Innovatieboxbesluit 2025

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Dit besluit is een actualisering van het besluit van 13 december 2021, nr. 2021-22459 (Stcrt. 2021, 48152). Er is een aantal nieuwe vragen en antwoorden toegevoegd.

1. Inleiding

Wellicht ten overvloede wordt opgemerkt dat dit besluit niet ziet op de innovatiebox van artikel 12b (oud) van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, zoals dit gold tot en met 31 december 2016. Hierop is het besluit van 1 september 2014, nr. BLKB2014/1054M (Stcrt. 2014, nr. 25141) van toepassing.

Dit besluit is een actualisering van het besluit van Besluit van 13 december 2021, nr. 2021-22459 (Stcrt. 2021, 48152). De actualisering bestaat uit de volgende nieuwe vragen en antwoorden:

Verder zijn bij deze actualisering ter verduidelijking de volgende onderdelen (nieuwe nummering) aangevuld:

Voor het overige is geen inhoudelijke wijziging beoogd. Wel zijn redactionele wijzigingen aangebracht.

De Coördinatiegroep Taxhavens en Concernfinanciering is verantwoordelijk voor het waarborgen van de eenheid van beleid en uitvoering bij onder andere de toepassing van de innovatiebox. Gevallen waarin een standpuntbepaling precedentwerking zou kunnen hebben, legt de inspecteur daarom voor aan de Coördinatiegroep Taxhavens en Concernfinanciering (Instelbesluit CTC 2024).

In dit besluit wordt voor de onderdelen de volgorde van de wettekst van de artikelen 12b tot en met 12bg en artikel 34d van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 aangehouden.

1.1. Gebruikte begrippen en afkortingen

2. Artikel 12b Wet Vpb

2.1. Geruisloze omzetting en innovatiebox

Kan een nv of bv de innovatiebox toepassen als die vennootschap is opgericht met toepassing van de faciliteit van de geruisloze omzetting (artikel 3.65 Wet IB 2001) en de natuurlijk persoon/ondernemer een S&O-verklaring al dan niet samen met een beschermingsrecht in de zin van artikel 12ba, eerste lid, onderdeel b, onder 1° tot en met 7°, Wet Vpb heeft ingebracht?

Ja, toepassing van de innovatiebox is in dit geval mogelijk. Een natuurlijk persoon/ondernemer kan een S&O-verklaring al dan niet samen met een beschermingsrecht in de zin van artikel 12ba, eerste lid, onderdeel b, onder 1° tot en met 7°, Wet Vpb geruisloos inbrengen in een nv of bv als het kwalificerend immaterieel activum, de S&O-verklaring al dan niet samen met hiervoor genoemd beschermingsrecht inclusief de gemaakte kosten en gedane uitgaven voor de voortbrenging van het kwalificerend immaterieel activum, onderdeel uitmaken van een (zelfstandig onderdeel van een) onderneming (dat) die wordt ingebracht.

De vennootschap treedt voor het bepalen van de winst van de omgezette onderneming vanaf het overgangstijdstip rechtstreeks in de plaats van de belastingplichtige (tweede standaardvoorwaarde behorende bij de faciliteit van de geruisloze omzetting). Voor de vennootschap waarin de onderneming is ingebracht, brengt dit onder andere met zich dat het kwalificerend immaterieel activum wordt geacht door de vennootschap zelf te zijn voortgebracht, de S&O-verklaring aan de vennootschap te zijn afgegeven, het octrooi of ander hiervoor genoemd beschermingsrecht aan de vennootschap te zijn verleend.

3. Artikel 12ba Wet Vpb

3.1. Immaterieel activum; Betekenis

Kwalificerende voordelen uit hoofde van een door de belastingplichtige zelf voortgebracht kwalificerend immaterieel activum kunnen in aanmerking komen voor toepassing van de innovatieboxfaciliteit. Wat hierbij onder een “kwalificerend” immaterieel activum wordt verstaan, is bepaald in artikel 12ba Wet Vpb.

Wat wordt voor de toepassing van de innovatiebox verstaan onder het begrip “immaterieel activum”?

Uit de bedrijfseconomische en juridische literatuur is een aantal gemeenschappelijke elementen te ontlenen die voor het begrip “immaterieel activum” van de innovatiebox houvast kunnen bieden. Dit zijn elementen zoals separeerbaarheid, identificeerbaarheid, overdraagbaarheid en herhaalbaarheid.1Zie Kamerstukken II 2016/17, 34 552, nr. 14, p. 39.

