Resolución de 8 de octubre de 2013, de la Presidencia del Tribunal de Cuentas, por la que se publica el Acuerdo del Pleno de 26 de septiembre de 2013, de aprobación del Plan de Contabilidad Adaptado a las Formaciones Políticas

La Ley Orgánica 8/2007, de 4 de julio, sobre financiación de los partidos políticos, en su Disposición adicional octava, establece la elaboración por el Tribunal de Cuentas de un Plan específico de cuentas para las formaciones políticas, que deberá ser aprobado por el Tribunal previo análisis y debate del mismo por la Comisión Mixta Congreso-Senado para las relaciones con el Tribunal de Cuentas.

Para la elaboración del Plan de Contabilidad Adaptado a las Formaciones Políticas, el Tribunal de Cuentas ha contado con la colaboración del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, así como con expertos en Derecho Constitucional, Derecho Financiero y Tributario y Contabilidad.

La Comisión Mixta Congreso-Senado para las relaciones con el Tribunal de Cuentas analizó el Proyecto de Plan de Contabilidad Adaptado a las Formaciones Políticas, dictando con fecha 12 de marzo de 2013 las correspondientes resoluciones, que han sido tomadas en consideración por el Pleno del Tribunal de Cuentas para la aprobación definitiva del Plan de Contabilidad Adaptado a las Formaciones Políticas.

Por todo ello, en aplicación de la Disposición adicional octava de la Ley Orgánica 8/2007, de 4 de julio, sobre financiación de los partidos políticos, por la que se encomienda al Tribunal de Cuentas la elaboración de un Plan específico de cuentas para las formaciones políticas, el Pleno del Tribunal de Cuentas, en sesión de 26 de septiembre de 2013, ha adoptado el siguiente

ACUERDO

Primero. Aprobación del Plan.

1. Se acuerda la aprobación del Plan de Contabilidad Adaptado a las Formaciones Políticas, cuyo texto se inserta a continuación, una vez analizado y debatido el Proyecto de Plan por la Comisión Mixta Congreso-Senado para las relaciones con el Tribunal de Cuentas y revisado aquel por el Tribunal después de tomar en consideración el contenido de las resoluciones de la Comisión Mixta.

Segundo. Obligatoriedad del Plan.

1. El Plan de Contabilidad Adaptado a las Formaciones Políticas será de aplicación obligatoria para los partidos políticos, federaciones, coaliciones o agrupaciones de electores incluidos en el ámbito de aplicación de la Ley Orgánica 8/2007 sobre financiación de los partidos políticos.

2. No obstante, no tendrán carácter vinculante los movimientos contables incluidos en la quinta parte del Plan de Contabilidad y los aspectos relativos a numeración y denominación de cuentas incorporados en la cuarta parte, excepto aquéllos que contengan criterios de registro o valoración.

Disposición transitoria primera. Reglas de aplicación en el primer ejercicio que se inicie a partir de la entrada en vigor del Plan.

Los criterios contenidos en este Plan de Contabilidad Adaptado a las Formaciones Políticas deberán aplicarse, con carácter general, con las excepciones que se indican más adelante.

A tal efecto, el balance de apertura correspondiente al primer ejercicio que se inicie a partir de la entrada en vigor de este Plan se elaborará de acuerdo con las siguientes reglas:

c). Se comprobará su deterioro de valor en esa fecha.

Sin perjuicio de lo anterior, la formación política aplicará con carácter retroactivo las normas contenidas en esta adaptación a las operaciones producidas en el ámbito de las materias que se señalan a continuación, a fin de reflejar contablemente los correspondientes saldos en el balance de situación y permitir su posterior imputación a resultados de acuerdo con los criterios contenidos en la segunda parte de este Plan:

– Subvenciones de carácter finalista destinadas a la adquisición de activos y a la financiación de gastos específicos.

– Donaciones y legados de carácter no monetario.

– Bienes y derechos de contenido patrimonial y naturaleza no monetaria restituidos a la formación política al amparo de lo previsto en la Ley 43/1998.

– Operaciones de endeudamiento.

Los ajustes que deban realizarse para dar cumplimiento a todo lo anterior tendrán como contrapartida una cuenta de excedentes de ejercicios anteriores.

Las cuentas anuales correspondientes al primer ejercicio que se inicie a partir de la entrada en vigor de este Plan se considerarán cuentas anuales iniciales, por lo que no se reflejarán cifras comparativas en las mismas.

Sin perjuicio de lo anterior, en la Memoria de las cuentas anuales iniciales se reflejarán el balance y la cuenta de resultados correspondientes a las cuentas anuales del ejercicio anterior.

Asimismo, en la Memoria de las cuentas anuales iniciales, se creará un apartado con la denominación de «Aspectos derivados de la transición a las nuevas normas contables», en el que se incluirá una explicación de las principales diferencias entre los criterios contables aplicados en el ejercicio anterior y los actuales, así como la cuantificación del impacto que produce esta variación de criterios contables en el patrimonio neto de la formación política. En particular, se incluirá una conciliación referida a la fecha del balance de apertura.

No obstante, la formación política podrá presentar información comparativa del ejercicio anterior adaptada al presente Plan de Contabilidad, para lo cual preparará un balance de apertura de dicho ejercicio precedente con arreglo a los nuevos criterios.

Disposición transitoria segunda. Reglas en relación con las cuentas anuales consolidadas.

1. Si bien el Plan pretende alcanzar la formulación de información consolidada a fin de conseguir el objetivo de imagen fiel de toda la organización implementada por la formación para llevar a cabo su actividad política, existen razones que aconsejan que este proceso se realice de forma paulatina, siendo intención de este Tribunal que en el plazo de dos años se produzca la implantación de la elaboración y formulación de las cuentas anuales consolidadas.

2. A tal fin, las formaciones políticas procederán a integrar en sus cuentas anuales correspondientes a 2016, mediante consolidación, en los términos previstos en el Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre, por el que se aprueban las Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas, la información relativa a las sociedades controladas por los partidos políticos.

3. Asimismo, las formaciones políticas procederán a integrar en sus cuentas anuales correspondientes al ejercicio 2016, mediante agregación, la información relativa a las fundaciones vinculadas. La decisión final para la entrada en vigor de la obligación de consolidación será adoptada por el Pleno del Tribunal de Cuentas a la vista del estado de avance del desarrollo de las normas de consolidación correspondientes a las fundaciones.

4. Hasta que entre en vigor la obligación de consolidación o agregación prevista en los puntos anteriores, las formaciones políticas deberán informar sobre la actividad de las sociedades controladas por las mismas y de las fundaciones vinculadas en el apartado de la memoria relativo a «Otra información», indicando en particular el volumen de ingresos recibidos, así como las aportaciones efectuadas por cualquier concepto a las formaciones políticas de las que dependan o a las que se encuentren vinculadas, respectivamente.

Disposición final única. Entrada en vigor.

El presente Plan entrará en vigor el 1 de enero del año 2014 y será de aplicación para los ejercicios que se inicien a partir de dicha fecha.

Madrid, 8 de octubre de 2013.–El Presidente del Tribunal de Cuentas, Ramón Álvarez de Miranda García.

PLAN DE CONTABILIDAD ADAPTADO A LAS FORMACIONES POLÍTICAS

INTRODUCCIÓN

I

Los partidos políticos desempeñan un papel significativo en el funcionamiento del Estado democrático, como lo demuestra la incorporación generalizada en los diferentes textos constitucionales de referencias a sus funciones y organización. En este sentido, la Constitución Española de 1978 dispone en su artículo sexto que estas formaciones son vehículo de expresión del pluralismo político, contribuyendo a la formación y manifestación de la voluntad popular y siendo un instrumento fundamental para la participación ciudadana en la vida política.

