Resolución de 26 de enero de 2022, de la Dirección General de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, por la que se aprueban las directrices generales del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero de 2022

También en el ámbito del análisis de riesgos de multinacionales, se continuará con la participación en el programa de valoración multilateral del riesgo realizada en el marco del denominado programa ICAP (por sus siglas en inglés: «International Compliance Assurance Programme») y con el examen de los informes de transparencia previstos en el Código de Buenas Prácticas Tributarias, a través del cual se contestan también aquéllas dudas que plantean las empresas adheridas a dicho Código en relación con la aplicación de los tributos.

Con todo ello se pretende conseguir el doble objetivo de aliviar los costes de cumplimiento de los contribuyentes con menor riesgo e incrementar las actuaciones de comprobación en las grandes empresas con potenciales contingencias fiscales más relevantes.

Por lo que se refiere a las actuaciones directas de control que se desarrollan por las distintas Dependencias de Inspección, tanto de la Delegación Central de Grandes Contribuyentes como de Delegaciones Especiales, los funcionarios especializados de la Oficina Nacional de Fiscalidad Internacional seguirán desempeñando un papel dinamizador, colaborando directamente en las comprobaciones de grandes empresas en materia de fiscalidad internacional y emitiendo criterios para homogeneizar la actuación de dichas Dependencias. De este modo, el desarrollo de las actuaciones de comprobación sobre grupos multinacionales estará guiado, en los temas de mayor trascendencia y complejidad, por expertos en materia de fiscalidad internacional con la finalidad de hacer un uso eficiente del conocimiento, de lograr un tratamiento homogéneo de situaciones similares y de garantizar unos elevados estándares de calidad en esas actuaciones.

Las principales áreas sobre las que versarán las actuaciones, sin perjuicio de las adaptaciones a la evolución de los niveles de riesgo que se puedan producir durante el ejercicio, se pueden resumir en las siguientes:

La entrada en vigor del Convenio Multilateral para aplicar las medidas relacionadas con los tratados fiscales está permitiendo implantar de modo progresivo todas aquellas medidas derivadas de los trabajos del proyecto BEPS que requieren la modificación de Convenios internacionales.

Con ellas se pretende evitar que la interacción de determinadas cláusulas de los Convenios fiscales, junto con determinadas normas nacionales, posibilite situaciones de doble no imposición y de elusión fiscal.

En el ámbito de la Unión Europea, las recomendaciones de la OCDE en el terreno de las medidas antiabuso se impulsaron a través de la Directiva (UE) 2016/1164 (Directiva ATAD), cuyas previsiones se van incorporando paulatinamente a nuestro ordenamiento interno, como ha ocurrido señaladamente a través de la Ley 11/2021, de 9 de julio de prevención y lucha contra el fraude fiscal, que incluye y adapta diversas normas dirigidas a frenar y erradicar conductas elusivas.

También la jurisprudencia comunitaria ha contribuido al reforzamiento en la aplicación de medidas antiabuso, al declarar como principio general del derecho de la Unión la prohibición de prácticas abusivas, clarificando los supuestos de utilización de la cláusula del beneficiario efectivo y de medidas antiabuso generales o específicas en relación con la aplicación de las exenciones de determinados pagos de dividendos, intereses y cánones a no residentes.

Las actuaciones de inspección velarán por la aplicación efectiva de dichas normas cuando la mera existencia de las mismas no haya sido suficiente para eliminar las conductas elusivas.

La Agencia Tributaria ha venido intensificando progresivamente su actividad de gestión y control sobre los precios de transferencia de grupos multinacionales en los últimos años, desarrollando un número creciente de comprobaciones inspectoras, incluyendo controles realizados simultáneamente con otras Administraciones tributarias, así como procedimientos amistosos de resolución de controversias y acuerdos previos de valoración que inciden en este ámbito.

Cada uno de estos procedimientos tiene sus propios objetivos y cauces de desarrollo, si bien, desde la perspectiva del contribuyente, todos ellos inciden sobre la misma realidad que, en suma, no es otra que su política de precios de transferencia.

Por ello, con base en la experiencia y madurez adquirida en este terreno, la Agencia Tributaria despliega actualmente su actividad en todos estos procedimientos en el marco de una estrategia común, denominada estrategia 360º en precios de transferencia que, para un contribuyente concreto, interrelaciona los distintos procedimientos que pueden afectar a sus operaciones vinculadas, y tiene como fin último evitar las controversias que pueden surgir en esta materia, asegurando el cumplimiento tributario en lo que se refiere a su política de precios de transferencia, de forma que esta se ajuste al principio de libre competencia.

En el centro de esta estrategia se sitúa el nuevo sistema automatizado de análisis de riesgos en precios de transferencia, basado en todo el conjunto de información disponible sobre operaciones vinculadas con el que actualmente cuenta la Administración tributaria, haciendo un uso efectivo tanto del conjunto de información obtenida internamente como de aquella a disposición de la Inspección como consecuencia del proyecto BEPS tanto en el ámbito de la OCDE como en el de la Unión Europea, entre la que destacan la información derivada del Informe País por País («Country-by-Country report») aprobado en desarrollo de la Acción 13 del citado proyecto BEPS, los intercambios automáticos de información sobre acuerdos unilaterales con Administraciones tributarias derivados de su Acción 5, los referidos a diversas rentas o aquellos relativos a mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación de información, contemplados en la Directiva (UE) 2018/822 del Consejo, cuya transposición a derecho interno se ha realizado mediante la Ley 10/2020, de 29 de diciembre, de modificación de la Ley General Tributaria, y el Real Decreto 243/2021, de 6 de abril, de modificación del Reglamento de aplicación de los tributos.

Dicho sistema automatizado de análisis de riesgos, unido al mejor conocimiento de los grupos internacionales y de los sectores en los que operan, en buena medida gracias a una especialización cada vez mayor en materia de fiscalidad internacional, permitirá un mejor análisis de riesgos a través de la elaboración de indicadores, índices y modelos, y de la identificación de pautas de comportamiento de alto riesgo fiscal.

