtingen van de accountant veranderen als nieuwe informatie wordt verkregen.

A49

Het inzicht van de accountant in de entiteit en haar omgeving en het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving kan de accountant ook helpen bij het ontwikkelen van initiële verwachtingen over de transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen die significante transactiestroom, rekeningsaldi en toelichtingen kunnen zijn. Deze verwachte significante transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen vormen de basis voor de reikwijdte van het inzicht van de accountant in het informatiesysteem van de entiteit.

(Zie Par. 19 en 20)

A50

Het inzicht van de accountant in de entiteit en haar omgeving en het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving, helpt de accountant bij het verwerven van inzicht in de gebeurtenissen en omstandigheden die relevant zijn voor de entiteit en bij het identificeren hoe inherente risicofactoren de vatbaarheid van beweringen voor afwijkingen bij het opstellen van de financiële overzichten beïnvloeden, in overeenstemming met het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving en de mate waarin zij dit doen. Dergelijke informatie vormt een referentiekader waarbinnen de accountant risico's op een afwijking van materieel belang identificeert en inschat. Dit referentiekader helpt de accountant ook bij het plannen van de controle en het uitoefenen van professionele oordeelsvorming en een professioneel-kritische instelling gedurende de gehele controle, bijvoorbeeld bij:

A51

Het inzicht van de accountant in de entiteit en haar omgeving en het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving, is ook de basis voor de manier waarop de accountant verdere controlewerkzaamheden plant en uitvoert, bijvoorbeeld bij:

A52

De aard en omvang van het vereiste inzicht is een aangelegenheid van professionele oordeelsvorming door de accountant en varieert van entiteit tot entiteit gebaseerd op de aard en omstandigheden van de entiteit, waaronder:

A53

De risico-inschattingswerkzaamheden van de accountant om het vereiste inzicht te verwerven, kunnen minder uitgebreid zijn in controles van minder complexe entiteiten en uitgebreider voor complexere entiteiten. Het inzicht dat door de accountant wordt vereist, zal naar verwachting minder diepgaand zijn dan het inzicht dat het management bezit bij het leiden van de entiteit.

A54

Sommige stelsels inzake financiële verslaggeving staan kleinere entiteiten toe om eenvoudigere en minder gedetailleerde toelichtingen te verschaffen in de financiële overzichten. Dit ontslaat de accountant echter niet van zijn verantwoordelijkheid om inzicht te verwerven in de entiteit en haar omgeving en het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving zoals het van toepassing is op de entiteit.

A55

Het gebruik van IT door de entiteit en de aard en omvang van veranderingen in de IT-omgeving kunnen ook van invloed zijn op de specialistische vaardigheden die nodig zijn om het vereiste inzicht te verwerven.

(Zie Par. 19(a))

A56

Inzicht in de organisatiestructuur en eigendom van de entiteit kan de accountant in staat stellen inzicht te verwerven in aangelegenheden als:

De entiteit kan een enkele entiteit zijn of de structuur van de entiteit kan dochterondernemingen, divisies of andere groepsonderdelen op meerdere locaties omvatten. Verder kan de juridische structuur verschillen van de operationele structuur. Complexe structuren introduceren vaak factoren die aanleiding kunnen geven tot hogere vatbaarheid voor risico's op een afwijking van materieel belang. Dergelijke kwesties kunnen betrekking hebben op de vraag of goodwill, joint ventures, investeringen of voor een bijzonder doel opgerichte entiteiten op de juiste wijze administratief zijn verwerkt en of adequate toelichting van dergelijke kwesties is gegeven in de financiële overzichten.

In minder complexe entiteiten kunnen eigenaren van de entiteit betrokken zijn bij het leiden van de entiteit, daarom is daar weinig of geen onderscheid. Daarentegen kan er een duidelijk onderscheid zijn tussen het management, de eigenaren van de entiteit en de met governance belaste personen zoals in sommige oob’s of andere beursgenoteerde entiteiten.248Standaard 260, paragraaf A1 en A2 bieden leidraden voor de identificatie van de met governance belaste personen en legt uit dat in sommige gevallen sommige of alle personen belast met governance betrokken kunnen zijn bij het leiden van de entiteit.,249In de ISA’s wordt gesproken over listed entities.

Een entiteit kan:

A57

De accountant kan geautomatiseerde hulpmiddelen en technieken gebruiken om inzicht te verwerven in transactiestromen en -verwerking als onderdeel van de werkzaamheden van de accountant om inzicht te verwerven in het informatiesysteem. Een uitkomst van deze werkzaamheden kan zijn dat de accountant informatie verkrijgt over de organisatiestructuur van de entiteit of degenen waarmee de entiteit zaken doet (bijvoorbeeld leveranciers, klanten, verbonden partijen).

A58

Het eigendom van een entiteit in de publieke sector heeft mogelijk niet dezelfde relevantie als in de particuliere sector omdat als gevolg van politieke processen beslissingen met betrekking tot de entiteit buiten de entiteit kunnen worden genomen. Daarom heeft het management mogelijk geen zeggenschap over bepaalde beslissingen die worden genomen. Aangelegenheden die relevant kunnen zijn omvatten onder meer inzicht in de mogelijkheid van de entiteit om eenzijdige beslissingen te nemen en de mogelijkheid van andere entiteiten in de publieke sector om het mandaat en de strategische richting van de entiteit te beheersen of te beïnvloeden.

Een entiteit in de publieke sector kan onderworpen zijn aan wetten of andere aanwijzingen van autoriteiten die dit vereisen om goedkeuring te krijgen van externe partijen van de entiteit van de strategie en doelstellingen voorafgaand aan de implementatie daarvan. Daarom kunnen aangelegenheden met betrekking tot het verwerven van inzicht in de juridische structuur van de entiteit van toepassing zijnde wet- en regelgeving omvatten en de classificatie van de entiteit (d.w.z. of de entiteit een ministerie, departement agentschap of ander type entiteit is).