A pesar de la importancia de estas funciones, su naturaleza de asociaciones privadas, constituidas libremente, no se ve alterada como ha quedado confirmado en diversas sentencias del Tribunal Constitucional, en las que se manifiesta que, pese a la dimensión pública que adquieren las funciones por ellos asumidas, no son órganos del Estado, posición que ha sido recogida expresamente en nuestro ordenamiento jurídico. Así, la Ley Orgánica 6/2002, de 27 de junio, de Partidos Políticos, en su exposición de motivos asumió con nitidez este planteamiento al señalar que, aunque los partidos políticos no son órganos constitucionales sino entes privados con base asociativa, forman parte esencial de la arquitectura constitucional y realizan funciones de una importancia constitucional primaria, reconociendo expresamente que los partidos son instrumentos fundamentales de la acción del Estado.

Como resultado de estas consideraciones se ha consolidado la doctrina sobre el papel y el significado de los partidos políticos en el funcionamiento del sistema democrático español, quedando definidos como organizaciones privadas de relevancia constitucional. A través de dicho concepto se pretende aunar la importancia que se otorga a los partidos políticos en el régimen constitucional español y el sometimiento al régimen privado de las asociaciones.

En la actualidad, la configuración establecida en la Constitución en relación con los partidos políticos se encuentra desarrollada, básicamente, en la mencionada Ley Orgánica 6/2002, de 27 de junio, de partidos políticos, y en la Ley Orgánica 8/2007, 4 de julio, sobre financiación de los partidos políticos, que modificó la anterior Ley Orgánica 3/1987 sobre esta misma materia, y, finalmente, y por lo que se refiere específicamente a la actividad electoral, en la Ley Orgánica 5/1985, de 19 de junio, del Régimen Electoral General, y en las Leyes electorales de las correspondientes Comunidades Autónomas.

En particular, la Ley Orgánica 8/2007, contempla en su Disposición adicional octava la elaboración por el Tribunal de Cuentas de un Plan de contabilidad específico para las formaciones políticas, respetando, en todo caso, los límites y previsiones de la Ley, de acuerdo con los criterios que dicho Tribunal ha manifestado en los diversos informes de Fiscalización de Partidos Políticos.

A fin de desarrollar los fundamentos conceptuales generales en los que se debe basar la normativa contable de estas formaciones, el Pleno del Tribunal de Cuentas aprobó, en sesión celebrada el 24 de junio de 2010, el Marco conceptual de la información financiera de los partidos políticos, documento que ha servido de fundamento para la elaboración de este Plan de Contabilidad, junto con los criterios aprobados por el Tribunal de Cuentas con motivo de la fiscalización de la contabilidad electoral derivada de los sucesivos procesos electorales celebrados en el territorio español.

Al marco legislativo nacional y antecedentes expuestos ha de sumarse la iniciativa emprendida por los órganos comunitarios europeos en relación con los partidos concurrentes a ese ámbito y que toma su máxima expresión a través del Reglamento (CE) n° 2004/2003 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 4 de noviembre de 2003, a propósito de la regulación de las normas relativas al estatuto y a la financiación de los partidos políticos a escala europea (modificado por el Reglamento (CE) nº 1524/2007 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 18 de diciembre de 2007), así como las diferentes conclusiones y recomendaciones adoptadas por el Grupo de Estados contra la Corrupción del Consejo de Europa (GRECO) dirigidas a los Estados Miembros en orden a lograr una mayor transparencia en el ámbito de la financiación de los partidos políticos.

En este contexto normativo, a los efectos del presente Plan de Contabilidad, la expresión partido político o formación política deberá ser entendida en los términos más amplios a que se refiere el artículo 1 de la Ley Orgánica 8/2007, de 4 de julio, comprendiendo tanto a los partidos políticos en su acepción más estricta como a las diferentes federaciones, coaliciones o agrupaciones de electores.

II

La singular configuración de los partidos políticos como asociaciones privadas que cumplen una función pública trascendental en nuestro sistema democrático supone un referente significativo para el establecimiento del Marco Conceptual de la información financiera a elaborar por estas entidades. Así, entre los rasgos del entorno económico y jurídico que afectan directamente a la citada información, cabe destacar los aspectos relacionados con la creación y disolución de los partidos políticos; con su organización, funcionamiento y actividades; y con su financiación, cuyos aspectos más relevantes a efectos de la elaboración de este Plan de contabilidad se han tenido en cuenta.

La regulación de los partidos políticos, que se contempla en la Ley Orgánica 6/2002, de 27 de junio, respeta el principio de intervención mínima que se desprende de la propia Constitución, y el principio de libertad positiva de creación, estableciendo que los españoles podrán crear libremente partidos políticos, sin que entre los requisitos exigidos en la citada Ley para la constitución de los mismos se establezca la obligación de aportar inicialmente un capital o dotación fundacional por parte de los promotores, a diferencia de lo regulado para las sociedades y las fundaciones, respectivamente. Este extremo condiciona el contenido de la información financiera de los partidos políticos en la medida en que el patrimonio de los mismos será el generado por su actividad ordinaria y electoral.

En particular, la inscripción en el Registro de Partidos Políticos confiere al partido personalidad jurídica; hace pública su constitución y sus estatutos; vincula a los poderes públicos y es garantía para los terceros que se relacionan con el mismo. Esta inscripción produce efectos indefinidamente mientras no se anote en el mismo su suspensión o disolución, bien por notificación de la decisión acordada por el propio partido de acuerdo con las previsiones estatutarias, bien por ser declarado judicialmente ilegal y disuelto o suspendido.

La democracia interna requerida en la Constitución Española se traduce en la exigencia de que estas formaciones deberán establecer su organización y su funcionamiento interno mediante reglas que permitan la participación de los afiliados en la gestión y el control de los órganos de gobierno y mediante el reconocimiento de unos derechos y atribuciones a los afiliados en orden a conseguir su participación en la formación de la voluntad del partido.

Para finalizar estas breves notas sobre la naturaleza jurídica de los partidos políticos, que lógicamente condicionan el posterior registro contable, cabe señalar que si bien podrán ejercer libremente su actividad, la cual se extiende a diferentes ámbitos territoriales relacionados generalmente con las circunscripciones electorales en las que presentan candidaturas, coincidiendo con el territorio del Estado español, con el de una o varias Comunidades Autónomas, o con el del ámbito municipal, la Ley Orgánica 8/2007 limita estas actuaciones al ámbito político, prohibiendo que los partidos políticos puedan desarrollar actividades de carácter mercantil de ninguna naturaleza.

III

En ejercicio de la habilitación atribuida al Tribunal de Cuentas por la Disposición adicional octava de la Ley 8/2007, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas y el Tribunal suscribieron el oportuno convenio, en cuya virtud, se constituyó un grupo de trabajo encargado de elaborar el anteproyecto que sirviese de base para la posterior redacción de estas normas, en el que han participado representantes de ambas instituciones, expertos en Derecho Constitucional, Derecho Financiero y Tributario y en Contabilidad, quienes han aportado sus valiosos conocimientos para normalizar las obligaciones contables de estas asociaciones privadas de relevancia constitucional.

De lo anterior se deduce que el presente texto, es la obra de un conjunto de expertos que han intentado aunar la doble visión, general, esto es, buscando las soluciones que se han considerado más idóneas en el marco del Plan de las empresas y de las entidades sin fines lucrativos, y, particular, es decir, en atención a la singularidad que introduce en este sujeto contable su marco jurídico de referencia.