En el ámbito de las declaraciones informativas, en 2022 se continuarán las campañas tendentes a verificar el adecuado cumplimiento de las obligaciones de información sobre operaciones vinculadas que, desde 2016, deben declararse en un modelo específico (modelo 232).

En dicho ejercicio, y en este terreno, se prestará especial atención al cumplimiento de las obligaciones de documentación e información en materia de precios de transferencia, incidiendo igualmente en el análisis sustancial de la valoración de funciones, activos y riesgos contenidos en dicha documentación. Todo ello con objeto de determinar la corrección de la política de precios de transferencia de los grupos.

Los ámbitos que, por su importancia relativa o su riesgo fiscal, continuarán siendo destacados en 2022 en precios de transferencia son: las reestructuraciones empresariales, la valoración de transmisiones o cesiones intragrupo de distintos activos, señaladamente los intangibles, y la deducción de partidas que pueden erosionar significativamente la base imponible, como los pagos por cánones derivados de la cesión de intangibles o por servicios intragrupo o la existencia de pérdidas reiteradas.

Si bien existen normas antiabuso específicas dirigidas a combatir la elusión en el ámbito de las operaciones financieras, siguen existiendo riesgos fiscales propios de las operaciones fiscalmente vinculadas de carácter financiero que también serán objeto de atención preferente en este ejercicio.

Del mismo modo, se continuarán comprobando las actividades realizadas por entidades amparadas en estructuras funcionales de bajo riesgo empresarial declarado e importante presencia en la economía, tanto en el ámbito de la fabricación como de la distribución, así como la adecuada elección de los métodos de valoración en estos escenarios y la idoneidad de los parámetros utilizados en su aplicación, como, por ejemplo, los indicadores de beneficios seleccionados o las bases de costes utilizadas.

Además, las actuaciones inspectoras en este terreno se centrarán también en aquellas situaciones en que se pueda manifestar una falta de declaración de ingresos, como las que se puedan derivar de prestaciones de servicios no reconocidas o infravaloradas, de cesiones de activos intangibles no repercutidos o de la indebida aplicación de la reducción de rentas procedentes de dichos activos. También recibirá atención prioritaria la erosión de bases imponibles causada por el establecimiento de estructuras en el exterior en las que se remansen beneficios que deben tributar en España.

Además, en 2022 se configura como área de atención preferente la comprobación de la correcta declaración de las retenciones a cuenta del Impuesto sobre la Renta de No Residentes a que están obligadas, en particular, las grandes empresas que pagan dividendos, intereses y cánones a no residentes sin establecimiento permanente en nuestro país. Asimismo, se comprobará si quien percibe dichas rentas tiene o no la condición de beneficiario efectivo al objeto de comprobar que no se produce un uso abusivo de la normativa europea que pretende facilitar la libertad de movimientos de capitales dentro del territorio de la Unión.

Es evidente que, si una parte muy significativa de las bases imponibles y de la recaudación derivada de estos tributos procede de los obligados tributarios acogidos a estos regímenes especiales, resulta especialmente aconsejable mantener el enfoque en un control tributario específico sobre la aplicación de los citados regímenes.

Se pretende con ello maximizar la eficiencia de los procesos de selección de los grupos mediante una adecuación de dichos procesos a los distintos objetivos perseguidos con las actuaciones de carácter general y con las de carácter parcial, y a las diferentes características y dimensión de los grupos en los que se aprecien perfiles de riesgo fiscal.

Se busca con ello que pueda alcanzarse un adecuado equilibrio en el control de todos los grupos que tributan bajo estos regímenes especiales, con independencia de su tamaño y dimensión, pero evitando, del mismo modo, que la posible ubicación en uno u otro territorio por parte de la entidad representante del grupo pueda condicionar artificialmente el desarrollo de las competencias de control propias de la Administración tributaria.

Por todo ello, junto con el control que se desarrolla respecto de los grupos fiscales del Impuesto sobre Sociedades que tienen una mayor dimensión y estructura, la creciente y reiterada existencia de numerosos grupos en el censo de contribuyentes acogidos al régimen de consolidación fiscal que no responden a los comentados parámetros de dimensión y estructura aconseja que las actuaciones de control sobre los grupos continúen extendiéndose también a grupos fiscales con características particulares que exigen adaptar a las mismas los procedimientos de control, de manera que pueda alcanzarse un tratamiento más homogéneo del control de todos los grupos fiscales.

En concreto se trata de controlar aquellos grupos fiscales con una reducida cifra de negocios consolidada, con un número muy limitado de entidades integrantes del grupo y en los que, en general, no existan las operaciones intragrupo que son, precisamente, las que determinan las eliminaciones propias del régimen de consolidación fiscal.

Los ámbitos prioritarios de actuación serán, entre otros, los siguientes:

− Por lo que afecta al Impuesto sobre Sociedades de los grupos fiscales, la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores, en particular a las bases pendientes de compensación respecto de las cuales el derecho de la Administración para iniciar el procedimiento de su comprobación prescribe a los diez años, en la medida en que esta compensación implica en muchos casos una minoración sustancial de la tributación por el impuesto, por lo cual resulta esencial la verificación de que tal compensación se ajusta plenamente a la norma.

− También, en relación con el Impuesto sobre Sociedades de los grupos fiscales, el cumplimiento de los requisitos legales exigidos para la integración de entidades en el grupo, excluyendo del mismo a aquellas que no cumplan todos los requisitos necesarios para la integración en el grupo. Este control de la composición de los grupos fiscales debe también tener como objetivo llegar a una adecuada depuración del censo de grupos, en la medida en que la exclusión de entidades del grupo, cuando afecta a la entidad dominante del grupo o a la única entidad dependiente del mismo, tiene una especial relevancia, dado que en estos supuestos el proceso de control de la composición del grupo lleva a la extinción del mismo.