A59

Inzicht in de governance van de entiteit kan de accountant helpen bij het verwerven van inzicht in de mogelijkheid om passend toezicht te houden op het interne beheersingssysteem. Dit inzicht kan echter ook informatie verschaffen inzake tekortkomingen, wat kan wijzen op een toename van de vatbaarheid van de financiële overzichten van de entiteit voor risico's op afwijkingen van materieel belang.

A60

Aangelegenheden die relevant kunnen zijn voor de accountant om te overwegen bij het verwerven van inzicht in de governance van de entiteit omvatten:

Bijlage 1 bevat aanvullende overwegingen voor het verwerven van inzicht in de entiteit en haar bedrijfsmodel, evenals aanvullende overwegingen voor het controleren van voor een bijzonder doel opgerichte entiteiten

A61

Inzicht in de doelstellingen, strategie en bedrijfsmodel van de entiteit helpt de accountant om inzicht te verwerven in de entiteit op strategisch niveau en om de bedrijfsrisico's te begrijpen die de entiteit neemt en loopt. Een inzicht in de bedrijfsrisico's die van invloed zijn op de financiële overzichten helpt de accountant bij het identificeren van risico's op een afwijking van materieel belang, aangezien de meeste bedrijfsrisico's uiteindelijk financiële consequenties hebben en derhalve een effect op de financiële overzichten.

Het bedrijfsmodel van een entiteit kan op verschillende manieren steunen op het gebruik van IT:

Voor beide entiteiten zouden de bedrijfsrisico's die voortkomen uit een ander bedrijfsmodel substantieel anders zijn, ondanks dat beide entiteiten schoenen verkopen.

A62

Niet alle aspecten van het bedrijfsmodel zijn relevant voor het inzicht van de accountant. Bedrijfsrisico’s zijn breder dan de risico’s op een afwijking van materieel belang in de financiële overzichten, hoewel bedrijfsrisico's de laatste omvatten. De accountant heeft geen verantwoordelijkheid om inzicht te verwerven in alle bedrijfsrisico’s of ze te identificeren omdat niet alle bedrijfsrisico's aanleiding geven tot risico's op een afwijking van materieel belang.

A63

Bedrijfsrisico's die de vatbaarheid voor risico's op een afwijking van materieel belang vergroten, kunnen voortkomen uit:

A64

Voorbeelden van aangelegenheden die de accountant kan overwegen bij het verkrijgen van inzicht in het bedrijfsmodel, doelstellingen, strategieën en gerelateerde bedrijfsrisico's van de entiteit die kunnen leiden tot een risico van materieel belang op afwijkingen van de financiële overzichten omvatten:

A65

Gewoonlijk identificeert het management bedrijfsrisico's en ontwikkelt het benaderingen om hier op in te spelen. Een dergelijk risico-inschattingsproces maakt deel uit van het interne beheersingssysteem van de entiteit en wordt in paragraaf 22 en de paragrafen A109 – A113 besproken.

A66

Entiteiten die actief zijn in de publieke sector, kunnen op verschillende manieren waarde creëren en leveren ten opzichte van degenen die waarde creëren voor eigenaren, maar zullen nog steeds een ‘bedrijfsmodel’ hebben met een specifieke doelstelling. Aangelegenheden waarin accountants in de publieke sector inzicht kunnen verwerven die relevant zijn voor het bedrijfsmodel van de entiteit, omvatten:

A67

Voor de controles van entiteiten in de publieke sector kunnen ‘managementdoelstellingen’ worden beïnvloed door vereisten om publieke verantwoording aan te tonen en kunnen zij doelstellingen omvatten die hun oorsprong hebben in wet- en regelgeving of andere van kracht zijnde voorschriften.

(Zie Par. 19(a)(ii))

A68

Relevante sectorgebonden factoren zijn omstandigheden in de sector zoals de concurrentieomgeving, de relaties met leveranciers en cliënten en technologische ontwikkelingen. Aangelegenheden die de accountant kan overwegen omvatten:

A69

De sector waarin de entiteit actief is, kan aanleiding geven tot specifieke risico’s op een afwijking van materieel belang die voortkomt uit de aard van de activiteit of de mate van regulering.

In de bouwsector kunnen langetermijncontracten significante schattingen van opbrengsten en kosten omvatten die aanleiding geven tot risico’s op een afwijking van materieel belang. In dergelijke gevallen is het belangrijk dat het opdrachtteam bestaat uit leden met passende deskundigheid en capaciteiten.250Standaard 220, paragraaf 25, 26, 27 en 28.

A70

Het regelgevingskader behoort tot de relevante regelgevingsfactoren. Het regelgevingskader omvat onder meer het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving en de juridische en politieke omgeving en eventuele wijzigingen daarin. Aangelegenheden die de accountant kan overwegen, omvatten:

A71

Standaard 250 bevat enkele specifieke vereisten met betrekking tot het wet- en regelgevingskader dat van toepassing is op de entiteit en de branche of sector waarin de entiteit actief is.251Standaard 250, paragraaf 13.

A72

Voor de controles van entiteiten in de publieke sector kan er bepaalde wet-of regelgeving zijn die van invloed is op de activiteiten van de entiteit. Dergelijke elementen kunnen een essentiële overweging zijn bij het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving.

A73

Andere externe factoren die van invloed zijn op de entiteit en die de accountant kan overwegen, omvatten onder meer de algemene economische omstandigheden, de rentevoeten, de beschikbaarheid van financiering, de inflatie of de revaluatie van een munteenheid.