El Plan de Contabilidad de las formaciones políticas tiene la misma estructura que el Plan General de Contabilidad. De acuerdo con lo indicado, se incluyen cinco partes:

– Marco Conceptual de la Contabilidad

– Normas de registro y valoración

– Cuentas anuales

– Cuadro de cuentas

– Definiciones y relaciones contables

La primera parte, Marco Conceptual de la Contabilidad, establece las premisas fundamentales para contabilizar las operaciones realizadas por las formaciones políticas, posteriormente desarrolladas en la segunda y tercera parte del Plan. En su redacción, se ha partido del documento «Marco Conceptual de la Información Financiera de los Partidos Políticos» aprobado por el Pleno del Tribunal de Cuentas, y de la regulación legal contenida en el artículo 14 de la Ley Orgánica 8/2007 que, en su apartado 5, dispone que las cuentas anuales se componen del balance, la cuenta de resultados y una memoria explicativa de ambos documentos.

En este sentido, entre otros, se han trasladado al Marco Conceptual que ahora se aprueba los siguientes contenidos del elaborado por el Tribunal de cuentas: en caso de conflicto se otorga prevalencia a la fiabilidad frente a la relevancia, el principio de empresa en funcionamiento se enuncia como principio de continuidad de la actividad económica, y en el de devengo se enfatiza el tratamiento contable de las subvenciones electorales.

Adicionalmente, considerando que la actividad propia de los partidos políticos no está orientada a la consecución de un resultado, en su elaboración también se aprecian semejanzas con el Marco Conceptual de la Contabilidad aplicable por las entidades sin fines lucrativos, y que también se ponían de manifiesto en el documento elaborado por el Tribunal de Cuentas, en particular, en lo que respecta a la definición y los criterios de reconocimiento de los elementos de las cuentas anuales, así como en la incorporación del criterio valorativo del coste de reposición depreciado, para dar posterior soporte, entre otros, al tratamiento contable de los activos no generadores de flujos de efectivo.

Una vez definido el Marco Conceptual de la Contabilidad, es necesario analizar las especialidades incluidas en las normas de registro y valoración a seguir por las formaciones políticas, recogidas en la segunda parte del Plan.

A diferencia del Plan de Empresas y del Plan de Contabilidad para las entidades sin fines lucrativos, el que ahora se aprueba para las formaciones políticas no recoge el que se ha venido a denominar modelo dual interno. Es decir, las normas de registro y valoración de las formaciones políticas no introducen diferencias en el tratamiento contable de las operaciones en función de la dimensión económica de la entidad que informa, sin perjuicio de la previsión contenida en la tercera parte a los efectos de presentar la información.

Esta decisión se justifica por un doble motivo. La prohibición de realizar actividades mercantiles introduce sin duda y con carácter general una simplificación en los criterios contables que deben aplicar las formaciones políticas, siendo en este contexto menos necesaria, por tanto, a diferencia de lo que sucede en el Plan de empresas, la incorporación de dos bloques de criterios, habiéndose optado tal y como se indica, con carácter general, por los recogidos en el Plan de Pequeñas y Medianas Empresas; y, en segundo lugar, por considerar que una aplicación gradual de los requerimientos contables garantizará un efectivo cumplimiento de las nuevas obligaciones impuestas por la Ley Orgánica 8/2007.

Entrando en el análisis de los aspectos más relevantes de la segunda parte es preciso traer a colación el criterio previsto para contabilizar el deterioro del inmovilizado material, considerando como valor en uso del activo su coste de reposición depreciado. Este mismo criterio se aplica para las existencias que se entregan sin contraprestación o a cambio de una contraprestación simbólica o reducida. En ambos casos, este criterio especial se justifica en función de las especiales características de las formaciones políticas, cuyo objeto no es la obtención de un rendimiento económico y cuyos activos, en consecuencia, no tienen por finalidad generar flujos de efectivo.

Del mismo modo, para regular el tratamiento contable de las permutas, se ha entendido que ante la ausencia de una generación de flujos de efectivo, circunstancia que dificulta aplicar el «Test» sobre la naturaleza comercial o no del intercambio, lo más oportuno era seguir el criterio establecido en el Plan de Contabilidad de las Administraciones Públicas, en el que el reconocimiento por el valor razonable del activo recibido se condiciona a que la permuta lo sea de activos con una diferente naturaleza y función y, en consecuencia, pueda concluirse que, en esencia, el activo entregado constituye un medio de pago.

En materia de instrumentos financieros se ha optado por introducir criterios simplificados, en sintonía con las razones ya expuestas. Así, se ha precisado que los créditos que se originan en el desarrollo de la actividad propia (frente a los afiliados, adheridos o simpatizantes), y los débitos relacionados con la citada actividad deben reconocerse y valorarse por su valor nominal, si su vencimiento no supera los doce meses.

Adicionalmente, en todo caso, se dispone que los préstamos concedidos a tipo de interés cero o por debajo del interés de mercado se contabilizan por el importe entregado, reconociendo, en su caso, los intereses de la operación por el importe acordado como un ingreso en la cuenta de resultados.

En la presentación de las cuestiones más significativas del Plan es menester hacer referencia a los criterios que se han establecido para contabilizar los ingresos y gastos de la formación política, donde se ha tomado como referente las normas aplicadas por las entidades sin fines lucrativos, a las que en ausencia de criterio habría que acudir para completar la citada regulación y, adicionalmente, se han incorporado aspectos singulares de estas formaciones como lo es el reflejo de los ingresos y gastos relacionados con la actividad electoral, como más adelante se detallará.

En el registro contable del gasto por impuesto sobre beneficios, ante la escasa relevancia de la operación, se ha optado por establecer un criterio simplificado en cuya virtud el gasto a reconocer en cada ejercicio se corresponderá con el importe pagado o pendiente de pago, sin que proceda, en consecuencia, el registro de activos y pasivos por impuesto diferido.

El contenido de la norma en materia de subvenciones, donaciones y legados viene condicionado por la naturaleza no finalista de las ayudas que reciben estas formaciones, salvo la relacionada con los gastos de seguridad. Por ello, con carácter general, todas las subvenciones y donaciones monetarias recibidas se reconocerán directamente en la cuenta de resultados, constituyendo la excepción los supuestos en los que deben registrarse directamente en el patrimonio neto.

IV

La forma de constitución adoptada por la formación política (federación, confederación, coalición...), su dimensión y el nivel en el que se toman las decisiones económicas condiciona la organización administrativa y contable implantada por el partido y determina el grado de centralización de la información financiera. Esta diversidad se intensifica especialmente en el ámbito local, en el que el grado de autonomía funcional, administrativa y contable de la organización territorial e institucional varía de forma significativa de los partidos con implantación nacional a los que restringen su actividad al ámbito local y municipal.

De conformidad con lo contemplado en la Ley Orgánica 8/2007, esta estructura tiene una proyección sobre las cuentas anuales de los partidos políticos, extendiéndose éstas a los ámbitos estatal, autonómico, comarcal y provincial, ámbito este último en el que se incluye la actividad de las sedes locales, de forma que las cuentas anuales remitidas representen toda la actividad económico-financiera desarrollada por la organización territorial del partido político, con independencia del grado de autonomía funcional y de la estructura territorial implantada por el mismo. Por otra parte, las cuentas anuales consolidadas de federaciones de partidos y coaliciones incluirán las de los partidos federados y coaligados.

