Besluit administratieve verplichtingen omzetbelasting

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit is een actualisering van het besluit van 6 december 2014, nr. BLKB 2014-704M ( Stcrt. 2014, 36166 ). De belangrijkste wijzigingen hebben betrekking op de volgende onderdelen.

§ 3.3.1 (voorheen § 3.2.4) bevat een goedkeuring om een transactieoverzicht van een reis met het openbaar vervoer aan te merken als vervoersbewijs. Deze goedkeuring kan ook gelden bij gebruik van andere betaalmogelijkheden dan een OV-chipkaart of vergelijkbare kaart voor reizen op saldo.

In § 4.1 (voorheen § 3.5.1) is het arrest van het HvJ van 30 januari 2024 (Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie) verwerkt inzake de verschuldigdheid van op een factuur vermelde btw door een niet-ondernemer.

In § 4.2 (voorheen § 3.5.2) inzake herziening van ten onrechte gefactureerde btw is de toelichting op de onderzoeksverplichtingen van de ontvanger van een factuur geactualiseerd.

In § 4.3 (nieuw) is een bijzondere regeling opgenomen voor ambtshalve verminderingen buiten de vijfjaarstermijn van te veel voldane btw bij afstandsverkopen en digitale diensten.

In § 6.2 (nieuw) is opgenomen dat een dienstverrichter zijn B2B-dienst in rubriek 1e van zijn btw-aangifte kan verantwoorden als zijn afnemer geen btw-identificatienummer heeft omdat deze afnemer in zijn lidstaat onder de kleineondernemersregeling valt.

In sommige onderdelen van het besluit zijn teksten van beschrijvende aard niet langer opgenomen. Hiermee is geen inhoudelijke wijziging beoogd.

1. Inleiding en juridisch kader

Dit besluit bevat beleidsregels en goedkeuringen op het terrein van de administratieve, facturerings- en andere verplichtingen voor de omzetbelasting. De in dit besluit opgenomen beleidsregels vormen een aanvulling op:

De hiervoor genoemde bepalingen uit de wet, het uitvoeringsbesluit en de uitvoeringsbeschikking zijn gebaseerd op de artikelen 3, 66, 203, 219, 220, eerste lid, 221, eerste lid, 226, 232, 243, eerste lid en 263 van de btw-richtlijn.

1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen

2. Administratieve verplichtingen

2.1. Administratieplicht(ige) voor de btw

In artikel 7 van de wet is omschreven wie voor de btw als ondernemer wordt aangemerkt. Voor die ondernemer gelden de in artikel 52 van de AWR opgenomen algemene plicht tot het voeren van een administratie en de administratieve verplichtingen van artikel 34 en volgende van de wet in samenhang met artikel 31 van de uitvoeringsbeschikking.

Ondernemers die uitsluitend vrijgestelde prestaties verrichten, moeten voldoen aan de algemene administratieplicht van artikel 52 van de AWR. Uit hun administratie moet blijken dat hun prestaties zijn vrijgesteld van btw (zieartikel 6 van het uitvoeringsbesluit). Een ondernemer waarvan de prestaties onder een vrijstelling vallen, moet voor prestaties waarvoor btw is verschuldigd, voldoen aan de daarvoor geldende administratieve verplichtingen. Het gaat dan om de volgende belaste prestaties:

Dat betekent bijvoorbeeld dat hij om een aangifte moet vragen om de verschuldigde btw te kunnen voldoen.

Het komt voor dat de ondernemer geen btw is verschuldigd voor intracommunautaire verwervingen, omdat die verwervingen onder het drempelbedrag van € 10.000 blijven (artikel 1a, tweede lid, van de wet). In dat geval moet de ondernemer afzonderlijk aantekening houden van de facturen die de leverancier van de goederen aan hem heeft uitgereikt.

2.2. Administreren van facturen

Artikel 31 van de uitvoeringsbeschikking schrijft voor dat de ondernemer de aan en door hem uitgereikte facturen doorlopend nummert en dat hij van deze facturen aantekening houdt. Op grond van een redelijke wetstoepassing keur ik het volgende goed.

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat voor de inkomende en uitgaande facturen het boeken van de vergoeding en het bedrag van de btw per factuur in de administratie volstaat.