(Zie Par. 19(a)(iii))

A74

Inzicht in de maatstaven van de entiteit helpt de accountant bij het overwegen of dergelijke maatstaven, extern of intern gebruikt, druk leggen op de entiteit om prestatiedoelen te bereiken. Deze druk kan het management motiveren om acties te ondernemen die de vatbaarheid voor afwijkingen als gevolg van tendentie bij het management of fraude vergroten (b.v. om de bedrijfsprestaties te verbeteren of de financiële overzichten opzettelijk verkeerd weer te geven) (zie Standaard 240 voor vereisten en leidraden met betrekking tot de risico’s op fraude).

A75

Maatstaven kunnen de accountant ook wijzen op de waarschijnlijkheid van risico's op een afwijking van materieel belang van daarmee verband houdende informatie in de financiële overzichten. Prestatiemaatstaven kunnen bijvoorbeeld aangeven dat de entiteit een ongewoon snelle groei of winstgevendheid heeft in vergelijking met andere entiteiten in dezelfde sector.

A76

Het management en anderen meten en beoordelen gewoonlijk de aangelegenheden die zij belangrijk achten. Uit verzoeken om inlichtingen bij het management kan blijken dat het management zich baseert op bepaalde belangrijke indicatoren, al dan niet openbaar beschikbaar, voor het evalueren van financiële prestaties en het nemen van actie. In dergelijke gevallen kan de accountant relevante prestatiemaatstaven identificeren, intern of extern, door de informatie die de entiteit gebruikt om de activiteiten te beheren, te overwegen. Als een dergelijk verzoek om inlichtingen duidt op een afwezigheid van prestatiemeting of beoordeling kan er een verhoogd risico zijn dat afwijkingen niet worden gedetecteerd en gecorrigeerd.

A77

Belangrijke indicatoren die worden gebruikt voor het evalueren van financiële prestaties kunnen omvatten:

(Zie Par. 19(a)(iii))

A78

De werkzaamheden die worden ondernomen om inzicht te verwerven in de maatstaven van de entiteit, kunnen variëren, afhankelijk van de grootte of complexiteit van de entiteit, evenals de betrokkenheid van eigenaren of de met governance belaste personen in het management van de entiteit.

A79

Externe partijen kunnen ook de financiële prestaties van de entiteit beoordelen en analyseren, met name van entiteiten waar financiële informatie openbaar is. De accountant kan ook openbaar beschikbare informatie beschouwen om te helpen beter inzicht te verwerven in de activiteiten of tegenstrijdige informatie te identificeren zoals informatie van:

Dergelijke financiële informatie kan vaak worden verkregen van de gecontroleerde entiteit.

A80

Het meten en beoordelen van financiële prestaties is niet hetzelfde als het monitoren van het systeem van interne beheersing (besproken als onderdeel van het systeem van interne beheersing in paragrafen A114 – A122), hoewel hun doelen elkaar kunnen overlappen:

In sommige gevallen bieden prestatie-indicatoren echter ook informatie die het management in staat stelt om tekortkomingen in de interne beheersing te identificeren.

A81

Naast het overwegen van relevante maatstaven die door een entiteit in de publieke sector worden gebruikt om de financiële prestaties van de entiteit in te schatten, kunnen accountants van entiteiten in de publieke sector ook niet-financiële informatie overwegen zoals het behalen van resultaten van algemeen nut (bijvoorbeeld het aantal mensen dat wordt bijgestaan door een specifiek ondersteuningsprogramma).

(Zie Par. 19(b))

A82

Aangelegenheden die de accountant kan overwegen bij het verkrijgen van inzicht in het van toepassing zijnde stelsel voor financiële verslaggeving van de entiteit en hoe dit van toepassing is in de context van de aard en omstandigheden van de entiteit en haar omgeving omvatten:

A83

Het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving kan de accountant helpen bij het overwegen waar wijzigingen in de financiële verslaggeving van de entiteit (bijvoorbeeld vanuit voorgaande verslagperioden) kunnen worden verwacht.

Als de entiteit gedurende de verslagperiode een significante fusie of overname heeft gehad, zou de accountant waarschijnlijk veranderingen in transactiestromen, rekeningsaldi en daarmee verband houdende toelichtingen met betrekking tot die fusie of overname verwachten. Aan de andere kant, als er geen significante wijzigingen in het stelsel voor financiële verslaggeving waren gedurende de verslagperiode, kan het inzicht van de accountant helpen bevestigen dat het inzicht verkregen in de voorgaande verslagperiode van toepassing blijft.

A84

Het van toepassing zijnde stelsel voor financiële verslaggeving in een entiteit in de publieke sector wordt bepaald door de wet- en regelgevingskaders die relevant zijn voor elke jurisdictie of binnen elk geografisch gebied. Aangelegenheden die overwogen kunnen worden bij de toepassing door de entiteit van het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving en hoe het van toepassing is in de context van de aard en omstandigheden van de entiteit en haar omgeving, omvatten of de entiteit financiële verslaggeving volledig op basis van een stelsel van baten en lasten of op kasbasis toepast in overeenstemming met de International Public Sector Accounting Standards, of een hybride vorm.

(Zie Par. 19(c))

Bijlage 2 geeft voorbeelden van gebeurtenissen en omstandigheden die aanleiding kunnen geven voor het bestaan van risico's op een afwijking van materieel belang, ingedeeld naar inherente risicofactor

A85

Inzicht in de entiteit en haar omgeving en het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving, helpt de accountant bij het identificeren van gebeurtenissen of omstandigheden, waarvan de kenmerken de vatbaarheid van beweringen over transactiestromen, rekeningsaldi of toelichtingen voor afwijkingen beïnvloeden. Deze kenmerken zijn inherente risicofactoren. Inherente risicofactoren kunnen de vatbaarheid van beweringen voor afwijkingen beïnvloeden door de waarschijnlijkheid van het voorkomen of de orde van grootte van de afwijking als deze zich zou voordoen te beïnvloeden. Inzicht in hoe inherente risicofactoren de vatbaarheid van beweringen voor afwijkingen beïnvloeden, kan de accountant helpen met een voorlopig inzicht in de waarschijnlijkheid of orde van grootte van afwijkingen, dat de accountant helpt bij het identificeren van risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen in overeenstemming met paragraaf 28 (b). Inzicht in de mate waarin inherente risicofactoren de vatbaarheid van beweringen voor afwijkingen beïnvloeden, helpt de accountant ook bij het inschatten van de waarschijnlijkheid en de orde van grootte van een mogelijke afwijking bij het inschatten van het inherente risico in overeenstemming met paragraaf 31(a). Inzicht in de inherente risicofactoren kan de accountant ook helpen bij het opzetten en verder uitvoeren van controlewerkzaamheden in overeenstemming met Standaard 330.