En cuanto a la actividad económica de los grupos parlamentarios de las Cortes Generales, de las Asambleas Legislativas de las Comunidades Autónomas, de las Juntas Generales y la de los grupos políticos en las Corporaciones Locales, así como en su caso la de las agrupaciones juveniles se presume que, salvo prueba en contrario, la actividad económica de dichos grupos está vinculada a la actividad política del partido que ha presentado la correspondiente candidatura electoral, independientemente del grado de autonomía implantado en la toma de las decisiones económicas. En consecuencia, a efectos de la representatividad de los estados financieros de los partidos políticos, se considera que las cuentas anuales consolidadas son las que mejor reflejan, en todos los aspectos significativos, la actividad económico-financiera del partido político.

Por otra parte, en el entorno de los partidos políticos se han ido constituyendo distintas fundaciones, cuya actividad presenta una vinculación con la del partido, que generalmente se traduce en flujos financieros y relaciones económicas entre ambas entidades que afectan a la información financiera de la formación política. Esta relación ha sido reconocida en la Ley Orgánica 8/2007 sobre financiación de los partidos políticos, sometiendo las donaciones que perciban las Fundaciones y Asociaciones vinculadas orgánicamente a partidos políticos con representación en las Cortes Generales a los mecanismos de fiscalización y control y al régimen sancionador previstos en la citada Ley Orgánica.

A efectos del ejercicio de la competencia fiscalizadora atribuida al Tribunal de Cuentas, éste ha estimado necesario establecer diversos criterios para determinar dicha vinculación orgánica, criterios que fueron adoptados por Acuerdo del Pleno de 28 de mayo de 2009. En particular, se considerarán vinculadas a un partido político aquellas fundaciones que hayan sido constituidas con una aportación mayoritaria, directa o indirecta, del mismo; aquéllas, cuyo patrimonio fundacional, con carácter de permanencia, esté formado en más de un 50 por 100 por bienes o derechos aportados o cedidos por el partido; o aquéllas cuyo Patronato sea controlado por el partido en términos similares a los que se regula para la sociedad mercantil la vinculación en el artículo 42 del Código de Comercio.

Sin perjuicio de la naturaleza jurídica de las fundaciones y de su peculiar régimen de funcionamiento, se considera que, a efectos de la representatividad de los estados financieros de los partidos políticos, las cuentas anuales consolidadas son las que mejor reflejan, en todos los aspectos significativos, la actividad económico-financiera del partido político, con independencia de la información que deba incorporarse en la Memoria sobre las fundaciones vinculadas y la naturaleza de las relaciones económico-financieras con ellas mantenidas.

En algunos casos, los partidos políticos vienen manteniendo participaciones en sociedades anónimas, generalmente, por el total del capital social, cuya actividad principal consiste en la tenencia y administración de bienes inmuebles vinculados al desarrollo de actividades propias del partido, así como en la gestión inmobiliaria de sedes del partido y explotación de servicios de hostelería. A este respecto, la nueva Ley Orgánica de financiación ha introducido la prohibición para los partidos políticos de desarrollar actividades de carácter mercantil de ninguna naturaleza, lo que obligará a los mismos a revisar las participaciones existentes en dichas sociedades dado el carácter mercantil que les asigna la normativa que las regula.

Salvo las sociedades mercantiles, cuya actividad está expresamente prohibida por la Ley Orgánica 8/2007 sobre financiación de partidos políticos, la regulación actual no contempla mecanismo alguno de control sobre las relaciones económico-financieras de las formaciones políticas con el resto de sociedades en las que participe. No obstante, en el caso de que exista un control del partido sobre estas sociedades, será necesaria la presentación de información financiera consolidada a fin de garantizar la transparencia de la actividad desarrollada por los partidos políticos, sin perjuicio de que en la Memoria de las cuentas anuales del partido se recoja información suficiente sobre las citadas sociedades.

La tercera parte del Plan, normas de elaboración de las cuentas anuales, dedica su norma primera «Cuentas anuales consolidadas de la formación política» a sistematizar todas estas reflexiones, aclarando cuál debe ser el contenido de las cuentas consolidadas que se deben elaborar.

Es decir, en consonancia con lo expuesto, se considera esencial definir el alcance del sujeto contable al que va dirigido este Plan de Contabilidad en sus diferentes niveles. Por un lado estaría el partido político, estrictamente considerado, que siguiendo la terminología aplicada en la mencionada Ley Orgánica 8/2007, sobre financiación de los partidos políticos, en principio, debería elaborar y presentar unos estados contables consolidados que engloben los correspondientes a cada unidad de su organización, tanto territorial como institucional, conformada esta última por los diferentes grupos parlamentarios y grupos de cargos electos en las corporaciones locales y, en su caso, agrupaciones juveniles; y, por otro, estaría el partido político considerado como una única realidad económico-financiera, que como tal debería presentar estados consolidados en los que estuviesen integrados, además de los estados contables de su organización territorial e institucional, los correspondientes a la actividad desarrollada por las fundaciones vinculadas al mismo y por las empresas y sociedades de él dependientes. Sólo de este modo se podría obtener una visión global de toda la actividad desarrollada por los partidos políticos y quedaría potenciada su publicidad y transparencia en los términos proclamados en su normativa reguladora.

Sin perjuicio de lo anterior, y tal y como se ha expuesto, el Plan prevé que si una unidad contable de la organización territorial o institucional de la formación política integrada en las cuentas consolidadas, elabora cuentas individuales, bien por motivos de gestión interna de la formación o por otras razones, los criterios a seguir, con carácter general, serán los previstos para las cuentas consolidadas al margen de que en este supuesto la información relacionada con las partes vinculadas no sea objeto de las oportunas eliminaciones, sino de información detallada en la memoria.

El sistema de información económico-financiera de los partidos políticos ha de incorporar todas las manifestaciones de su actividad, tanto ordinaria como electoral, entendiendo por ésta la desarrollada en el correspondiente periodo contemplado en la respectiva normativa electoral. En este sentido, la tercera parte del Plan de Contabilidad contempla criterios de diferenciación y segregación a fin de facilitar a los partidos políticos la rendición de la contabilidad electoral, en el correspondiente balance y cuenta de resultados, cuando, de conformidad con los resultados obtenidos, estuvieran obligados a la misma.

Por otra parte, al objeto de que el presente Plan sea una herramienta útil para verificar el grado de cumplimiento de la Ley Orgánica 8/2007, a la hora de proponer un contenido para los modelos de cuentas anuales ha prevalecido la necesidad de identificar con claridad las fuentes de financiación de las formaciones políticas.

En este sentido, la cuenta de resultados muestra con nitidez el sistema de financiación mixto de la actividad ordinaria de estas formaciones, que se reproduce para la financiación de la actividad electoral, con los requisitos y limitaciones específicos que se contemplan en la Ley Orgánica 5/1985 del Régimen Electoral General y Leyes Electorales autonómicas. De acuerdo con este sistema, los recursos tienen su origen, por una parte, en los poderes públicos como medio de garantía de la independencia de los partidos políticos y de la suficiencia de la financiación requerida; y, por otra, en las aportaciones privadas procedentes de personas físicas y jurídicas, con las limitaciones y requisitos contemplados en la respectiva normativa, junto con las cuotas de los afiliados, con independencia de las operaciones de endeudamiento que pudieran concertar con las entidades de crédito que, en todo caso, deberán identificarse en un anexo de la memoria.