Wat wel en niet onder het begrip “immaterieel activum” valt, is uiteindelijk afhankelijk van de feiten en omstandigheden. Zo vormen geoctrooieerde kennis en toepassingen veelal een immaterieel activum. Hoewel knowhow een immaterieel activum kan vormen, vallen kennis en ervaring als zodanig doorgaans niet onder dit begrip. Elke onderneming kan haar winst immers voor een (groot) deel aan de aanwezige kennis, ervaring en algoritmes toeschrijven. In dat kader is de wijze waarop die kennis en ervaring is vastgelegd of wordt ontsloten niet van belang. Dat betekent dat onder andere databases en kennisbanken niet in aanmerking komen voor de toepassing van de innovatiebox.

Merken, logo’s en daarmee vergelijkbare vermogensbestanddelen zijn overigens expliciet uitgesloten van toepassing van de innovatiebox (zie artikel 12ba, zesde lid, Wet Vpb).

3.2. Immaterieel activum; Contract-R&D tussen niet gelieerde partijen

In voorkomende gevallen worden onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden uitbesteed in de vorm van zogenoemde contract-R&D.

Komt de opdrachtnemer of de opdrachtgever bij contract-R&D in aanmerking voor toepassing van de innovatiebox?

Als de opdrachtgever eigenaar wordt van een eventueel immaterieel activum dat uit de onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden voortkomt, heeft de opdrachtnemer dat immateriële activum niet zelf voortgebracht in de zin van artikel 12b Wet Vpb. De opdrachtnemer komt dan niet in aanmerking voor de toepassing van de innovatiebox.

Voor de beoordeling wie in derden verhoudingen eigenaar wordt van een eventueel immaterieel activum is het contract tussen opdrachtgever en opdrachtnemer leidend. Als de opdrachtnemer bij contract-R&D de onderzoeks- en ontwikkelingswerkzaamheden voor rekening en risico van de opdrachtgever uitvoert, zal het resultaat daaruit veelal toekomen aan de opdrachtgever.

Het kan voorkomen dat de opdrachtnemer wel zelf een immaterieel activum heeft voortgebracht waarvoor in het contract met de opdrachtgever een eigendomsvoorbehoud voor de opdrachtnemer is opgenomen. De opdrachtnemer kan voor dit activum de innovatiebox toepassen als aan de overige voorwaarden van de innovatieboxfaciliteit wordt voldaan.

3.3. Netto-omzetcriterium

3.3.1. Belastingplichtige in een of meerdere (geconsolideerde) jaarrekeningen

Welke jaarrekening moet een belastingplichtige gebruiken bij het bepalen van het netto-omzetcriterium?

Een belastingplichtige moet voor het bepalen van het netto-omzetcriterium de meest omvattende jaarrekening gebruiken. Als de belastingplichtige is opgenomen in een geconsolideerde jaarrekening wordt voor het bepalen van het netto-omzetcriterium dus die jaarrekening gebruikt, ook als er geen verplichting is tot het opstellen van een geconsolideerde jaarrekening.2Zie in dit verband Kamerstukken II 2016/17, 34 552, nr. 3, p. 61. Als de belastingplichtige in een fiscaal boekjaar in meer dan één geconsolideerde jaarrekening is opgenomen, moet de jaarrekening van de groep met de hoogste netto-omzet worden gebruikt (artikel 12ba, derde lid, Wet Vpb). Als de belastingplichtige verklaart in geen enkele jaarrekening te zijn meegeconsolideerd, moet de enkelvoudige jaarrekening van de belastingplichtige zelf worden gebruikt.

3.3.2. Netto-omzetcriterium na overname van belastingplichtige

Een belastingplichtige past de innovatiebox toe. Wiens netto-omzet telt mee in het jaar en de vier voorafgaande jaren bij een overname van die belastingplichtige die vóór de overname deel uitmaakte van een groep of na de overname direct deel uitmaakt van een (andere) groep en wordt meegeconsolideerd?

Voor de jaren vóór de overname van de belastingplichtige telt mee de netto-omzet van de groep waarvan de overgenomen belastingplichtige deel uitmaakte.

Wanneer de overname plaatsvindt per start van het (fiscale) boekjaar dan telt voor dat jaar mee de netto-omzet van de groep waarvan de overgenomen belastingplichtige deel is gaan uitmaken. Vindt de overname plaats gedurende het boekjaar en maakt belastingplichtige gedurende het boekjaar onderdeel uit van meer dan een groep, dan telt voor dat boekjaar mee de grootste netto-omzet van de oude of nieuwe groep.

Bij dit antwoord is het niet van belang of de overnemende groep de innovatiebox al toepast. Dit is anders als de overgenomen vennootschap wordt gevoegd in een fiscale eenheid die al gebruik maakte van de innovatiebox. Alleen in dat laatste geval wordt ook voor de jaren vóór de overname gekeken naar de netto-omzet van zowel de oude als de nieuwe groep van de overgenomen vennootschap.