A86

De identificatie door de accountant van risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen en de inschatting van inherent risico kan ook worden beïnvloed door controle-informatie die de accountant heeft verkregen bij het uitvoeren van andere risico-inschattingswerkzaamheden, verdere controlewerkzaamheden of bij het voldoen aan andere vereisten in de Standaarden (Zie Par. A95, A103, A111, A121, A124 en A151).

A87

De mate van vatbaarheid voor een afwijking van een transactiestroom, rekeningsaldo of toelichting die voortkomt uit complexiteit of subjectiviteit hangt vaak nauw samen met de mate waaraan deze is onderworpen aan wijzigingen of onzekerheid.

Als de entiteit een schatting heeft die is gebaseerd op veronderstellingen, waarvan de keuze onderworpen is aan significante oordeelsvorming, zal de waardering van de schatting waarschijnlijk worden beïnvloed door zowel subjectiviteit als onzekerheid.

A88

Hoe groter de mate waarin een transactiestroom, rekeningsaldo of toelichting vatbaar is voor een afwijking als gevolg van complexiteit of subjectiviteit, des te groter is de noodzaak voor de accountant om een professioneel-kritische instelling toe te passen. Wanneer een transactiestroom, rekeningsaldo of toelichting vatbaar is voor afwijkingen vanwege complexiteit, subjectiviteit, wijzigingen of onzekerheid, kunnen deze inherente risicofactoren mogelijkheden creëren voor tendentie bij het management, hetzij onopzettelijk of opzettelijk, en de vatbaarheid voor een afwijking als gevolg van tendentie bij het management beïnvloeden. De identificatie door de accountant van risico’s op een afwijking van materieel belang en een inschatting van het inherente risico op het niveau van beweringen worden ook beïnvloed door de onderlinge relaties tussen inherente risicofactoren.

A89

Gebeurtenissen of omstandigheden die van invloed kunnen zijn op de vatbaarheid voor afwijkingen als gevolg van tendentie bij het management, kunnen ook van invloed zijn op de vatbaarheid voor afwijkingen als gevolg van andere frauderisicofactoren. Dit kan relevante informatie zijn om te gebruiken in overeenstemming met paragraaf 24 van Standaard 240, die van de accountant vereist om te evalueren of de informatie verkregen uit de andere risico-inschattingswerkzaamheden en daarmee verband houdende activiteiten erop duiden dat een of meer frauderisicofactoren aanwezig zijn.

(Zie Par. 21, 22, 23, 24, 25, 26 en 27)

Bijlage 3 beschrijft verder de aard van het systeem van interne beheersing van de entiteit en inherente beperkingen van interne beheersing. Bijlage 3 geeft ook een nadere uitleg van de componenten van een systeem van interne beheersing voor de doelstellingen van de Standaarden.

A90

Het inzicht van de accountant in het interne beheersingssysteem van de entiteit wordt verworven door risico-inschattingswerkzaamheden die worden uitgevoerd om inzicht te verwerven in alle componenten van het systeem van interne beheersing zoals beschreven in de paragrafen 21–27 en deze te evalueren.

A91

Voor het doel van deze Standaard, hoeven de componenten van het interne beheersingssysteem van de entiteit niet noodzakelijkerwijs te weerspiegelen hoe een entiteit het systeem van interne beheersing opzet, implementeert en onderhoudt, of hoe zij een specifieke component kan classificeren. Entiteiten kunnen verschillende terminologie of stelsels gebruiken om de verschillende aspecten van het systeem van interne beheersing te beschrijven. Voor de doelstelling van een controle kunnen accountants ook andere terminologie of stelsels gebruiken, mits alle componenten die in deze Standaard worden beschreven in aanmerking worden genomen.

A92

De manier waarop het interne beheersingssysteem van de entiteit is ontworpen, geïmplementeerd en onderhouden varieert met de grootte en complexiteit van een entiteit. Minder complexe entiteiten kunnen bijvoorbeeld minder gestructureerde of eenvoudigere interne beheersingsmaatregelen (d.w.z. beleidslijnen en procedures) gebruiken om hun doelstellingen te bereiken.

A93

Accountants van entiteiten in de publieke sector hebben vaak aanvullende verplichtingen met betrekking tot interne beheersing, bijvoorbeeld om te rapporteren over de naleving van een vastgestelde gedragscode of om te rapporteren over uitgaven ten opzichte van het budget. Accountants van entiteiten in de publieke sector kunnen ook verantwoordelijkheden hebben om te rapporteren over naleving van wet- en regelgeving of andere van kracht zijnde voorschriften. Als gevolg hiervan, kunnen hun overwegingen over het systeem van interne beheersing breder en gedetailleerder zijn.

Bijlage 5 biedt verdere leidraden voor het verwerven van inzicht in het gebruik van IT door de entiteit in de componenten van het systeem van interne beheersing

A94

De algehele doelstelling en reikwijdte van een controle verschilt niet bij een entiteit die hoofdzakelijk actief is in een niet-geautomatiseerde omgeving, een volledig geautomatiseerde omgeving of een omgeving met een combinatie van handmatige en geautomatiseerde elementen (d.w.z. handmatige en geautomatiseerde interne beheersingsmaatregelen en andere middelen die worden gebruikt in het interne beheersingssysteem van de entiteit).