Siguiendo con el estudio de la cuenta de resultados cabe señalar que como consecuencia de que la mayor parte de los ingresos de las formaciones políticas corresponden a subvenciones públicas, cuyos importes están determinados en función de los resultados electorales alcanzados y se otorgan anualmente, el resultado contable presenta un significado diferente del que se da en el ámbito de las entidades con fines lucrativos. Esta circunstancia ocasiona que dicho saldo se explique como la diferencia entre los gastos incurridos para la realización de las actividades políticas y los ingresos obtenidos para financiarlos, estableciéndose así una singular correlación entre ingresos y gastos, representando dicho resultado el nivel de ahorro o desahorro producido durante el ejercicio en función del montante de fondos propios que el partido político ha decidido mantener en el tiempo al objeto de asegurar la permanencia de su actividad económica en cuanto instrumento para desarrollar su actividad política.

Considerando esta circunstancia, el mantenimiento del patrimonio neto en niveles que aseguren la permanencia de la actividad económica del partido político conlleva necesariamente un ajuste de dicha actividad a los ingresos realizados, excepto cuando se prevea un incremento de los recursos futuros que compense el exceso de actividad económica, además de los costes del apalancamiento financiero necesario.

Aun cuando la legislación sobre financiación de los partidos políticos obliga a rendir las cuentas anuales correspondientes al último ejercicio ante el Tribunal de Cuentas a los partidos políticos que reciban algún tipo de subvención pública para atender sus gastos de funcionamiento ordinario, la aplicación del presente Plan de Contabilidad se extenderá a todos los partidos políticos, cualquiera que sea su grado de implantación territorial y los resultados electorales que pudieran haber alcanzado. No obstante, a fin de facilitar su aplicación, tal y como se ha indicado, se ha previsto la utilización de modelos abreviados de cuentas anuales para aquellas formaciones políticas con una menor implantación y, por tanto, con una reducida actividad, de acuerdo con los criterios definidos en el apartado sobre las normas de elaboración de las cuenta anuales.

La cuarta parte, Cuadro de Cuentas, incluye los subgrupos y cuentas que se han considerado necesarias para poder reflejar contablemente las operaciones contenidas en la segunda parte del Plan, y las disposiciones generales en materia de registro y valoración, sin intentar agotar todas las situaciones que puedan producirse en la realidad.

Para ello, tomando como base la codificación del Plan de empresas, se han habilitado cuentas específicas y otras se han modificado. También se han eliminado cuentas previstas en el Plan General de Contabilidad, sin perjuicio de que estas entidades en los supuestos en que determinadas operaciones así lo exijan, puedan utilizarlas. En todo caso, el cuadro de cuentas no será obligatorio en cuanto a su numeración y denominación, sin perjuicio de constituir una guía o referente obligatorio en relación con los epígrafes y partidas de las cuentas anuales.

No obstante, sin duda, en este punto la principal novedad es la creación de subgrupos específicos para contabilizar las operaciones relacionadas con la actividad electoral, con la finalidad de que el sistema de llevanza de la contabilidad permita identificar los elementos patrimoniales afectos a la citada actividad.

La quinta parte, Definiciones y Relaciones Contables, aporta claridad y contenido al cuadro de cuentas de la cuarta parte, al incluir las correspondientes definiciones, relaciones contables y los movimientos que darán origen a los motivos de cargo y abono. Esta quinta parte, en su caso, también deberá complementarse con los motivos de cargo y abono generales regulados en el Plan de empresas, y al igual que éste tampoco será de aplicación obligatoria, excepto en aquello que aluda o contenga criterios de registro y valoración, o sirva para su interpretación, todo ello sin perjuicio del carácter explicativo de las diferentes partidas de las cuentas anuales.

V

Ha de resaltarse que la adopción de un sistema uniforme de información económico-financiera de los partidos políticos no sólo tiene el objetivo de propiciar a los responsables de su organización y a sus afiliados el conocimiento de su actividad y de la situación patrimonial en cada momento y la toma de las decisiones pertinentes, sino también hacer posible el acceso de los ciudadanos a esta información, en cuanto usuarios principales de la misma, en consonancia con el carácter público de sus funciones y la importancia cuantitativa y cualitativa de los recursos públicos destinados a su financiación. Por otra parte, el seguimiento de unos principios y criterios comunes en el registro contable de sus operaciones facilita significativamente la interpretación de los correspondientes estados contables y permite la comparación inmediata de la situación entre diferentes partidos políticos y conocer la aplicación dada a los recursos públicos.

La actividad de los partidos políticos está sometida a los principios de regularidad, publicidad y transparencia, cuyo cumplimiento se verá impulsado por la aplicación de unos mismos criterios en el registro de su actividad económico-financiera, objetivo al que responde el presente Plan de Contabilidad, junto con otras medidas que pudieran adoptarse en aras de una mayor publicidad de sus estados contables.

PRIMERA PARTE. Marco conceptual de la contabilidad

1.º Cuentas anuales. Imagen fiel

La dimensión pública de las funciones asignadas a los partidos políticos, así como el régimen establecido para la financiación de su actividad, junto con el sometimiento de la misma al régimen privado de las asociaciones, conforman el marco básico al que ha de acomodarse su sistema de información financiera, de forma que éste permita identificar el origen de los recursos públicos y privados percibidos y determinar su aplicación, tanto en su actividad ordinaria como electoral, a las funciones que tiene atribuidas, así como evaluar el resultado de su actividad y su situación financiera y patrimonial.

La naturaleza de las funciones que los partidos políticos tienen asignadas limita la importancia de los objetivos económicos en la evaluación de su actividad, cuya medición más representativa se realiza a través del resultado del ejercicio, sin perjuicio de la conveniencia de una utilización eficiente de los recursos empleados.

Las cuentas anuales que todo partido político, identificado como sujeto contable, ha de elaborar como resultado del sistema de información económico-financiera implantado deberán ofrecer una imagen fiel de la actividad desarrollada en el ejercicio al que hacen referencia y de la situación financiera y patrimonial al final del mismo.

A tales efectos, el partido político como sujeto contable está integrado por toda aquella organización, con o sin personalidad jurídica independiente, con capacidad para desarrollar una actividad económica o para disponer de recursos financieros, públicos o privados, que coadyuven al cumplimiento de los objetivos políticos inspiradores del programa ideológico del partido político correspondiente. Cada unidad contable, integrada en la estructura global del partido llevará la contabilidad de la actividad desarrollada en su respectivo ámbito de actuación, de conformidad con el grado de autonomía que tenga reconocida dentro de la organización del partido. Las cuentas consolidadas del partido será el resultado de la integración de los estados contables elaborados por cada unidad contable.

Las cuentas anuales a elaborar por las formaciones políticas comprenden el balance, la cuenta de resultados y la memoria, las cuales serán formuladas y aprobadas de acuerdo con lo establecido en sus estatutos en cumplimiento de los principios democráticos que impone la Constitución a los partidos en cuanto a su estructura interna y funcionamiento. Estos documentos forman una unidad.

Las cuentas anuales deben redactarse con claridad, a fin de que la información suministrada sea comprensible y útil para los ciudadanos en general y los votantes en particular, de forma que la transparencia de las fuentes de financiación y de la actividad económica realizada puedan valorarse por los electores, facilite la vinculación a la formación política de los afiliados, adheridos y simpatizantes, y garantice el ejercicio de las competencias atribuidas a los distintas Instituciones, de conformidad con los requisitos y condicionantes legalmente establecidos. A tal fin, en la contabilización de las operaciones se atenderá a su realidad económica y no sólo a su forma jurídica.

Cuando se considere que el cumplimiento de los requisitos, principios y criterios contables incluidos en este Plan de Contabilidad de los partidos políticos no sea suficiente para mostrar la imagen fiel, en la memoria se suministrarán las informaciones complementarias precisas para alcanzar este objetivo.