2.3. Tijdstip aftrek bij geldadministratie

Sommige ondernemers, meestal kleinere, houden geen afzonderlijke in- en verkoopadministratie bij. Zij volstaan met het voeren van een zogenoemde geldadministratie (kas/bank/giroboek). Op grond van een redelijke wetstoepassing keur ik het volgende goed.

Ik keur onder de volgende voorwaarde goed dat ondernemers die een geldadministratie voeren en geen afzonderlijke in- en verkoopadministratie bijhouden de btw aftrekken in het (latere) aangiftetijdvak waarin zij betalen. Ik verbind hieraan de volgende voorwaarde.

Toepassing van deze goedkeuring is toegestaan als ondernemers een vaste gedragslijn volgen.

2.4. Bijhouden register artikel 34, tweede lid, onderdeel a, van de wet

De ondernemer moet op grond van artikel 34, tweede lid, onderdeel a, van de wet, een register bijhouden van goederen die hij voor de daar bedoelde doeleinden tijdelijk naar een andere lidstaat overbrengt. Een redelijke wetstoepassing brengt met zich mee dat de ondernemer geen apart register hoeft bij te houden. Voldoende is dat de ondernemer aan de hand van zijn administratie kan aantonen dat de goederen die bij de controle niet kunnen worden getoond tijdelijk naar een andere lidstaat zijn overgebracht. De ondernemer is vrij in de wijze waarop hij de gegevens over de hier bedoelde situaties van overbrenging of ontvangst van goederen in zijn administratie vastlegt.

3. Factureringsverplichtingen

3.1. Uitreiken van een factuur

In artikel 34c, eerste lid, van de wet is aangegeven in welke gevallen een ondernemer verplicht is een factuur uit te (laten) reiken. In aanvulling daarop reiken ondernemers die doorgaans leveren aan andere ondernemers, als zij daartoe zijn aangewezen, voor alle leveringen facturen uit (artikel 34e van de wet). Deze factureringsverplichting geldt ook als de afnemers particulieren of andere niet-ondernemers zijn. Aangewezen zijn de groothandelaren in levensmiddelen, tabaksproducten, dranken, tandheelkundige grondstoffen, tandtechnische werken en onderdelen van tandtechnische werken (artikel 32, eerste lid, van de uitvoeringsbeschikking). Met ‘doorgaans’ wordt bedoeld ‘voor 80% of meer’. De factureringsverplichting voor deze aangewezen ondernemers geldt dus als hun afnemersbestand voor 80% of meer bestaat uit andere ondernemers.

3.1.1. Facturering op verzoek

De hoedanigheid van de afnemers van detailhandelaren en uitgevers van tijdschriften bij wie de bedrijfsuitoefening vooral is gericht op de verkoop van goederen of het verlenen van diensten aan particulieren kan op het tijdstip van de levering niet steeds worden vastgesteld.

Op grond van praktische overwegingen en voor zover nodig op grond van artikel 63 van de AWR, keur ik het volgende goed.

Detailhandelaren en uitgevers van tijdschriften hoeven, behoudens de gevallen waarin zij weten of in redelijkheid moeten weten dat hun afnemers kwalificeren als ondernemer, aan hun afnemers pas een factuur uit te reiken als die afnemers (ondernemers) daar om vragen.

3.2. Uitreiking factuur door de ondernemer, afnemer of derde

De ondernemer die de prestatie verricht moet een factuur uitreiken. Hij kan dit zelf doen, maar hij kan dit ook in zijn naam en voor zijn rekening door zijn afnemer (selfbilling) of door een derde (outsourcing) laten doen (artikel 34c van de wet). De ondernemer die de prestatie verricht, blijft in alle gevallen aansprakelijk voor de juistheid van de factuur.

Als de afnemer of een derde de factuur opmaakt voor de leverancier (de ondernemer die aan hem goederen levert of diensten verricht) geldt het volgende:

Het is aan de ondernemer om maatregelen te treffen om vast te kunnen stellen of de voor hem uitgereikte facturen conform de wet- en regelgeving juist, volledig en tijdig zijn. Wordt bij selfbilling of outsourcing een te hoog bedrag aan btw op de factuur vermeld dan is de ondernemer die belasting verschuldigd op grond van artikel 37 van de wet. De ondernemer is verantwoordelijk voor de voldoening van de vermelde btw; dit geldt ook als hij geen kennis heeft kunnen nemen van het bestaan of de inhoud van een factuur of als de overeenkomst tussen de ondernemer en de afnemer of derde niet voorziet in het afleggen van een verantwoording.