A95

Bij het evalueren van de effectiviteit van de opzet van interne beheersingsmaatregelen en of deze zijn geïmplementeerd (zie paragrafen A175 tot en met A181), verschaft het inzicht van de accountant in elk van de componenten van het systeem van interne beheersing van de entiteit een voorlopig inzicht in hoe de entiteit bedrijfsrisico’s identificeert en daarop inspeelt. Het kan ook de identificatie en inschatting door de accountant van de risico’s op een afwijking van materieel belang op verschillende manieren beïnvloeden (zie paragraaf A86). Dit helpt de accountant bij het opzetten en uitvoeren van verdere controlewerkzaamheden, inclusief eventuele plannen om de effectieve werking van interne beheersingsmaatregelen te toetsen. Bijvoorbeeld:

(Zie Par. 21, 22, 23 en 24)

A96

De interne beheersingsmaatregelen in de interne beheersingsomgeving, het risico-inschattingsproces van de entiteit en het proces van de entiteit om het systeem van interne beheersing te monitoren, zijn voornamelijk indirecte interne beheersingsmaatregelen (d.w.z. interne beheersingsmaatregelen die niet voldoende nauwkeurig zijn om afwijkingen op het niveau van beweringen te voorkomen, detecteren of te corrigeren, maar die andere interne beheersingsmaatregelen ondersteunen en daarom een indirect effect kunnen hebben op de waarschijnlijkheid dat een afwijking tijdig gedetecteerd of voorkomen wordt). Sommige interne beheersingsmaatregelen binnen deze componenten kunnen echter ook directe interne beheersingsmaatregelen zijn.

A97

De interne beheersingsomgeving biedt een algemeen fundament voor de werking van de andere componenten van het systeem van interne beheersing. De interne beheersingsomgeving voorkomt, detecteert en corrigeert niet rechtstreeks afwijkingen. Het kan echter de effectiviteit van interne beheersingsmaatregelen in de andere componenten van het systeem van interne beheersing beïnvloeden. Evenzo zijn het risico-inschattingsproces van de entiteit en het proces voor het monitoren van het systeem van interne beheersing ontworpen om op een manier te werken die ook het hele systeem van interne beheersing ondersteunt.

A98

Omdat deze componenten fundamenteel zijn voor het interne beheersingssysteem van de entiteit, kunnen tekortkomingen in hun werking gevolgen met een diepgaande invloed hebben voor het opstellen van de financiële overzichten. Daarom hebben het inzicht en de inschattingen van de accountant van deze componenten invloed op de identificatie en inschatting door de accountant van risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van de financiële overzichten en kan dit ook van invloed zijn op de identificatie en inschatting van risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen. Risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van de financiële overzichten beïnvloeden de opzet van algehele manieren van inspelen door de accountant inclusief, zoals uitgelegd in Standaard 330, invloed op de aard, timing en omvang van de verdere werkzaamheden van de accountant.252Standaard 330, paragraaf A1–A3.

(Zie Par. 21)

A99

De aard van de interne beheersingsomgeving in een minder complexe entiteit zal waarschijnlijk verschillen van de interne beheersingsomgeving in een meer complexe entiteit. Zo is het bijvoorbeeld mogelijk dat zich onder de met governance belaste personen in minder complexe entiteiten geen onafhankelijk of extern lid bevindt, en dat de governancefunctie direct door de eigenaar-bestuurder wordt waargenomen als er geen andere eigenaren zijn. In die situatie zijn sommige overwegingen over de interne beheersingsomgeving van de entiteit mogelijk minder relevant of niet van toepassing.

A100

Bovendien is het mogelijk dat controle-informatie over elementen van de interne beheersingsomgeving in minder complexe entiteiten niet beschikbaar is in de vorm van documenten, met name waar communicatie tussen management en ander personeel informeel is, maar de informatie kan nog steeds relevant en betrouwbaar zijn in de omstandigheden.

(Zie Par. 21(a))

A101

Controle-informatie voor het inzicht van de accountant in de interne beheersingsomgeving kan worden verkregen via een combinatie van verzoeken om inlichtingen en andere risico-inschattingswerkzaamheden (d.w.z. bevestigende verzoeken om inlichtingen door waarneming of inspectie van documenten).

A102

Bij het overwegen van de mate waarin het management blijk geeft van toewijding aan integriteit en ethische waarden, kan de accountant inzicht verwerven door verzoeken om inlichtingen bij het management en werknemers en door informatie uit externe bronnen te overwegen, over:

(Zie Par. 21(b))

A103

De evaluatie door de accountant:

helpt de accountant bij het identificeren van potentiële kwesties in de andere componenten van het interne beheersingssysteem. Dit komt omdat de interne beheersingsomgeving fundamenteel is voor de andere componenten van het interne beheersingssysteem van de entiteit. Deze evaluatie kan de accountant ook helpen bij het verwerven van inzicht in risico’s waarmee de entiteit geconfronteerd wordt en daarom bij het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van de financiële overzichten en op het niveau van beweringen (zie paragraaf A86).

A104

De evaluatie van de accountant van de interne beheersingsomgeving is gebaseerd op het inzicht verkregen in overeenstemming met paragraaf 21(a).

A105

Sommige entiteiten kunnen worden gedomineerd door een enkele persoon die veel zelf kan bepalen. De handelingen en houding van die persoon kunnen een diepgaande invloed hebben op de cultuur van de entiteit, die weer een diepgaande invloed kan hebben op de interne beheersingsomgeving. Een dergelijk effect kan positief of negatief zijn.