En aquellos casos excepcionales en los que dicho cumplimiento fuera incompatible con la imagen fiel que deben proporcionar las cuentas anuales, se considerará improcedente dicha aplicación. En tales casos, en la memoria se motivará suficientemente esta circunstancia y se explicará su influencia sobre el patrimonio, la situación financiera y los resultados de la formación política.

2.º Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales

La información incluida en las cuentas anuales debe ser relevante y fiable. En los casos de imposibilidad de alcanzar simultáneamente grados máximos de una y otra cualidad, y considerando que el ejercicio de la actividad económica es un mero instrumento para el desarrollo de las funciones públicas asignadas a las formaciones políticas, en la elaboración de la información financiera deberá prevalecer con carácter general la fiabilidad, sin perjuicio de la aplicación de la relevancia sobre aquellos casos particulares que pueda afectar a la evolución económica futura del partido.

La información es fiable cuando está libre de errores materiales y es neutral, es decir, está libre de sesgos, y los usuarios pueden confiar en que es la imagen fiel de lo que pretende representar.

Una cualidad derivada de la fiabilidad es la integridad, que se alcanza cuando la información financiera contiene, de forma completa, todos los datos que pueden influir en la toma de decisiones, sin ninguna omisión de información significativa.

La información es relevante cuando es útil para la toma de decisiones económicas por los responsables de la dirección del partido, así como para el conocimiento por los ciudadanos de las decisiones y finalidades perseguidas; es decir, cuando ayuda a evaluar sucesos pasados, presentes o futuros, o bien a confirmar o corregir evaluaciones realizadas anteriormente. En particular, para cumplir con este requisito, las cuentas anuales deben mostrar adecuadamente el grado de cumplimiento de los objetivos fijados para la formación política en el ejercicio, derivados de los fines que persiga con su actividad.

Adicionalmente, la información financiera debe cumplir con las cualidades de comparabilidad y claridad.

La comparabilidad, que debe extenderse tanto a las cuentas anuales de la formación política en el tiempo como a las de diferentes formaciones en el mismo momento y para el mismo periodo de tiempo, debe permitir contrastar la situación y actividad de los partidos políticos, e implica un tratamiento similar para las transacciones y demás sucesos económicos que se producen en circunstancias parecidas.

Por su parte, la claridad requiere que, sobre la base de un razonable conocimiento de los objetivos políticos y del programa ideológico de la formación política, de su contabilidad y de sus finanzas, los usuarios de las cuentas anuales, mediante un examen diligente de la información suministrada, puedan formarse juicios que les faciliten la toma de decisiones. La claridad no justifica la exclusión de operaciones complejas de las cuentas anuales, siempre que resulten relevantes.

La información financiera es útil para el proceso de adaptación de decisiones pero, al mismo tiempo, su obtención ocasiona costes. La información que ha de proporcionarse a los distintos usuarios debe tener en cuenta el criterio de coste-utilidad a la hora de juzgar el nivel de agregación o desarrollo de ciertos datos que puede favorecer un conocimiento más detallado de los hechos.

3.º Principios contables

La contabilidad de las formaciones políticas y, en especial, el registro y la valoración de los elementos de las cuentas anuales, se desarrollarán aplicando obligatoriamente los principios contables que se indican a continuación:

1. Continuidad de la actividad económica. Se considerará, salvo prueba en contrario, que la actividad económica derivada de la ejecución del programa político de la formación continuará en un futuro previsible, por lo que la aplicación de los principios y criterios contables no estarán orientados a determinar el valor de la liquidación de su patrimonio, salvo que se produzca la disolución de la formación política.

En aquellos casos en que se produzca la disolución del partido político, la formación aplicará las normas de registro y valoración que resulten más adecuadas para reflejar la imagen fiel de las operaciones tendentes a realizar el activo, cancelar las deudas y, en su caso, hacer entrega del patrimonio neto resultante, debiendo suministrar en la memoria de las cuentas anuales toda la información significativa sobre los criterios aplicados.

2. Devengo. Los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro. En este sentido y por lo que se refiere a la contabilización de las subvenciones a percibir por los resultados obtenidos en las diferentes campañas electorales, su registro se efectuará por su totalidad en el momento en que dichos resultados sean firmes, con independencia del momento en que se produzca su cobro y de la duración del periodo para el que hubieran sido elegido sus representantes.

3. Uniformidad. Adoptado un criterio dentro de las alternativas que, en su caso, se permitan, deberá mantenerse en el tiempo y aplicarse de manera uniforme para transacciones, otros eventos y condiciones que sean similares, en tanto no se alteren los supuestos que motivaron su elección. De alterarse estos supuestos podrá modificarse el criterio adoptado en su día; en tal caso, estas circunstancias se harán constar en la memoria, indicando la incidencia cuantitativa y cualitativa de la variación sobre las cuentas anuales.

4. Prudencia. Se deberá ser prudente en las estimaciones y valoraciones a realizar en condiciones de incertidumbre. La prudencia no justifica que la valoración de los elementos patrimoniales no responda a la imagen fiel que deben reflejar las cuentas anuales.

Sin perjuicio de la aplicación del criterio del valor razonable, únicamente se contabilizarán los ingresos obtenidos hasta la fecha de cierre del ejercicio. Por el contrario, se deberán tener en cuenta todos los riesgos, con origen en el ejercicio o en otro anterior, tan pronto sean conocidos, incluso si su conocimiento se produjera entre la fecha de cierre de las cuentas anuales y la fecha en que éstas se formulen. En tales casos se dará cumplida información en la memoria, sin perjuicio de su reflejo, cuando se haya generado un pasivo y un gasto, en otros documentos integrantes de las cuentas anuales. Excepcionalmente, si los riesgos se conocieran entre la formulación y antes de la aprobación de las cuentas anuales y afectaran de forma muy significativa a la imagen fiel, las cuentas anuales deberán ser reformuladas.

Deberán tenerse en cuenta las amortizaciones y correcciones de valor por deterioro de los activos, tanto si el excedente del ejercicio es positivo como negativo.

5. No compensación. Salvo que una norma disponga de forma expresa lo contrario, no podrán compensarse las partidas del activo y del pasivo o las de gastos e ingresos, y se valorarán separadamente los elementos integrantes de las cuentas anuales.

6. Importancia relativa. Se admitirá la no aplicación estricta de algunos de los principios y criterios contables cuando la importancia relativa en términos cuantitativos o cualitativos de la variación que tal hecho produzca sea escasamente significativa y, en consecuencia, no altere la expresión de la imagen fiel. Las partidas o importes cuya importancia relativa sea escasamente significativa podrán aparecer agrupados con otros de similar naturaleza o función.

En los casos de conflicto entre principios contables, deberá prevalecer el que mejor conduzca a que las cuentas anuales expresen la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados obtenidos por las actividades desarrolladas.

4.º Elementos de las cuentas anuales

Los elementos que, cuando cumplan los criterios de reconocimiento que se establecen posteriormente, se registran en el balance son:

1. Activos: bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la formación política como resultado de sucesos pasados, de los que se espera que la formación obtenga rendimientos aprovechables en su actividad política futura. En particular, cumplirán esta definición aquellos que incorporan un potencial de servicio para los ciudadanos en general.

2. Pasivos: obligaciones actuales surgidas como resultado de sucesos pasados, para cuya extinción la formación política espera desprenderse de recursos económicos. A estos efectos, se entienden incluidas las provisiones.