− El control sobre los grupos se verá potenciado con las recientes mejoras introducidas en las herramientas de liquidación: el motor de cálculo (Sociedades Web) y el tramitador multiperiodo. El motor de cálculo va a significar una mejora en el control de los límites en la aplicación de los créditos fiscales pre-consolidación y el nuevo sistema de tramitación multiperiodo va a permitir agilizar estas liquidaciones pudiendo trabajar respecto de varios ejercicios. Con todo ello se reitera la importancia del control de arrastres de los créditos a aplicar en un determinado ejercicio, con el objetivo de controlar la correcta compensación de las bases imponibles negativas y el resto de créditos fiscales.

− Contribuyentes que aplican el régimen del grupo de entidades del Impuesto sobre el Valor Añadido, con especial atención a los incluidos en la modalidad avanzada del régimen especial, utilizando para ello la información que aporta el SII, al que están obligados. A lo largo del año 2022 se desarrollará el sistema de ayuda PRE322, el cual servirá para facilitar la declaración y el análisis de la tributación de los grupos de entidades en IVA.

A.2 Análisis Patrimonial. Las especiales características de los contribuyentes con grandes patrimonios requieren el uso de mecanismos de análisis sofisticado para investigar y comprender complejos entramados financieros y societarios controlados por los mismos, lo que ha supuesto un importante esfuerzo en el desarrollo de herramientas informáticas específicas.

En los últimos años, la Agencia Tributaria ha impulsado la captación de nuevas fuentes de información, las cuales, unidas a herramientas masivas de tratamiento de datos han permitido determinar el patrimonio neto de los ciudadanos, sus flujos globales de renta y sus relaciones familiares, económicas y societarias.

Estas herramientas han hecho posible efectuar de manera sistemática análisis de riesgos tributarios. El resultado de ello se continuará reflejando en el desarrollo de expedientes de comprobación que se iniciarán en 2022 y se desarrollarían a partir de los datos obtenidos a través de los análisis mencionados, en la medida que permitan efectuar una regularización de las diferentes contingencias fiscales detectadas.

Los análisis desarrollados a través de las herramientas con las que cuenta la Administración tributaria facilitan a la inspección tributaria la ejecución de las tareas necesarias para conocer de una forma ágil y eficiente indicios, por ejemplo, de residencia, lo que permite tomar las decisiones individualizadas tendentes a desarrollar las actuaciones de control sobre obligados tributarios que declaran ser no residentes y que disponen de un nivel relevante de patrimonio o de renta.

La Oficina Nacional de Investigación del Fraude es la encargada de efectuar esta tarea de análisis, continuando con su labor de investigación de aquellas situaciones de fraude fiscal en su representación más compleja, sofisticada, organizada y de elevada cuantía.

La experiencia acumulada en esta Oficina permite poner de manifiesto la existencia de conductas extremadamente lesivas para los intereses de la Hacienda Pública, relacionadas con la simulación de la residencia fiscal fuera del territorio español, especialmente en casos de personas físicas, con la principal finalidad de obtener una tributación efectiva inferior a la debida. Estas conductas, además, pueden ir acompañadas por el despliegue de estructuras de ocultación u opacidad que permitan sustraer de la tributación tanto rentas como patrimonios en España. Se den ambas conductas conjuntamente o por separado, la Oficina Nacional de Investigación del Fraude realizará actuaciones de investigación de este tipo de fraude, poniendo así en marcha los mecanismos legales, bien en vía administrativa, bien a través de la presentación de la correspondiente denuncia ante el orden penal, para cumplir el principio constitucional de contribución al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con la capacidad económica mediante un sistema tributario justo.

También es importante poner de manifiesto el impulso en el control del fraude fiscal asociado a los grandes patrimonios al que contribuye la Unidad Central de Coordinación del Control de Patrimonios Relevantes (UCCCPR) creada en el seno de la Oficina Nacional de Investigación del Fraude (ONIF) que, durante el año 2022, continuará las labores que le son propias, como la investigación directa sobre contribuyentes de alta capacidad económica, conocidos por sus siglas en inglés como HNWI («High Net Worth Individuals») o UHNWI («Ultra High Net Worth Individuals»), el diseño e implementación de herramientas informáticas de procesamiento de información de última generación para la detección de riesgos fiscales asociados a este tipo de contribuyentes y la traslación de dichos riesgos a las distintas Dependencias de Inspección para el desarrollo de las actuaciones pertinentes. Igualmente, la UCCCPR establecerá los correspondientes mecanismos de seguimiento de tales actuaciones, especialmente en aquellos casos en que hayan detectado y remitido riesgos unidos a fraude fiscal complejo o sofisticado recurrente basado en negocios anómalos asociados a la interposición societaria instrumental, en opacidad o en utilización abusiva de regímenes fiscales preferentes.

La contribución de la ONIF a través de la UCCCPR en esta materia se encuentra muy especialmente en la incorporación a los nuevos modelos de selección de riesgos (o a las nuevas herramientas) de todas las técnicas de investigación que han ido desarrollándose en esta Oficina durante los últimos años y dirigidas a detectar el fraude fiscal asociado a la opacidad de rentas y patrimonios de alto nivel, al uso abusivo de sociedades instrumentales (bien residentes en España, o bien establecidas en territorios internacionales de riesgo) o a la utilización de instrumentos contractuales fraudulentos.

Otro de los campos en que la UCCCPR viene colaborando con otros órganos de la Agencia Tributaria es el de la búsqueda y uso de nuevas fuentes de información que puedan ser objeto de explotación masiva mediante las nuevas técnicas de gestión de datos o el de la optimización y depuración del uso de las ya existentes. En este sentido, durante 2022, la UCCCPR dedicará parte de sus esfuerzos a la implementación de herramientas para la explotación masiva de la nueva información procedente de Consejo General del Notariado, de la que dispondrá la Agencia Tributaria, y también ultimará la segunda fase la herramienta de detección automatizada de titulares reales («Ultimate Beneficial Owners - UBOs») de sociedades opacas residentes en España titulares de activos inmobiliarios residenciales de alto nivel.