Directe betrokkenheid door een enkele persoon kan cruciaal zijn om de entiteit in staat te stellen de groei- en andere doelstellingen te realiseren en kan ook significant bijdragen aan een effectief systeem van interne beheersing. Anderzijds kan een dergelijke concentratie van kennis en autoriteit ook leiden tot een hogere vatbaarheid voor afwijkingen door het doorbreken van interne beheersmaatregelen door het management.

A106

De accountant kan overwegen hoe de verschillende elementen van de interne beheersingsomgeving kunnen worden beïnvloed door de filosofie en werkstijl van het senior management, rekening houdend met de betrokkenheid van onafhankelijke leden van de met governance belaste personen.

A107

Hoewel de interne beheersingsomgeving een geschikte basis kan vormen voor het systeem van interne beheersing en kan helpen het risico op fraude te verminderen, is een geschikte interne beheersingsomgeving niet noodzakelijkerwijs een effectief afschrikmiddel tegen fraude.

Personeelsbeleidslijnen en procedures gericht op het aannemen van competent financieel, administratief, en IT-personeel kunnen het risico op fouten bij het verwerken en vastleggen van financiële informatie beperken. Dergelijke beleidslijnen en procedures kunnen echter niet de doorbreking van interne beheersingsmaatregelen door senior management beperken (bijvoorbeeld om winsten te overschatten).

A108

De evaluatie van de accountant van de interne beheersingsomgeving met betrekking tot het gebruik van IT door de entiteit kan aangelegenheden omvatten als:

(Zie Par. 22 en 23)

(Zie Par. 22(a))

A109

Zoals uitgelegd in paragraaf A62, geven niet alle bedrijfsrisico's aanleiding tot risico's op een afwijking van materieel belang. Bij het verwerven van inzicht in hoe het management en de met governance belaste personen bedrijfsrisico's hebben geïdentificeerd die relevant zijn voor het opstellen van de financiële overzichten en hebben besloten hoe op deze risico’s in te spelen, zijn aangelegenheden die de accountant kan overwegen onder meer hoe het management of, in voorkomend geval, de personen belast met governance:

A110

De accountant kan de implicaties van dergelijke bedrijfsrisico’s voor het opstellen van de financiële overzichten van de entiteit en andere aspecten van het interne beheersingssysteem overwegen.

(Zie Par. 22(b))

A111

De evaluatie door de accountant van het risico-inschattingsproces van de entiteit kan de accountant helpen bij het verwerven van inzicht waar de entiteit risico's heeft geïdentificeerd die zich kunnen voordoen en hoe de entiteit heeft ingespeeld op die risico's. De evaluatie van de accountant hoe de entiteit de bedrijfsrisico’s identificeert, inschat en erop inspeelt, helpt de accountant bij het inzicht of deze risico's als passend voor de aard en complexiteit van de entiteit zijn geïdentificeerd, ingeschat en hoe erop is ingespeeld. Deze evaluatie kan de accountant ook helpen bij het identificeren en inschatten van risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van de financiële overzichten en op het niveau van beweringen (Zie Par. A86).

(Zie Par. 22(b))

A112

De evaluatie door de accountant van de geschiktheid van het risico-inschattingsproces van de entiteit is gebaseerd op het inzicht verkregen in overeenstemming met paragraaf 22(a).

A113

Of het risico-inschattingsproces van de entiteit geschikt is voor de omstandigheden gezien de aard en complexiteit van de entiteit is een kwestie van professionele oordeelsvorming door de accountant.

In sommige minder complexe entiteiten, en met name door de eigenaar bestuurde entiteiten, kan een geschikte risico-inschatting worden uitgevoerd door de directe betrokkenheid van het management of de eigenaar-bestuurder (de manager of eigenaar-bestuurder kan bijv. routinematig tijd besteden aan het monitoren van de activiteiten van concurrenten en andere ontwikkelingen in de markt om nieuwe bedrijfsrisico’s te identificeren). De informatie van deze risico-inschatting in dit soort entiteiten is vaak niet formeel gedocumenteerd, maar uit de besprekingen die de accountant heeft met het management, kan blijken dat het management in feite risico-inschattings-werkzaamheden uitvoert.

(Zie Par. 24)

A114

In minder complexe entiteiten, en met name door de eigenaar bestuurde entiteiten, is het inzicht van de accountant in het proces van de entiteit om het systeem van interne beheersing te monitoren vaak gericht op hoe het management of de eigenaar-bestuurder direct betrokken is bij activiteiten, omdat er mogelijk geen andere monitoringactiviteiten zijn.

Het management kan klachten van klanten ontvangen over onnauwkeurigheden in hun maandelijkse overzichten die de eigenaar-bestuurder alert maakt op kwesties met de tijdigheid van het moment waarop klantbetalingen zijn opgenomen in de administratieve vastleggingen.

A115

Er zijn entiteiten die geen formeel proces voor het monitoren van het systeem van interne beheersing hebben. Bij deze entiteiten kan inzicht in dit proces verkregen worden uit het inzicht in periodieke beoordelingen van management accounting informatie die is opgezet om bij te dragen aan hoe de entiteit afwijkingen voorkomt of detecteert.

(Zie Par. 24(a))

A116

Aangelegenheden die relevant kunnen zijn voor de accountant om te overwegen bij het verwerven van inzicht hoe de entiteit het systeem van interne beheersing monitort, omvatten:

A117

De accountant kan ook overwegen hoe het proces van de entiteit om het systeem van interne beheersing te monitoren interne beheersingsmaatregelen met betrekking tot informatieverwerking behandelt waarbij IT wordt gebruikt. Dit kan bijvoorbeeld omvatten:

(Zie Par. 24(a)(ii))

Bijlage 4 bevat verdere overwegingen voor het verwerven van inzicht in interne auditfunctie van de entiteit.