Het komt in de praktijk voor dat ondernemers overeenkomen dat hun afzonderlijke prestaties door één van de betrokken ondernemers op één bescheid in rekening worden gebracht. Een dergelijk bescheid dat de prestaties van verschillende ondernemers bevat, kan voor de btw alleen dienen als factuur als dit bescheid alle vermeldingen bevat die anders op de afzonderlijk uit te reiken facturen zouden moeten worden vermeld. De ondernemer die een dergelijke factuur uitreikt, doet dat dan mede namens de andere betrokken ondernemer(s). In dat geval zijn alle op de factuur vermelde ondernemers zelfstandig verantwoordelijk voor de btw-verplichtingen voor zover die op hen van toepassing zijn. Het is aan elke ondernemer om maatregelen te treffen om vast te kunnen stellen of de aldus uitgereikte factuur conform de wet- en regelgeving juist, volledig en tijdig is.

3.3. Vorm van de factuur

Alle bescheiden in het economische verkeer die voldoen aan de vereisten van een factuur, zijn een factuur. Het maakt daarbij niet uit onder welke benaming (nota, kwitantie, bon, notariële akte of notariële afrekening) de bescheiden worden uitgereikt1Onder omstandigheden kan een overeenkomst voor het bewijs van het recht op aftrek de positie van een factuur innemen (zie HvJ 29 september 2022, C-235/21 (Raiffeisen Leasing), ECLI:EU:C:2022:739).. Er is sprake van een factuur wanneer een bescheid de verschuldigde btw vermeldt en daarnaast de overige informatie bevat bedoeld in artikel 35a van de wet zodat kan worden vastgesteld of is voldaan aan de materiële voorwaarden voor het recht op aftrek.

3.3.1. Vervoerbewijzen openbare vervoermiddelen of taxi

Voor het vervoer van personen per openbare vervoermiddelen of taxi wordt het vervoerbewijs aangemerkt als factuur (artikel 35a van de wet jo. artikel 33, eerste lid, onderdeel a, van de uitvoeringsbeschikking)2Voor de aftrek van btw begrepen in de vervoerskosten wordt verwezen naar § 5.2.7 van het besluit Omzetbelasting. Aftrek van omzetbelasting van 24 november 2020, nr. 2020-167584 (Stcrt. 2020, 63000), laatstelijk gewijzigd bij besluit van 4 januari 2024, nr. 2023-288868 (Stcrt. 2024, 878).. Indien bij het aangaan van een vervoersprestatie gebruik wordt gemaakt van digitale betaalmethoden, zoals de OV-chipkaart of een betaalpas, wordt gebruikelijk geen fysiek vervoersbewijs afgegeven. Op grond van artikel 63 van de AWR keur ik daarom het volgende goed.

Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat transactieoverzichten van reizen die zonder fysiek vervoerbewijs zijn gemaakt, worden aangemerkt als vervoerbewijzen als bedoeld in artikel 33, eerste lid, onderdeel a, van de uitvoeringsbeschikking.

Aan deze goedkeuring verbind ik de volgende voorwaarden. Op een transactieoverzicht dient ten minste te worden vermeld:

3.3.2. Wijzigen of aanvullen factuur

Ieder document of bericht dat wijzigingen aanbrengt in en specifiek en ondubbelzinnig verwijst naar de oorspronkelijke factuur geldt als factuur (artikel 34f van de wet).

Als een factuur wordt aangevuld met een bescheid (een aanvullende factuur of creditfactuur) dat de bedoeling heeft de op de oorspronkelijke factuur vermelde gegevens aan te passen, bijvoorbeeld omdat op de oorspronkelijke factuur abusievelijk onjuiste gegevens zijn vermeld, dan geldt dit bescheid ook als een factuur. Leidt de aanpassing van de factuur tot terugname van de oorspronkelijke factuur dan treedt de aanvullende factuur daarvoor in de plaats. Als de oorspronkelijke factuur niet wordt teruggenomen dan vormt zij samen met de aanvullende factuur de voor de levering of de dienst voorgeschreven factuur. Datzelfde doet zich voor als een factuur wordt gecorrigeerd door middel van een creditfactuur. Als de oorspronkelijke factuur niet is teruggenomen dan moet die factuur samen met de aanvullende factuur of creditfactuur wel alle gegevens bevatten die op grond van de wet zijn vereist. In de aanvullende factuur of creditfactuur enerzijds en de oorspronkelijke factuur anderzijds moet (alsnog) een verwijzing naar de andere factuur zijn opgenomen. De factuur mag op papier of elektronisch worden verzonden.