A.3 Ocultación de actividades empresariales o profesionales y uso abusivo de sociedades. El impacto que la crisis económica haya podido generar o continúe generando sobre diferentes actividades empresariales y profesionales y el hecho de que determinados sectores económicos se hayan podido ver menos afectados por la misma, deben obligar a la Administración tributaria a valorar dichas circunstancias en el marco de sus procedimientos de comprobación.

Ahora bien, la experiencia viene demostrando que el efecto preventivo de actuaciones sobre un sector económico concreto y la corrección de comportamientos erróneos están permitiendo centrar los esfuerzos en los obligados tributarios reincidentes en el incumplimiento formal y material de sus obligaciones tributarias.

Continuará siendo un área de atención prioritaria la economía sumergida y se potenciarán las operaciones coordinadas de lucha contra la actividad no declarada. En este sentido, se efectuarán actuaciones tendentes a controlar aquellas entidades que no admiten pagos por medios bancarios.

Cuando se reconocen signos externos de riqueza o de determinados niveles de rentabilidad financiera inconsistentes con los indicadores de actividad que resultan poco acordes a los niveles de rentas declaradas, es indudable que es preciso abordar la tradicional tarea de investigación y, en su caso, regularización de las divergencias y contingencias fiscales de los contribuyentes afectados por éstas, aún si cabe con una mayor intensidad.

La mejora constante en las aplicaciones informáticas disponibles y la formación continua de los empleados de la Administración tributaria permiten garantizar una mayor eficacia a estas actividades de control.

Asimismo, conviene reiterar como en años anteriores que la utilización de las formas societarias y las relaciones de éstas con los socios, trabajadores, administradores o personas vinculadas con ellos, así como con otras sociedades controladas por las mismas personas, volverá a ser objeto de análisis con el fin de verificar si se está produciendo una minoración improcedente de la correcta tributación de la actividad desarrollada o una traslación de bases imponibles hacia entidades jurídicas sometidas a menores tipos.

En definitiva, la mera interposición de personas jurídicas con el fin primordial de servir como instrumento para canalizar rentas de personas físicas cuya tributación se ve reducida de modo irregular por la actual diferencia de tipos impositivos seguirá siendo objeto de seguimiento general, sin perjuicio de atender a otras irregularidades como la indebida incorporación a los resultados de la actividad de gastos personales de los socios no relacionados con ésta o la inclusión entre el patrimonio societario de bienes y derechos no afectos a actividades económicas, sino más bien, destinados al uso particular o personal de los socios.

Asimismo, esta comprobación se extenderá a la interposición de personas jurídicas para remansar rentas pendientes de distribuir por parte de sociedades operativas, alcanzando dicha comprobación a la posible aplicación indebida del régimen FEAC con ocasión de las aportaciones no dinerarias de participaciones que se hayan podido efectuar.

En este sentido, se seguirá con la comprobación de aquellas entidades que han sido creadas instrumentalmente con el único fin de emitir facturas irregulares para ser deducidas por sociedades operativas.

Por todo ello, la Agencia Tributaria mantendrá, a lo largo de 2022, la ejecución de las siguientes líneas prioritarias de comprobación:

Se pondrá el foco en los propios fabricantes, productores y comercializadores de estos sistemas de doble uso de procesamiento de la información, en la medida en la que continúen comercializando sistemas de software de doble uso, después de que se haya producido el correspondiente desarrollo reglamentario en esta materia.

Asimismo, las actuaciones de comprobación se completarán con otras actuaciones de información y asistencia a sectores económicos donde existe un mayor riesgo de ocultación de ingresos, incluyendo la celebración de reuniones con las asociaciones más representativas de dichos sectores.

A.4 Control de actividades económicas.

1. Análisis de la economía digital. La tecnología tiene una gran importancia en la sociedad actual. Siendo así, un gran peso de la economía está asociada a los avances tecnológicos. Por esta razón se hace necesario llevar a cabo un análisis de las diferentes formas en que se manifiesta el uso de la tecnología en la economía y sus efectos en el ámbito tributario.

Comercio electrónico.

En las dos primeras décadas del siglo XXI, el comercio electrónico ha experimentado un crecimiento espectacular, pero durante el año 2020 este crecimiento fue aun mayor como consecuencia de las restricciones a la movilidad y las modificaciones en los hábitos de consumo provocadas por la pandemia. El año 2021 ha puesto de manifiesto que esta modalidad de comercio se ha quedado como método habitual para practicar compras.

Durante 2022, la Agencia Tributaria reforzará las medidas necesarias para garantizar un adecuado control de la actividad económica que se realiza vía comercio electrónico, fomentando el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias de todos los que intervienen en el proceso, y adoptando medidas correctoras en aquellos casos en que no se produzca dicho cumplimiento voluntario.

A menudo, el comercio electrónico se realiza entre partes ubicadas en distintos países. Se hace por ello necesario intensificar los mecanismos de control orientados a verificar la correcta tributación de dichas operaciones desde la perspectiva de la tributación directa e indirecta de todos los agentes involucrados.

En este modelo económico, resulta esencial la obtención de información de las plataformas digitales que actúan como intermediarias y ponen en contacto a empresarios y consumidores ubicados en cualquier parte del mundo.

En concreto, las actuaciones a realizar en 2022 en relación con el comercio electrónico son las siguientes:

Prohibición de software de doble uso.

El artículo 29.2, apartado j) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, introducido mediante la Ley 11/2021, de 9 de julio, establece la obligación de que los sistemas y programas informáticos o electrónicos que soporten los procesos contables, de facturación o de gestión de quienes desarrollen actividades económicas, garanticen la integridad, conservación, accesibilidad, legibilidad, trazabilidad e inalterabilidad de los registros, sin interpolaciones, omisiones o alteraciones de las que no quede la debida anotación en los sistemas mismos.

De acuerdo con lo previsto en el Componente 27 del Plan de Recuperación, Transformación y Resiliencia y de cara al necesario desarrollo reglamentario del precepto citado, la Agencia Tributaria está manteniendo reuniones con las organizaciones representativas de PYMES y autónomos para analizar alternativas técnicas en la configuración del software de facturación que permitan, no solo el cumplimiento de la prohibición del software de doble uso, sino también posibles soluciones digitales integrales para el cumplimiento de las obligaciones de facturación y registrales y la obtención progresiva por los autónomos y PYMES de predeclaraciones o borradores de declaración cada vez más completos en la medida en que el sistema de facturación posibilite también el envío automático de la información a la Agencia Tributaria.