Een belastingplichtige (AX) maakt in jaar 1 en jaar 2 deel uit van groep A. Op 1 januari van jaar 3 wordt het gedeelte van groep A waar AX deel van uitmaakt overgenomen door groep B. Het overgenomen gedeelte van groep A wordt direct na overname meegeconsolideerd met groep B. AX maakt gebruik van de innovatiebox. De netto-omzetten van groep A en groep B in jaar 1 tot en met jaar 5 zijn als volgt. De omzetbedragen luiden in miljoenen Euro.

Bij het bepalen of AX in jaar 5 voldoet aan het omzetcriterium wordt de groepsomzet met een * bij elkaar opgeteld.

Een belastingplichtige (AX) maakt in jaar 1 en jaar 2 deel uit van groep A. Op 1 januari van jaar 3 wordt AX overgenomen door belastingplichtige BY (onderdeel van groep B) en direct gevoegd in een fiscale eenheid met BY. AX en BY maken beide gebruik van de innovatiebox. De netto-omzetten van groep A en groep B in jaar 1 tot en met jaar 5 zijn als volgt. De omzetbedragen luiden in miljoenen Euro.

Bij het bepalen of AX in jaar 5 voldoet aan het omzetcriterium wordt de groepsomzet met een * bij elkaar opgeteld.

3.3.3. Belastingplichtige geen groepsmaatschappij, wel partieel meegeconsolideerd

Welke jaarrekening moet een belastingplichtige gebruiken bij het bepalen van het netto-omzetcriterium als de belastingplichtige weliswaar partieel is meegeconsolideerd in een geconsolideerde jaarrekening, maar geen groepsmaatschappij is als bedoeld in artikel 2:24b van het Burgerlijk Wetboek?

Als een belastingplichtige niet behoort tot een groep maar wel partieel is meegeconsolideerd in een geconsolideerde jaarrekening wordt bij het bepalen van het netto-omzetcriterium de enkelvoudige jaarrekening van de belastingplichtige zelf gebruikt. Dit doet zich voor als de belastingplichtige twee aandeelhouders heeft met elk 50% van de aandelen in die belastingplichtige en geen van de aandeelhouders overheersende zeggenschap heeft over die belastingplichtige.

3.4. Grotere belastingplichtige en tweede ticketeis

Toepassing van de innovatiebox is mogelijk op voordelen uit een zelf voortgebracht immaterieel activum. Het immaterieel activum moet zijn voortgevloeid uit speur- en ontwikkelingswerk waarvoor aan belastingplichtige een S&O-verklaring is afgegeven. Bij een grotere belastingplichtige is daarnaast een tweede ticket vereist. Wat als zogenoemd tweede ticket kwalificeert, wordt limitatief opgesomd in artikel 12ba, eerste lid, onderdeel b, onder 1° tot en met 8° en het vierde lid, Wet Vpb.

3.4.1. Grotere belastingplichtige en octrooi

Hoe vindt de beoordeling van de dubbele ticketeis door de Belastingdienst plaats in geval van een octrooi?

De dubbele ticketeis brengt mee dat belastingplichtige allereerst in het bezit moet zijn van een S&O-verklaring en deze verklaring moet zien op een zelf voortgebracht immaterieel activum. Daarnaast moet aan belastingplichtige een octrooi zijn verleend dan wel moet deze zijn aangevraagd. Vanzelfsprekend behoort het verleende dan wel aangevraagde octrooi betrekking te hebben op het immaterieel activum waarvoor belastingplichtige de S&O-verklaring heeft ontvangen. Voor de vraag of sprake is van (de aanvraag van) een octrooi legt de inspecteur een formele toets aan. Ervan uitgaand dat wordt voldaan aan de hiervoor genoemde voorwaarden en aan de overige eisen van de faciliteit, komt belastingplichtige in aanmerking voor de innovatiebox. De inhoud van een octrooi kan overigens wel van belang zijn bij de voordeelbepaling.

Hetgeen hiervoor beschreven staat voor een octrooi geldt ook voor een zogenoemd verleend gebruiksmodel, zoals een verleend Duits Gebrauchsmuster.

3.4.2. Grotere belastingplichtige en programmatuur

Het is mogelijk voor twee soorten projecten een S&O-verklaring te verkrijgen te weten: (1) voor de ontwikkeling van technisch nieuwe (onderdelen van) fysieke producten, fysieke productieprocessen of programmatuur en (2) voor technisch wetenschappelijk onderzoek (binnen producten).