3.3.3. Elektronisch factureren

Facturen mogen op papier of elektronisch worden uitgereikt (artikel 35b van de wet). Uitgangspunt is dat papieren en elektronische facturen gelijk moeten worden behandeld.

Een elektronische verzending van een factuur kan alleen toepassing vinden als dit wordt aanvaard door de afnemer (artikel 35b, eerste lid, van de wet). De ondernemer die de prestatie verricht kan dit vooraf met zijn afnemer overeenkomen. Als de afnemer zonder commentaar op de elektronische verzending de factuur verwerkt en betaalt, wordt hij geacht de elektronische verzending van de factuur te hebben aanvaard.

3.4. Inhoud van de uit te reiken factuur

3.4.1. Nummering

Facturen moeten een aantal verplichte vermeldingen bevatten (artikel 35a van de wet). Eén van deze vermeldingen is een opeenvolgend nummer, met één of meer reeksen, waardoor de factuur eenduidig wordt geïdentificeerd. Het factuurnummer vormt de sleutel tot het vinden van de gegevens van de factuur in de administratie van de ondernemer. Geautomatiseerde systemen maken voor de nummering gebruik van reeksen waarbij per vestiging bijvoorbeeld één reeks beschikbaar is. De doorlopende nummering wordt hierbij als vanzelfsprekend gehanteerd.

Voor facturen die wel zijn voorbereid maar niet zijn uitgereikt, behoeven geen aparte nummeringen te worden gehanteerd om deze factuur buiten de reeks te kunnen houden. De beslissing om de factuur niet uit te reiken moet wel gevolgd kunnen worden. Dat betekent dat de zogenoemde ‘audit trail’ niet doorbroken mag worden.

3.4.2. Gegevens van de ondernemer en de afnemer

Een verplichte vermelding is de volledige naam en het volledige adres van de ondernemer en zijn afnemer. In beginsel gaat het daarbij om de juridische naam. De gegevens zijn onder meer van belang om vast te stellen van welke ondernemer de belasting moet worden geheven.3HvJ 15 november 2017, C-374/16 en C-375/16 (Geissel en Butin), ECLI:EU:C:2017:867. Het gebruik van de handelsnaam is geoorloofd, mits deze handelsnaam in combinatie met het adres en de woonplaats als zodanig bij de Kamer van Koophandel is geregistreerd. Bij fiscale eenheden is het gebruikelijk dat de naam van het onderdeel van de fiscale eenheid dat de prestatie verricht op de factuur staat.

3.4.3. Datum van de prestatie

De datum waarop de prestatie heeft plaatsgevonden of is voltooid of de datum waarop vooruitbetalingen zijn gedaan ter zake van goederenleveringen of diensten, moet op de factuur worden vermeld.

Bij doorlopende prestaties mag in plaats van de dag waarop de levering of de dienst is verricht de periode worden vermeld waarin de leveringen en diensten zijn verricht. Van doorlopende prestaties is sprake bij zich herhalende prestaties die op basis van een doorlopende overeenkomst worden verricht. Daarbij geldt dat er geen welomschreven eindresultaat is overeengekomen. De periode waarover deze prestaties worden verricht, kan zowel bepaald als onbepaald zijn. Voorbeelden van doorlopende prestaties zijn abonnementen op tijdschriften en leveringen van gas, water en elektriciteit. Een overeenkomstige gedragslijn als bij doorlopende prestaties mag worden gevolgd bij ondeelbare of moeilijk splitsbare prestaties die bijvoorbeeld worden verricht door belastingconsulenten, accountants, advocaten, notarissen, architecten en andere beoefenaren van vrije beroepen.

De periode waarop de factuur betrekking heeft, mag maximaal een jaar zijn als:

Doorlopende intracommunautaire leveringen worden steeds geacht te zijn voltooid bij afloop van elke kalendermaand (artikel 13, zesde lid, van de wet).

Andere dan de hiervoor genoemde doorlopende prestaties worden geacht ten minste één maal per jaar te zijn verricht (artikel 13, zevende lid, van de wet).

3.4.4. Aanduiding belastingregime