Todo ello en un contexto de cambio en el que hay que tener en cuenta las posibles modificaciones en la regulación de los regímenes especiales del Impuesto sobre el Valor Añadido que se puedan derivar de las Directivas europeas, los avances tecnológicos y su positivo impacto en la facilitación del cumplimiento de las obligaciones fiscales y la disponibilidad de fondos europeos para financiar la digitalización de autónomos y PYMES.

Por tanto, se está trabajando en un doble plano: el desarrollo reglamentario de la prohibición de doble uso para establecer de forma inmediata las condiciones mínimas a cumplir por los sistemas de facturación empresarial y el diseño y puesta en marcha de un proyecto de digitalización a varios años vista del cual el citado desarrollo reglamentario constituirá la primera fase.

Monedas virtuales.

Durante el año 2021, se ha incrementado de forma exponencial la inversión en monedas virtuales, con los riesgos fiscales que estas operaciones conllevan. Ello justifica el mantenimiento en el año 2022 de las actuaciones iniciadas en años anteriores cuyo objetivo es facilitar el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias derivadas de las transacciones realizadas, así como el control de su correcta tributación.

En consecuencia, las actuaciones a realizar en 2022 en materia de monedas virtuales son las siguientes:

2. Actuaciones de control relativas al IVA. La entrada en funcionamiento del SII y su consolidación en los procesos analíticos de información han supuesto una indudable mejora del control de la imposición indirecta al poder desarrollar sistemas más eficaces de evaluación constante de los datos y de la información, a través de los cuales es factible detectar sujetos pasivos obligados a presentar declaraciones y que, pese a los indicios claros del desarrollo de actividades económicas, no están cumpliendo con sus obligaciones fiscales.

Dada la importancia que está adquiriendo el SII para el control de la imposición indirecta, en el año 2022, tras cuatro años desde la entrada en vigor del SII, todos los sujetos pasivos acogidos al sistema SII, ya sea con carácter obligatorio o voluntario, deben cumplir con su obligación de envío de registros del SII. Por tanto, se verificará por parte de la Administración tributaria el adecuado cumplimiento de esta obligación.

El contraste entre los datos declarados por los contribuyentes y la información periódica derivada del SII permitirá que se puedan fortalecer los mecanismos orientados a detectar irregularidades tributarias a partir de las conclusiones derivadas de la información disponible respecto del censo de contribuyentes que presentan mediante este sistema su información tributaria. La detección en el sector del comercio minorista de supuestos de elusión del recargo de equivalencia, es un buen ejemplo de la potencialidad de estos contrastes.

Ya desde el año 2020 se comenzaron las actuaciones tendentes a la revisión de los comerciantes minoristas cuyos clientes son principalmente consumidores finales y que cuentan con unos regímenes fiscales especiales, a partir de los que pretenden reducir sus costes de cumplimiento tributario. En el caso del Impuesto sobre el Valor Añadido, además de soportar las cuotas de IVA que les han de repercutir sus proveedores, están obligados a soportar el recargo de equivalencia como compensación por quedar exonerados de presentar posteriormente autoliquidaciones trimestrales del impuesto.

Para que el régimen funcione, los comerciantes minoristas deben identificarse ante sus proveedores como sujetos incluidos en este régimen de recargo de equivalencia. No hacerlo supone no sólo una falta de pago del impuesto sino una posible competencia desleal en la medida en que sus costes de aprovisionamiento se reducen frente a los que sí cumplen con esta obligación.

Los órganos de control de la Agencia Tributaria desarrollarán de nuevo en el año 2022 actuaciones tendentes a comprobar la correcta aplicación del régimen de recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Estas actuaciones afectarán por una parte a los proveedores de estos comerciantes minoristas para verificar que han repercutido el recargo y, en caso contrario, exigirles el ingreso de los recargos no repercutidos. Y, por otra parte, se realizarán actuaciones directamente sobre los propios comerciantes minoristas para verificar que figuran correctamente censados en el régimen de recargo de equivalencia, y que comunican su condición de comerciante minorista a efectos de la inclusión en las facturas emitidas por sus proveedores del recargo correspondiente.

La indudable mejora de los sistemas de análisis de la información, permite la ejecución de procesos de contraste de datos, que facilitan la detección temprana de conductas graves de defraudación, tales como las presuntas cantidades dejadas de ingresar y la presencia de economía sumergida, en la que el IVA tiene una especial relevancia.

Además de continuar detectando la falta de ingreso en los sujetos relacionados con los comerciantes minoristas a los que no repercuten el recargo, es necesaria una depuración censal con altas de oficio en los casos en que se detecta la aplicación en la práctica del régimen sin la correspondiente alta en el censo. En este sentido, es necesario mejorar y afianzar el servicio de consulta en sede de aquellos contribuyentes que están en recargo para que sus proveedores tengan justificada la repercusión del recargo independiente de la diligente actuación o no de los contribuyentes en régimen especial de recargo de equivalencia.

3. Actuaciones de control relacionadas con el Impuesto sobre Sociedades. Uno de los riesgos que se han puesto de manifiesto tras las actuaciones derivadas de la ejecución de los Planes de Control Tributario y Aduanero de los años previos es la acumulación indebida por parte de muchas entidades societarias de saldos a compensar de bases imponibles negativas y deducciones pendientes de aplicar de ejercicios anteriores. Tales saldos, que se están compensando en base o cuota de la sociedad que los generó, pero también pueden hacerlo en otras que continúen su actividad, afectan directamente a la recaudación neta de este impuesto.