A118

De verzoeken om inlichtingen van de accountant bij de juiste personen binnen de interne auditfunctie helpen de accountant inzicht te verwerven in de aard van de verantwoordelijkheden van de interne auditfunctie. Als de accountant bepaalt dat de verantwoordelijkheden van de functie verband houden met de financiële verslaggeving van de entiteit, kan de accountant nader inzicht verwerven in de activiteiten die door de interne audit zijn uitgevoerd of zullen worden uitgevoerd door het auditplan van de interne auditfunctie voor de verslagperiode te beoordelen, voor zover dit bestaat, en dat plan te bespreken met de juiste personen binnen de interne auditfunctie. Dit inzicht, samen met de informatie die verkregen is uit verzoeken om inlichtingen van de accountant, kan ook informatie verschaffen die direct relevant is voor de identificatie en inschatting van de risico’s op een afwijking van materieel belang. Als de accountant op basis van het voorlopige inzicht in de interne auditfunctie verwacht gebruik te maken van het werk van de interne auditfunctie om de aard of timing van controlewerkzaamheden te wijzigen of de omvang daarvan te verminderen, is Standaard 610254Standaard 610 (herzien 2013), Gebruikmaken van het werk van interne auditors. van toepassing.

(Zie Par. 24(b))

A119

Tot de monitoringactiviteiten van het management kan behoren het gebruikmaken van informatie die uit communicatie met externe partijen is verkregen zoals klachten van klanten of opmerkingen van regelgevende instanties die kunnen duiden op problemen of die de aandacht vestigen op gebieden waarop verbeteringen nodig zijn.

A120

Het inzicht van de accountant in de informatiebronnen die door de entiteit worden gebruikt bij het monitoren van het systeem van interne beheersing van de entiteit, inclusief of de gebruikte informatie relevant en betrouwbaar is, helpt de accountant bij het evalueren of het proces van de entiteit om het systeem van interne beheersing van de entiteit te monitoren, geschikt is. Als het management veronderstelt dat informatie die wordt gebruikt voor monitoring relevant en betrouwbaar is, zonder een basis voor die veronderstelling te hebben, kunnen eventuele fouten in de informatie ertoe leiden dat het management verkeerde conclusies trekt uit zijn monitoringactiviteiten.

A121

De evaluatie van de accountant over hoe de entiteit doorlopende en afzonderlijke evaluaties uitvoert voor het monitoren van de effectiviteit van interne beheersingsmaatregelen, helpt de accountant bij het verwerven van inzicht of de ander componenten van het interne beheersingssysteem van de entiteit aanwezig zijn en functioneren. Dit helpt daarom bij het verwerven van inzicht in de andere componenten van het interne beheersingssysteem van de entiteit. Deze evaluatie kan de accountant ook helpen bij het identificeren en inschatten van risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van de financiële overzichten en op het niveau van beweringen (zie paragraaf A86).

(Zie Par. 24(c))

A122

De evaluatie door de accountant van de geschiktheid van het proces van de entiteit om het systeem van interne beheersing te monitoren, is gebaseerd op het inzicht van de accountant in het proces van de entiteit om het systeem van interne beheersing te monitoren.

(Zie Par. 25 en 26)

A123

De interne beheersingsmaatregelen in het ‘informatiesysteem en communicatie’ en ‘interne beheersingsactiviteiten’ zijn primair directe interne beheersingsmaatregelen (d.w.z. interne beheersingsmaatregelen die voldoende nauwkeurig zijn om afwijkingen op het niveau van beweringen te voorkomen, detecteren of corrigeren).

A124

Van de accountant wordt vereist om inzicht te verwerven in het informatiesysteem en de communicatie van de entiteit. Dit is nodig omdat inzicht in de beleidslijnen van de entiteit die de transactiestromen en andere aspecten van de informatieverwerkingsactiviteiten van de entiteit definiëren die relevant zijn voor het opstellen van de financiële overzichten en het evalueren of de component op passende wijze het opstellen van de financiële overzichten van de entiteit ondersteunt, de identificatie en inschatting van de accountant van risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen ondersteunt. Dit inzicht en deze evaluatie kunnen ook leiden tot de identificatie van risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van de financiële overzichten, wanneer de resultaten van de werkzaamheden van de accountant niet consistent zijn met verwachtingen over het systeem van interne beheersing van de entiteit die mogelijk waren gebaseerd op informatie die verkregen is tijdens het proces voor aanvaarding of continuering van de opdracht. (Zie Par. A86)

A125

Van de accountant wordt vereist om specifieke interne beheersingsmaatregelen in de component ‘interne beheersingsactiviteiten’ te identificeren, de opzet te evalueren en te bepalen of de interne beheersingsmaatregelen zijn geïmplementeerd, aangezien dit de accountant helpt inzicht te verwerven in de aanpak van het management om in te spelen op bepaalde risico's. Dit biedt daarom een basis voor de opzet en de uitvoering van verdere controlewerkzaamheden die inspelen op deze risico's, zoals vereist door Standaard 330. Hoe hoger in het spectrum van inherent risico een risico is ingeschat, hoe overtuigender de controle-informatie moet zijn. Zelfs wanneer de accountant niet van plan is om de effectieve werking van geïdentificeerde interne beheersingsmaatregelen te toetsen, kan het inzicht van de accountant nog steeds van invloed zijn op de opzet van de aard, timing en omvang van gegevensgerichte controlewerkzaamheden die inspelen op de daarmee samenhangende risico’s op een afwijking van materieel belang.

A126

Zoals uitgelegd in paragraaf A49, verwerft de accountant inzicht in de entiteit en haar omgeving en het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving. Dit inzicht kan de accountant helpen bij het ontwikkelen van initiële verwachtingen over de transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen die significante transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen kunnen zijn. Bij het verwerven van inzicht in de component ‘informatie systeem en communicatie’ in overeenstemming met paragraaf 25(a), kan de accountant deze initiële verwachtingen gebruiken om de mate van inzicht in de informatieverwerkingsactiviteiten van de entiteit die moet worden verkregen, te bepalen.