3. Patrimonio neto: constituye la parte residual de los activos de la formación política, una vez deducidos todos sus pasivos. Incluye los excedentes acumulados u otras variaciones que le afecten.

Los elementos que, cuando cumplan los criterios de reconocimiento que se establecen posteriormente, se registran en la cuenta de resultados o, en su caso, directamente en cuentas de patrimonio, son:

4. Ingresos: incrementos en el patrimonio neto de la formación política durante el ejercicio, ya sea en forma de entradas o aumentos en el valor de los activos, o de disminución de los pasivos.

5. Gastos: decrementos en el patrimonio neto de la formación política durante el ejercicio, ya sea en forma de salidas o disminuciones en el valor de los activos, o de reconocimiento o aumento del valor de los pasivos.

Los ingresos y gastos del ejercicio se imputarán a la cuenta de resultados y formarán parte del excedente, salvo cuando proceda su imputación directa al patrimonio neto, en cuyo caso se informará de modo pormenorizado en la memoria, de acuerdo con lo previsto en la segunda parte de este Plan de Contabilidad o en una norma que la desarrolle.

5.º Criterios de registro o reconocimiento contable de los elementos de las cuentas anuales

El registro o reconocimiento contable es el proceso por el que se incorporan al balance o a la cuenta de resultados los diferentes elementos de las cuentas anuales, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro relativas a cada uno de ellos, incluidas en la segunda parte de este Plan de Contabilidad.

Los partidos políticos deberán adoptar las medidas oportunas para una adecuada conservación y custodia de los libros de contabilidad, así como de las cuentas anuales debidamente aprobadas, junto con la documentación justificativa de las operaciones realizadas durante un plazo de tiempo de, al menos, diez años mientras la normativa específica no prevea otro plazo diferente o esté en curso un procedimiento de exigencia de responsabilidades.

Los partidos políticos deberán llevar libros de contabilidad detallados que permitan en todo momento conocer su situación financiera y patrimonial y el cumplimiento de las obligaciones legales. Las operaciones económico-financieras realizadas por el partido político se registrarán cronológicamente, por el procedimiento que se estime más idóneo, en el libro Diario, que servirá de soporte principal a la información recogida en las cuentas anuales. Los valores de las anotaciones contables registradas en los libros de contabilidad deberán estar expresados en euros.

El registro de los elementos procederá cuando, cumpliéndose la definición de los mismos incluida en el apartado anterior, se cumplan los criterios de probabilidad en la obtención o cesión de recursos y su valor pueda determinarse con un adecuado grado de fiabilidad. Cuando el valor deba estimarse, el uso de estimaciones razonables no menoscabará su fiabilidad. En particular:

1. Los activos deben reconocerse en el balance cuando sea probable la obtención a partir de los mismos de rendimientos aprovechables en su actividad futura, y siempre que se puedan valorar con fiabilidad. El reconocimiento contable de un activo implica también el reconocimiento simultáneo de un pasivo, la disminución de otro activo o el reconocimiento de un ingreso u otros incrementos en el patrimonio neto.

2. Los pasivos deben reconocerse en el balance cuando sea probable que, a su vencimiento y para liquidar la obligación, deban entregarse o cederse recursos que incorporen rendimientos potenciales en su actividad, y siempre que se puedan valorar con fiabilidad. El reconocimiento contable de un pasivo implica el reconocimiento simultáneo de un activo, la disminución de otro pasivo o el reconocimiento de un gasto u otros decrementos en el patrimonio neto.

3. El reconocimiento de un ingreso tiene lugar como consecuencia de un incremento de los recursos de la formación política, y siempre que su cuantía pueda determinarse con fiabilidad. Por lo tanto, conlleva el reconocimiento simultáneo o el incremento de un activo, o la desaparición o disminución de un pasivo y, en ocasiones, el reconocimiento de un gasto.

4. El reconocimiento de un gasto tiene lugar como consecuencia de una disminución de los recursos de la formación política, y siempre que su cuantía pueda valorarse o estimarse con fiabilidad. Por lo tanto, conlleva el reconocimiento simultáneo o el incremento de un pasivo, o la desaparición o disminución de un activo y, en ocasiones, el reconocimiento de un ingreso o de una partida de patrimonio neto.

Se registrarán en el periodo a que se refieren las cuentas anuales, los gastos devengados en éste y los ingresos necesarios para su financiación que cumplan los criterios de reconocimiento.

6.º Criterios de valoración

La valoración es el proceso por el que se asigna un valor monetario a cada uno de los elementos integrantes de las cuentas anuales, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valoración relativas a cada uno de ellos, incluidas en la segunda parte de este Plan Contable.

A tal efecto, se tendrán en cuenta los siguientes criterios valorativos y definiciones relacionadas:

1. Coste histórico o coste

El coste histórico o coste de un activo es su precio de adquisición.

El precio de adquisición es el importe en efectivo y otras partidas equivalentes pagadas o pendientes de pago más, en su caso y cuando proceda, el valor razonable de las demás contraprestaciones comprometidas derivadas de la adquisición, debiendo estar todas ellas directamente relacionadas con ésta y ser necesarias para la puesta del activo en condiciones operativas.

El coste histórico o coste de un pasivo es el valor que corresponda a la contrapartida recibida a cambio de incurrir en la deuda o, en algunos casos debidamente identificados, la cantidad de efectivo y otros activos líquidos equivalentes que se espere entregar para liquidar una deuda en el curso normal de la actividad.

2. Valor razonable

Es el importe por el que puede ser intercambiado un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, que realicen una transacción en condiciones de independencia mutua. El valor razonable se determinará sin deducir los costes de transacción en los que pudiera incurrirse en su enajenación. No tendrá en ningún caso el carácter de valor razonable el que sea resultado de una transacción forzada, urgente o como consecuencia de una situación de liquidación involuntaria.

Con carácter general, el valor razonable se calculará por referencia a un valor fiable de mercado. En este sentido, el precio cotizado en un mercado activo, tal y como este concepto se define en el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, será la mejor referencia del valor razonable.

Para aquellos elementos respecto de los cuales no exista un mercado activo, el valor razonable se obtendrá, en su caso, mediante la aplicación de modelos y técnicas de valoración en los términos previstos en el citado Plan General de Contabilidad.

Cuando corresponda aplicar la valoración por el valor razonable, los elementos que no puedan valorarse de manera fiable, ya sea por referencia a un valor de mercado o mediante la aplicación de los modelos y técnicas de valoración antes señalados, se valorarán, según proceda, por su coste amortizado o por su precio de adquisición, minorado, en su caso, por las partidas correctoras de su valor que pudieran corresponder, haciendo mención en la memoria de este hecho y de las circunstancias que lo motivan.

3. Valor neto realizable

El valor neto realizable de un activo es el importe que la formación política puede obtener por su enajenación en el mercado, en el curso normal de la actividad, deduciendo los costes estimados necesarios para llevarla a cabo.

4. Valor actual

El valor actual es el importe de los flujos de efectivo a recibir o pagar en el curso normal de la actividad, según se trate de un activo o de un pasivo, respectivamente, actualizados a un tipo de descuento adecuado.

5. Valor en uso

El valor en uso de un activo o de una unidad generadora de efectivo es el valor actual de los flujos de efectivo futuros esperados, a través de su utilización en el curso normal de la actividad y, en su caso, de su enajenación u otra forma de disposición, teniendo en cuenta su estado actual y actualizados a un tipo de interés de mercado sin riesgo, ajustado por los riesgos específicos del activo que no hayan ajustado las estimaciones de flujos de efectivo futuros. Las proyecciones de flujos de efectivo se basarán en hipótesis razonables y fundamentadas; normalmente la cuantificación o la distribución de los flujos de efectivo está sometida a incertidumbre, debiéndose considerar ésta asignando probabilidades a las distintas estimaciones de flujos de efectivo. En cualquier caso, esas estimaciones deberán tener en cuenta cualquier otra asunción que los participantes en el mercado considerarían, tal como el grado de liquidez inherente al activo valorado.