Por ello, durante el año 2022, de nuevo con el tradicional control sectorial y los planes de actuación contra la economía sumergida, la Inspección incidirá, mediante la aplicación del Plan Estratégico 2020-2023, en expedientes en los que existan bases imponibles negativas, créditos fiscales en base o cuota pendientes de compensar o de aplicar. En estos expedientes, aunque las comprobaciones no se traducen en liquidaciones a ingresar o minoraciones de devoluciones, de no haber mediado la intervención de la Administración tributaria se hubieran producido en el futuro unos menores ingresos o unas mayores devoluciones, en ambos casos, de forma improcedente.

Otro de los riesgos identificados es la posibilidad de beneficiarse de deducciones y otros beneficios fiscales de forma indebida por parte de entidades carentes de actividad, cuyo principal motivo de su existencia es el aprovechamiento indebido de estos beneficios fiscales.

En este sentido, hay que hacer especial referencia a la utilización de estructuras asociativas, como pueden ser las Agrupaciones de Interés Económico, como vehículo para canalizar deducciones u otros beneficios fiscales indebidos o sin cumplir los requisitos exigidos.

Por esta razón, se analizará y comprobará el cumplimiento de los requisitos para la aplicación de deducciones y beneficios fiscales, especialmente en aquellos supuestos en que se hayan utilizado entidades interpuestas carentes de actividad y medios, pero que sirven como «vehículos» para trasladar y comercializar dichos beneficios fiscales a terceros inversores interesados en disfrutar de dichas ventajas.

Este análisis y comprobación no se limitará al propio ente interpuesto para generar el beneficio fiscal, sino también a los partícipes o socios que han comercializado con el mismo.

Otro de los riesgos identificados es que las sociedades con importe neto de cifra de negocios reducido en muchas ocasiones están inactivas, pero junto a ellas existen actividades empresariales que no pueden dejar de someterse a un control proporcionado a su tamaño y al conjunto de obligaciones materiales y formales que les son requeridas.

Con el fin de incidir en el control de este tipo de entidades, a partir de 2019 se implantaron unidades con competencia inspectora para la comprobación del Impuesto sobre Sociedades para trabajar conjuntamente con el área de Gestión en la fase de selección. Estas Unidades de Comprobación Abreviada (UCAs) se caracterizan por la rapidez en la tramitación de los procedimientos y están dirigidas a regularizar riesgos concretos.

Las actuaciones a desarrollar por estas unidades sobre este segmento de sociedades serán de nuevo alguna de las siguientes:

La continuación de este proyecto dentro de la actividad de Inspección Tributaria ha exigido una modificación en la estructura organizativa de las Dependencias que ha permitido a éstas disponer de unidades de actuación mucho más flexibles, y dotadas de personal con una cualificación adecuada a esta finalidad del control abreviado.

Otra de las actuaciones a impulsar sobre un colectivo concreto de entidades sujetas a este Impuesto es la de verificar el cumplimiento de requisitos exigidos a una SICAV para beneficiarse de un tipo de gravamen inferior al general. Una Sociedad de Inversión de Capital Variable es una forma de inversión colectiva. Dicha colectividad debe cumplir ciertos requisitos y mantenerlos para que la entidad se beneficie de un régimen de tributación más favorable. Actualmente es la Administración Tributaria la que está habilitada para comprobar el cumplimiento de estos requisitos.

Otra actuación a efectuar tiene relación con la comprobación de la correcta declaración de las cuotas de liquidación a los socios en la disolución y liquidación de sociedades disueltas y liquidadas analizando la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación y el valor de adquisición de las acciones.

La presencia en los locales de actividad del obligado tributario, a través del tradicional Plan de Visitas o de las propias personaciones derivadas de un procedimiento de comprobación, resulta en este punto esencial, ya que el Plan Estratégico 2020-2023 tiene como uno de los objetivos inducir, mediante una mayor presencia del control tributario, una mejora paulatina, pero firme, en el cumplimiento general del conjunto de las sociedades del colectivo objeto de análisis.

Con carácter general, la necesidad de desarrollar un especial seguimiento desde que se inician las actuaciones de comprobación inspectora con los aspectos vinculados a la fase recaudatoria, de manera que se puedan adoptar medidas de control que impidan una regularización que no consiga recuperar los ingresos no declarados, los intereses que procedan, así como las posibles sanciones que se les pudiera imponer en el marco de la normativa vigente, es un hecho en el que también se ha avanzado en este último año a través de la actualización del Programa de Seguimiento de Actuaciones Coordinadas entre las áreas de Inspección y Recaudación.

4. Potenciación del control de las actividades económicas y los tributos empresariales. Esta potenciación del control se llevará a cabo mediante la consolidación de herramientas de análisis de libros registro de IVA no SII y actividades económicas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas basados en los nuevos formatos de libros registro. Se avanzará en la consolidación de sistemas de trabajo digitales que permitan la interacción con los obligados tributarios en un formato único. Para ello, se seguirá trabajando en la implantación de libros registro estructurados de forma predefinida que, al menos para las personas físicas y microempresas, permitirán una gestión más sencilla de las obligaciones tributarias, tanto formales como materiales, a la vez que simplifican la gestión de la información en la Agencia Tributaria. Este tipo de libros contribuirá a completar la información cruzada obtenida a través del Sistema de Suministro Inmediato de Información, que tradicionalmente ha venido siendo la columna vertebral del control tributario del mundo empresarial.

A este respecto, en 2022 se ofrecerá la utilización, de manera voluntaria, del servicio de importación de libros en el momento de la confección de las autoliquidaciones trimestrales de contribuyentes no SII, de forma que, con la llevanza de libros unificados, se ofrezca a los contribuyentes la puesta a su disposición, de manera ágil y sencilla, en la cumplimentación de los modelos 303 y 130, como autoliquidaciones periódicas, y del modelo 100, como autoliquidación de carácter anual.

Trabajar en esta línea, en un primer momento como asistencia, va a conllevar un mejor control cuando la puesta a disposición de la información por parte de los contribuyentes sea utilizada como medio de contraste y base de nuevos datos fiscales para contribuyentes que lleven a cabo actividades económicas.

A.5 Otras actuaciones de control sobre el cumplimiento de la normativa interna.