Is het mogelijk voor een grotere belastingplichtige ICT-vennootschap die beschikt over S&O-verklaringen voor de ontwikkeling van hard- en software, de innovatieboxfaciliteit op grond van artikel 12ba, eerste lid, onderdeel b, onder 3°, Wet Vpb toe te passen als de verkregen S&O-verklaringen niet (deels) zien op een programmatuurproject in de zin van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen, maar belastingplichtige aannemelijk maakt dat wel sprake is van programmatuur?

Ja, de innovatieboxfaciliteit is mogelijk toepasbaar. De inspecteur toetst of sprake is van programmatuur in de zin van artikel 12ba, eerste lid, onderdeel b, onder 3°, Wet Vpb. Naast het spraakgebruik is hierbij vooral de kwalificatie van een project in de S&O-aanvraag relevant. Als belastingplichtige er – ondanks een andersluidende kwalificatie in de S&O-aanvraag – in slaagt aan de inspecteur aannemelijk te maken dat niettemin sprake is van programmatuur in de zin van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen als tweede toegangsticket (door een vormgebrek op dit punt in een latere S&O-aanvraag te herstellen), kan eveneens gebruik worden gemaakt van de innovatieboxfaciliteit.

Een grotere hard- en software vennootschap heeft 60 werknemers in dienst; 28 software-, 22 hardware ingenieurs, 5 bestuursleden en 5 administratieve medewerkers. De vennootschap beschikt over meerdere S&O-verklaringen. Het speur- en ontwikkelingswerk waarvoor de verklaringen zijn afgegeven, zien op de ontwikkeling van eigen computers en software. Belastingplichtige heeft bij de aanvraag voor de S&O-uren geen programmatuurproject aangevraagd, omdat de te ontwikkelen programmatuur onderdeel uitmaakt van de ontwikkeling van een hardwareproduct. In een verzoek om vooroverleg geeft belastingplichtige echter aan dat programmatuur in dit geval haar “tweede ticket” vormt. Bij de beoordeling door de inspecteur blijkt dat de vervaardigde computers een zelf ontwikkeld besturingssysteem bevatten. Bij de eerstvolgende S&O-aanvraag vraagt belastingplichtige alsnog een (substantieel) aantal uren aan voor programmatuur, welke aanvraag ook wordt gehonoreerd. Als gevolg hiervan accepteert de inspecteur de toepassing van de innovatiebox waarbij programmatuur als tweede ticket geldt.

Een grotere belastingplichtige heeft in een jaar twee soorten S&O-projecten uitgevoerd. Een S&O-project van 100.000 uur voor productontwikkeling en een ander S&O-project van 8.500 uur voor programmatuur. Het S&O-project voor productontwikkeling is de kernactiviteit van belastingplichtige. Het immaterieel activum uit het S&O-project productontwikkeling heeft geen tweede toegangsticket. Om het immaterieel activum dat is voortgevloeid uit het S&O-project voor productontwikkeling beter te kunnen gebruiken, wordt programmatuur ontwikkeld. Het immaterieel activum uit het S&O-project programmatuur heeft wel een tweede toegangsticket. De voordelen uit hoofde van het immaterieel activum dat is voortgevloeid uit het S&O-project programmatuur komen in aanmerking voor de innovatiebox en zijn via de costplus methode te belonen, ook omdat dit niet het meest bijdraagt aan de winst van belastingplichtige. Het is niet zo dat het S&O-project programmatuur zorgdraagt voor een tweede ticket voor het S&O-project productontwikkeling. Ook niet via samenhang, omdat de kernactiviteit van belastingplichtige is gelegen bij het S&O-project productontwikkeling (zie onderdeel 3.5. over samenhang).

3.4.3. Met exclusieve licenties vergelijkbare situaties

Een Nederlandse vennootschap die kwalificeert als grotere belastingplichtige heeft met behulp van speur- en ontwikkelingswerk waarvoor S&O-verklaringen zijn verleend een immaterieel activum voortgebracht. Het bijbehorende octrooi is aangevraagd door en verleend aan een buitenlandse groepsmaatschappij waar alle octrooien binnen het concern worden geregistreerd. Slechts de registratie van het octrooi berust bij die groepsmaatschappij. Het volledige (economische) eigendom van het octrooi (en het immaterieel activum) ligt bij de Nederlandse vennootschap. De Nederlandse vennootschap doet blijken dat het niet mogelijk is om aan haar een exclusieve licentie te doen verlenen ter zake van het geoctrooieerde immaterieel actief, omdat betreffende groepsmaatschappij over dit actief niet voldoende beschikkingsbevoegdheid of beheersbevoegdheid heeft. Kan de Nederlandse vennootschap de innovatiebox toepassen?