El valor en uso de un activo o de una unidad de explotación o servicio que no genere flujos de efectivo es el valor actual del activo o unidad considerando su potencial de servicio futuro en el momento del análisis. Este importe se determina por referencia a su coste de reposición.

6. Costes de venta

Son los costes incrementales directamente atribuibles a la venta de un activo en los que la formación política no habría incurrido de no haber tomado la decisión de vender, excluidos los gastos financieros y los impuestos sobre beneficios. Se incluyen los gastos legales necesarios para transferir la propiedad del activo y las comisiones de venta.

7. Coste amortizado

El coste amortizado de un instrumento financiero es el importe al que inicialmente fue valorado un activo financiero o un pasivo financiero, menos los reembolsos de principal que se hubieran producido, más o menos, según proceda, la parte imputada en la cuenta de resultados, mediante la utilización del método del tipo de interés efectivo, de la diferencia entre el importe inicial y el valor de reembolso en el vencimiento y, para el caso de los activos financieros, menos cualquier reducción de valor por deterioro que hubiera sido reconocida, ya sea directamente como una disminución del importe del activo o mediante una cuenta correctora de su valor.

El tipo de interés efectivo es el tipo de actualización que iguala el valor en libros de un instrumento financiero con los flujos de efectivo estimados a lo largo de la vida esperada del instrumento, a partir de sus condiciones contractuales y sin considerar las pérdidas por riesgo de crédito futuras; en su cálculo se incluirán las comisiones financieras que se carguen por adelantado en la concesión de financiación.

8. Costes de transacción atribuibles a un activo o pasivo financiero

Son los costes incrementales directamente atribuibles a la compra, enajenación u otra forma de disposición de un activo financiero, o a la emisión o asunción de un pasivo financiero, en los que no se habría incurrido si la formación política no hubiera realizado la transacción. Entre ellos se incluyen los honorarios y las comisiones pagadas a agentes, asesores e intermediarios, tales como las de corretaje, los gastos de intervención de fedatario público y otros, así como los impuestos y otros derechos que recaigan sobre la transacción, y se excluyen las primas o descuentos obtenidos en la compra o emisión, los gastos financieros, los costes de mantenimiento y los administrativos internos.

9. Valor contable o en libros

El valor contable o en libros es el importe neto por el que un activo o un pasivo se encuentra registrado en balance una vez deducida, en el caso de los activos, su amortización acumulada y cualquier corrección valorativa por deterioro acumulada que se haya registrado.

10. Valor residual

El valor residual de un activo es el importe que la formación política estima que podría obtener en el momento actual por su venta u otra forma de disposición, una vez deducidos los costes de venta, tomando en consideración que el activo hubiese alcanzado la antigüedad y demás condiciones que se espera que tenga al final de su vida útil.

La vida útil es el periodo durante el cual la formación política espera utilizar el activo amortizable en su actividad o el número de unidades de producción que espera obtener del mismo. En particular, en el caso de activos sometidos a reversión, su vida útil es el periodo concesional cuando éste sea inferior a la vida económica del activo.

La vida económica es el periodo durante el cual se espera que el activo sea utilizable por parte de uno o más usuarios o el número de unidades de producción que se espera obtener del activo por parte de uno o más usuarios.

11. Coste de reposición de un activo.

El coste de reposición de un activo es el importe actual que debería pagarse si se adquiriese un activo con la misma capacidad o potencial de servicio, menos, en su caso, la amortización acumulada calculada sobre la base de tal coste, de forma que refleje el funcionamiento, uso y disfrute ya efectuado del activo, sin perjuicio de considerar también la obsolescencia técnica que pudiera afectarle.

En los activos sometidos a amortización este coste se calcula teniendo en cuenta su depreciación acumulada, con el fin de reflejar el activo en sus condiciones actuales y considerar, de este modo, el potencial de servicio ya consumido del activo. En su cálculo no deberá incluirse excesos de capacidad o ineficiencias con respecto al potencial de servicio requerido para el activo, sin perjuicio de que se mantenga cierta capacidad de servicio adicional por motivos de seguridad, adecuada a las circunstancias de la actividad de la formación política.

Un activo puede reemplazarse mediante su reproducción o mediante la sustitución de su potencial de servicio. Al determinar el coste de reposición se considerará el importe más bajo que resulte de los anteriores menos, en su caso, la amortización acumulada que correspondería a dicho coste (coste de reposición depreciado).

7.º Principios y normas de contabilidad generalmente aceptados

Se considerarán principios y normas de contabilidad generalmente aceptados para las formaciones políticas los establecidos en:

SEGUNDA PARTE. Normas de registro y valoración

1.ª Desarrollo del Marco Conceptual de la Contabilidad

1. Las normas de registro y valoración desarrollan los principios contables y otras disposiciones contenidas en la primera parte de este texto, relativa al Marco Conceptual de la Contabilidad. Incluyen criterios y reglas aplicables a distintas transacciones o hechos económicos, así como también a diversos elementos patrimoniales.

2. Las normas de registro y valoración que se formulan seguidamente son de aplicación obligatoria. Cuando una formación realice una operación cuyo tratamiento contable no esté contemplado en las normas de registro y valoración del presente texto habrá de remitirse a las correspondientes normas y apartados contenidos en el Plan General de Contabilidad. No obstante no se aplicará la norma de registro y valoración prevista en el Plan General de Contabilidad para activos no corrientes y grupos enajenables de elementos, mantenidos para la venta.

2.ª Inmovilizado material

1. Valoración inicial

Los bienes comprendidos en el inmovilizado material se valorarán por su precio de adquisición de acuerdo con la definición incluida en el Marco Conceptual de este Plan.

1.1 Precio de adquisición

En particular, el precio de adquisición incluye todos los gastos adicionales y directamente relacionados que se produzcan hasta su puesta en condiciones de funcionamiento, incluida la ubicación en el lugar y cualquier otra condición necesaria para que pueda operar de la forma prevista; entre otros: gastos de explanación y derribo, transporte, derechos arancelarios, seguros, instalación, montaje y otros similares.

Los impuestos indirectos que gravan los elementos del inmovilizado material sólo se incluirán en el precio de adquisición cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda Pública.

1.2 Permutas

Se entiende que un elemento del inmovilizado material se adquiere por permuta cuando se recibe a cambio de la entrega de activos no monetarios o de una combinación de éstos con activos monetarios.

Los activos adquiridos en permuta se valorarán según los siguientes casos:

Las diferencias de valoración que pudieran surgir al dar de baja el activo entregado se imputarán a la cuenta de resultados.

Cuando las diferencias entre los valores razonables de los activos que se intercambian no se ajusten mediante efectivo, se tratarán como donaciones recibidas o entregadas, según el caso.

b1) Si en la operación no se realiza ningún intercambio de efectivo: por el valor contable del activo entregado con el límite, cuando esté disponible, del valor razonable del activo recibido si éste fuera menor.

b2) Si en la operación se efectuara algún pago adicional de efectivo: por el valor contable del activo entregado incrementado por el importe del pago en efectivo realizado adicionalmente con el límite, cuando esté disponible, del valor razonable del activo recibido si éste fuera menor.