A127

Het inzicht van de accountant in het informatiesysteem omvat het verwerven van inzicht in de beleidslijnen die informatiestromen met betrekking tot de significante transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen van de entiteit en andere gerelateerde aspecten van de informatieverwerkingsactiviteiten van de entiteit definiëren. Deze informatie, en de informatie verkregen uit de evaluatie van de accountant van het informatiesysteem, kan de verwachtingen van de accountant over de significante transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen die aanvankelijk zijn geïdentificeerd, bevestigen of verder beïnvloeden (Zie Par. A126).

A128

Om inzicht te verwerven in hoe informatie met betrekking tot significante transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen door het informatiesysteem van de entiteit verwerkt wordt, kan de accountant ook interne beheersingsmaatregelen in de component ‘interne beheersingsactiviteiten’ identificeren die moeten worden geïdentificeerd in overeenstemming met paragraaf 26 (a). De identificatie en evaluatie van interne beheersingsmaatregelen door de accountant in de component ‘interne beheersingsactiviteiten’ kan zich eerst richten op interne beheersingsmaatregelen op journaalboekingen en interne beheersingsmaatregelen waarvan de accountant van plan is om de effectieve werking te toetsen bij het opzetten van de aard, timing en omvang van gegevensgerichte werkzaamheden.

A129

De inschatting door de accountant van inherent risico kan ook het onderkennen van interne beheersingsmaatregelen in de component ‘interne beheersingsactiviteiten’ beïnvloeden. De identificatie van interne beheersingsmaatregelen door de accountant met betrekking tot significante risico’s kan bijvoorbeeld alleen te onderkennen zijn wanneer de accountant het inherente risico op het niveau van beweringen heeft ingeschat in overeenstemming met paragraaf 31. Bovendien kunnen interne beheersingsmaatregelen die inspelen op risico's waarvoor de accountant heeft vastgesteld dat gegevensgerichte werkzaamheden alleen niet voldoende en geschikte controle-informatie verschaffen, (in overeenstemming met paragraaf 33), ook pas te onderkennen zijn als de inschattingen van het inherente risico door de accountant zijn uitgevoerd.

A130

De identificatie en inschatting door de accountant van risico's op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen wordt beïnvloed door zowel:

(Zie Par. 25)

Bijlage 3 , paragrafen 15–19, bevat verdere overwegingen met betrekking tot het informatiesysteem en communicatie

A131

Het informatiesysteem en gerelateerde bedrijfsprocessen in minder complexe entiteiten zullen waarschijnlijk minder geavanceerd zijn dan in grotere entiteiten, en zal waarschijnlijk een minder complexe IT-omgeving met zich meebrengen; echter, de rol van het informatiesysteem is net zo belangrijk. Minder complexe entiteiten met een directe betrokkenheid van het management hebben mogelijk geen behoefte aan uitgebreide beschrijvingen van administratieve verwerkingsprocedures, geavanceerde administratieve vastleggingen of uitgeschreven beleidslijnen. Inzicht in de relevante aspecten van het informatiesysteem van de entiteit kan daarom minder inspanning vergen bij een controle van een minder complexe entiteit en kan een groter aantal verzoeken om inlichtingen dan waarneming of inspectie van documentatie inhouden. De noodzaak om inzicht te verwerven blijft echter belangrijk om een basis te vormen voor de opzet van verdere controlewerkzaamheden in overeenstemming met Standaard 330 en kan de accountant verder helpen bij het identificeren of inschatten van risico’s op een afwijking van materieel belang. (Zie Par. A86)

(Zie Par. 25(a))

A132

In het interne beheersingssysteem van de entiteit zijn aspecten opgenomen die betrekking hebben op de verslaggevingsdoelstellingen van de entiteit, inclusief de financiële verslaggevingsdoelstellingen, maar kunnen ook aspecten omvatten die betrekking hebben op de doelstellingen op het gebied van de activiteiten of de naleving van wet- en regelgeving, wanneer dergelijke aspecten relevant zijn voor financiële verslaggeving. Inzicht in hoe de entiteit transacties initieert en informatie vastlegt als onderdeel van het inzicht van de accountant in het informatiesysteem kan informatie omvatten over de systemen van de entiteit (de beleidslijnen) die zijn opgezet om nalevings- en operationele doelstellingen te bereiken, omdat dergelijke informatie relevant is voor het opstellen van de financiële overzichten. Verder kunnen sommige entiteiten informatiesystemen hebben die in hoge mate geïntegreerd zijn zodat interne beheersingsmaatregelen op een manier kunnen worden opgezet om tegelijkertijd financiële verslaggevings-, compliance- en operationele doelstellingen en combinaties daarvan te bereiken.

A133

Inzicht in het informatiesysteem van de entiteit omvat ook inzicht in de middelen die worden gebruikt bij de informatieverwerkingsactiviteiten van de entiteit. Informatie over de betrokken personele inzet die relevant kan zijn voor het verwerven van inzicht in risico's voor de integriteit van het informatiesysteem omvat onder meer:

A134

Aangelegenheden die de accountant kan overwegen bij het verwerven van inzicht in de beleidslijnen die de informatiestromen definiëren met betrekking tot de significante transactiestromen, rekeningsaldi en toelichtingen van de entiteit in de component ‘informatiesysteem en communicatie’ omvatten de aard van:

A135

De raadpleging van dit document komt niet in de plaats van het lezen van het oorspronkelijke Staatsblad of de Staatscourant. Wij aanvaarden geen aansprakelijkheid voor eventuele onnauwkeurigheden die voortvloeien uit de omzetting van het origineel naar dit formaat.

Deze tekst wordt gepubliceerd onder de eigen hergebruiksvoorwaarden van BWB, niet onder een licentie van Legalize of van het publieke domein. BWB
CC0 1.0 Universeel (publiek domein)