Se llevarán a cabo las siguientes actuaciones:

1. Actuaciones generales de control.

– Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas anticipando el control gracias a las fuentes de información interna e internacional.

– Impuesto sobre Sociedades. Esta mejora en la actuación de control se encuentra vinculada a la depuración del índice de entidades mencionado en el apartado relativo al censo.

– IVA: las actuaciones de control se acompañarán de actuaciones previas de depuración censal para incrementar la calidad de las mismas.

– En 2022 se continuará con las actuaciones iniciadas ya en 2021 respecto a contribuyentes no declarantes de IVA, que han producido resultados positivos, especialmente en arrendadores e imputaciones procedentes del SII. Se seguirá trabajando en esta línea para ampliar los colectivos incumplidores.

Estos flujos, comparados con la renta declarada y con el patrimonio neto (cuentas bancarias, inmuebles, activos financieros, activos societarios, etc.) permitirán a la Administración tributaria obtener los datos que servirán para detectar incoherencias patrimoniales, de gasto y consumo, o incluso de solvencia que no puedan ser explicadas por las rentas conocidas obtenidas por los contribuyentes o por las unidades familiares de las que forman parte.

En este sentido, destaca la importancia del análisis de la información obtenida del modelo 171, Modelo de declaración informativa de imposiciones, disposiciones de fondos y de los cobros de cualquier documento. Esta información, sumada al creciente uso de los medios de pago electrónicos y la disminución del uso de efectivo derivado de los usos sociales y de las limitaciones legales, permiten actualmente elaborar análisis complejos de la situación patrimonial de los obligados tributarios una vez depurados de inversiones y desinversiones financieras o inmobiliarias, para determinar incoherencias que puedan dar a conocer riesgos susceptibles de control.

La definición de nuevas áreas comunes de riesgo, el establecimiento de procedimientos de actuación coordinada y la agilización del acceso a la información necesaria para la gestión e inspección tributaria y de la Seguridad Social se vuelven a fijar como elementos fundamentales en la planificación de la colaboración entre ambos organismos.

La colaboración prevista puede extenderse a la identificación de los perfiles de empresas que defraudan, al reconocimiento de conductas fraudulentas y al diseño de planes de control con elementos comunes y coordinación funcional de su ejecución.

Se atenderá también a las implicaciones fiscales en IVA e IRPF de las relaciones jurídicas pretendidamente mercantiles entre empresa y trabajador o socio cuando la calificación adecuada para tales relaciones sea la de relaciones laborales. Se prestará especial atención a aquellos sectores en los cuales las subcontrataciones son frecuentes puesto que puede ser un indicio de que pueda estar dándose la situación mencionada. Las actas emitidas por la Oficina Nacional de Lucha contra el Fraude en las que se califican los servicios prestados por trabajadores, pretendidamente autónomos, a empresas de diversos sectores como prestaciones laborales dependientes han encontrado, a lo largo de los años 2020 y 2021, el respaldo jurisprudencial del orden social mediante diferentes pronunciamientos judiciales, que permiten a la Agencia Tributaria regularizar las diferentes contingencias fiscales derivadas de dicho cambio en las calificaciones declaradas.

Las rentas objeto de control van más allá de las rentas percibidas por la actuación profesional de los artistas y deportistas, incluyéndose otro tipo de rentas estrechamente vinculadas a la participación en España.

Las actuaciones de control incluirán la obtención de información de los eventos que se organizan en territorio español para recabar la información de los promotores, organizadores y participantes en los mismos.

Se pueden utilizar estos mecanismos en el ámbito del IVA a partir de la existencia de los libros agregados de los contribuyentes SII de los que dispone la Agencia Tributaria, en un intento de fomentar la mejora en la calidad de los datos registrados en libros a través de la Sede electrónica y, consecuentemente, el correcto cumplimiento voluntario de las obligaciones periódicas.

2. Actuaciones de control en el marco de las relaciones con las Haciendas forales. Verificar el correcto cumplimiento de las obligaciones fiscales de los contribuyentes ante la Administración tributaria del Estado, las Diputaciones Forales del País Vasco y la Comunidad Foral de Navarra, derivadas de la existencia del Concierto y Convenio Económico con las citadas Comunidades, en especial para comprobar los domicilios fiscales declarados, la correcta determinación del lugar de realización de las operaciones (tanto de entregas de bienes como de prestaciones de servicios) de acuerdo con los puntos de conexión y la correcta presentación de los diferentes tributos ante la Administración competente son de nuevo objeto de especial atención en 2022 en el marco de las directrices generales del Plan Anual de Control Tributario y Aduanero.

Más allá de las normas contenidas en Concierto y Convenio Económico, la permanente mejora de las relaciones interadministrativas y la coordinación consagrada exigida por el artículo 103 de la Constitución Española, exige de la Agencia Tributaria un esfuerzo para asegurar un nivel equilibrado de control en el territorio Común y en los territorios Forales, desde el punto de vista cuantitativo pero también cualitativo, y particularmente en relación con aquellos contribuyentes que por su volumen de ventas y por el porcentaje atribuido a cada Territorio sean de exacción compartida.

En este mismo marco de relación, se intensificará la lucha contra el fraude organizado y en particular todo lo relacionado con las tramas de fraude de IVA, realizando un especial seguimiento y control a los contribuyentes del sector de hidrocarburos.

Se agilizarán los intercambios de la información disponible, tanto de fuentes nacionales como internacionales, para la realización de las actuaciones de control, tanto en la fase de selección previa de candidatos a inspeccionar como en desarrollo de las propias actuaciones, estableciendo las medidas necesarias a través de solicitudes individualizadas, acuerdos y convenios en el marco del artículo 5 de la Ley del Convenio Económico y el artículo 4 de la Ley del Concierto Económico.

En determinados sectores de alto riesgo fiscal se llevarán a cabo actuaciones de auditoría informática simultáneamente en distintos locales de negocio y en coordinación con las Haciendas Forales vascas y la Hacienda Tributaria de Navarra, al objeto de optimizar los recursos, aprovechar sinergias y preservar el necesario efecto sorpresa que requieren estas actuaciones.

En los casos de actuaciones concretas de comprobación sobre grupos de empresas con tributación en territorio común y foral, se establecerán los adecuados mecanismos de coordinación continua que permitan obtener unos resultados satisfactorios aprovechando el trabajo de los diversos órganos de control de las Administraciones tributarias.

En concreto, se intensificará la coordinación en relación con operaciones vinculadas en imposición directa, así como la necesaria regularización íntegra en imposición indirecta.

Asimismo, se adoptarán las medidas necesarias para la correcta implementación en todo el territorio nacional de las nuevas figuras impositivas: Impuesto sobre las Transacciones Financieras e Impuesto sobre Determinados Servicios Digitales.

Además, la necesaria conexión entre las diferentes administraciones implicadas se pone de manifiesto a través de una adecuada coordinación de los intercambios internacionales de información, dado que existen obligados tributarios en territorios forales que deben presentar declaraciones con información a transmitir al exterior y, por otro lado, la información recibida por la Agencia Tributaria procedente de otros países puede ser de interés para las Administraciones tributarias forales.

Se tratará de adoptar medidas que, en el marco del Concierto y del Convenio y de acuerdo con la jurisprudencia existente, eliminen en la medida de lo posible cargas fiscales indirectas para los obligados tributarios que se puedan originar a partir de actuaciones de control realizadas por las diversas Administraciones tributarias.

Por último, las medidas que se puedan tomar para disminuir la litigiosidad en las Juntas Arbitrales del Concierto y el Convenio Económico permitirán garantizar la seguridad jurídica de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y la adecuada relación financiera entre administraciones, y de este modo facilitar y evitar posteriores recursos ante el Tribunal Supremo de las Administraciones tributarias implicadas, en el marco de la necesaria reducción de la conflictividad tributaria.

B. Otras comprobaciones.

B.1 Devoluciones y beneficios fiscales. Se continuarán las actuaciones de comprobación de las solicitudes de devolución, iniciándose actuaciones inspectoras cuando, por la cuantía o tipología de estas devoluciones, se requiera la realización de las mismas.

Igualmente, se procederá a la intensificación de las actuaciones de control tendentes a comprobar el adecuado cumplimiento de los requisitos específicos previstos para la correcta aplicación del régimen fiscal especial de las entidades sin fines lucrativos, cuando su actividad sea económica (tanto en lo referente al IVA de los bienes y servicios entregados con contraprestación como al Impuesto sobre Sociedades de los beneficios de las operaciones de esta naturaleza), en particular, se prestará especial atención a la investigación de bienes que aparecen ocultos en cuanto a su titularidad real dentro de la información relacionada con las actividades propias de las fundaciones.

En este marco, se prestará especial atención a la información que pueda ser remitida por las entidades públicas que ejerzan funciones de protectorado sobre las citadas entidades.

B.2 Comprobaciones formales. A la hora de analizar el cumplimiento de las obligaciones tributarias el componente formal es esencial, no solo porque constituye la base de un adecuado sistema tributario, sino por el hecho de que forma parte del conjunto de responsabilidades de los obligados tributarios. La certeza e integridad de la información con la que cuenta la Administración tributaria para llevar a cabo sus tareas de gestión y control dependen en gran medida del cumplimiento de las obligaciones formales por parte de los obligados tributarios. La Administración tributaria a la hora de planificar sus actuaciones y ejecutar los planes de control tributario siempre tiene en su punto de mira la consecución del objetivo del cumplimiento tributario utilizando las herramientas que le ofrece la normativa.

Tradicionalmente la Agencia Tributaria viene utilizando la visita al contribuyente como una vía de acercamiento al obligado tributario, y a través de ellas se han detectado incongruencias entre los datos declarados por este o por los terceros que se relacionan con él, directa e indirectamente, en el marco de su actividad económica.

Así, las visitas que se efectúan sobre el obligado tributario se constituyen como una importante fuente de información, en la que pueden aclararse preventivamente aspectos que no requieran del inicio de los tradicionales procedimientos de comprobación inspectora. Estos, por sus características están más enfocados a las regularizaciones más complejas y en las que deban efectuarse análisis y contrastes de información en el marco de un procedimiento administrativo de mayor complejidad.

El censo de contribuyentes es un dato esencial que requiere de un adecuado mantenimiento y que con su adecuada estructura dote de una seguridad tanto a la Administración tributaria de cara al desarrollo de sus actuaciones de un modo certero y eficaz, como a su vez facilitar al contribuyente la seguridad de un alta de sus actividades acordes a su verdadera realidad económica.

Se continuará con las tradicionales visitas que se vienen efectuando por la Agencia Tributaria, siguiendo en todo caso las recomendaciones que vengan marcadas a consecuencia del COVID-19, reconduciendo una parte de ellas a verificar cuestiones de carácter censal para garantizar la fiabilidad y calidad de los censos tributarios. Dichas visitas alcanzarán los denominados «nidos de sociedades», esto es, «coworking», despachos o simplemente, lugares de simple recepción de correspondencia.

Asimismo, se planificarán visitas a determinados colectivos de contribuyentes por tamaño y sector de actividad a los efectos de contrastar los datos declarados que se utilizarán para conformar una base de datos estadística de contribuyentes por sectores reales.

B.3 Actuaciones de análisis de la información. La actividad económica se manifiesta en los últimos años en un entorno cambiante, pero a su vez dentro de una constante evolución en los modelos de negocio que requieren ser analizados por la Administración tributaria, centrando su actividad en aquellos que puedan presentar por sus perfiles un mayor riesgo tributario.

En los nuevos modelos de negocio es muy frecuente la globalización de la actividad, como es el caso de una parte significativa del comercio electrónico que va a ser objeto de especial seguimiento, tal y como se ha indicado con anterioridad.

Pero junto con ello es necesario consolidar las diferentes vías de obtención de información que permiten a la Administración tributaria disponer tanto del importe, como de la naturaleza y la identificación de las partes que forman parte de las operaciones comerciales realizadas en el conjunto de la actividad económica.