LegalizeLey Foral 18/2025, de 22 de diciembre, del impuesto complementario para garantizar un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud
Una entidad transparente se considerará sin residencia, a menos que sea la entidad matriz última de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud o esté obligada a aplicar una regla de inclusión de rentas de conformidad con la presente ley foral, en cuyo caso la entidad transparente se considerará que radica en la jurisdicción en la que se ha creado.
El establecimiento permanente a que se refiere la letra a) del apartado 19 del artículo 5, se considerará radicado en la jurisdicción en la que sea tratado como establecimiento permanente y esté sujeto a tributación por la renta en virtud del convenio fiscal aplicable.
El establecimiento permanente a que se refiere la letra b) del apartado 19 del artículo 5, se considerará radicado en la jurisdicción en la que esté sometido a tributación en los términos dispuestos en dicha letra.
El establecimiento permanente a que se refiere la letra c) del apartado 19 del artículo 5, se considerará radicado en la jurisdicción en la que esté situado a que se refiere dicha letra.
El establecimiento permanente a que se refiere la letra d) del apartado 19 del artículo 5, se considerará sin residencia.
Cuando una entidad constitutiva esté radicada en dos jurisdicciones que hayan suscrito un convenio fiscal aplicable que esté en vigor, se considerará que la entidad constitutiva radica en la jurisdicción en la que se considere residente a efectos fiscales en virtud de dicho convenio fiscal.
Se aplicará lo dispuesto en el apartado 5 si el mencionado convenio fiscal exige que las autoridades competentes lleguen a un acuerdo mutuo sobre la residencia considerada a efectos fiscales de la entidad constitutiva, y este acuerdo no se alcanza.
En caso de no eliminación de la doble imposición en virtud del convenio fiscal aplicable, debido al hecho de que una entidad constitutiva sea residente a efectos fiscales en ambas partes contratantes, se aplicará lo dispuesto en el apartado 5.
Cuando una entidad constitutiva radique en dos jurisdicciones y estas no tengan un convenio fiscal aplicable, se considerará que la entidad constitutiva radica en la jurisdicción en la que se haya pagado el importe más elevado de los impuestos cubiertos correspondientes al periodo impositivo, sin tomar en consideración, a estos efectos, el importe derivado de la aplicación del régimen especial de sociedades extranjeras controladas.
Si el importe de los impuestos cubiertos a que se refiere el párrafo anterior en ambas jurisdicciones es el mismo o nulo, se considerará que la entidad constitutiva radica en la jurisdicción en la que el importe de la exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica, correspondiente al periodo impositivo, calculado por la entidad de conformidad con lo dispuesto en el artículo 14, sea mayor.
Si el importe de la exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica en ambas jurisdicciones es el mismo o nulo, la entidad constitutiva se considerará sin residencia, a menos que sea una entidad matriz última, en cuyo caso se considerará que radica en la jurisdicción en la que fue creada.
Cuando, como resultado de la aplicación de los apartados 4 y 5, una entidad matriz radique en una tercera jurisdicción en la que no esté sujeta a una regla de inclusión de rentas admisible, la otra jurisdicción que disponga de una regla de inclusión de rentas admisible podrá exigir que dicha entidad matriz aplique tal regla, salvo que un convenio fiscal aplicable prohíba la aplicación de dicha regla.
Si, de conformidad con lo dispuesto en el párrafo anterior, la regla de inclusión de rentas admisible se refiere a la regla aplicable por un Estado miembro, la entidad matriz aplicará la mencionada regla, salvo que un convenio fiscal aplicable prohíba su aplicación.
Cuando una entidad constitutiva cambie de localización en el transcurso de un período impositivo, se considerará que radica en la jurisdicción en la que, con arreglo al presente artículo, lo estaba al comienzo de dicho período impositivo.
TÍTULO IV. Base imponible
Artículo 9. Resultado contable. Estándares contables.
Las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva se calcularán realizando los ajustes establecidos en los artículos 10 a 13 sobre el resultado contable de la entidad constitutiva del periodo impositivo, antes de cualquier ajuste de consolidación por eliminación de operaciones intragrupo, de conformidad con la norma de contabilidad financiera aceptable o autorizada utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última.
Cuando no sea posible determinar, de manera razonable, el resultado contable de una entidad constitutiva de acuerdo con lo señalado en el apartado anterior, el resultado contable de la entidad constitutiva correspondiente al periodo impositivo podrá determinarse utilizando otra norma de contabilidad financiera aceptable o una norma de contabilidad financiera autorizada, siempre que:
Las cuentas financieras de la entidad constitutiva se elaboren aplicando esa norma de contabilidad;
La información contenida en las cuentas financieras sea fiable; y
Las diferencias permanentes superiores a un millón de euros que se deriven de la aplicación de un principio o de una norma particular a partidas de ingresos, gastos o transacciones, en caso de que tal principio o norma difiera de la norma financiera utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última, se ajusten para armonizarse con el tratamiento requerido para esa partida en la norma de contabilidad utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados.
Los estados financieros consolidados de una entidad matriz última que no hayan sido elaborados de acuerdo con una norma de contabilidad financiera aceptable y no hayan sido ajustados en el sentido señalado en la letra c) del apartado 20 del artículo 5, se ajustarán para evitar cualquier distorsión significativa de la competencia.
Cuando una entidad matriz última no elabore los estados financieros consolidados de conformidad con lo dispuesto en las letras a), b) y c) del apartado 20 del artículo 5, tales estados financieros consolidados serán, de conformidad con lo señalado en la letra d) del apartado 20 del artículo 5, los que se habrían elaborado si hubiera estado obligada a elaborar dichos estados financieros consolidados de acuerdo con:
Una norma de contabilidad financiera aceptable; o
Una norma de contabilidad financiera autorizada, siempre que dichos estados financieros consolidados se ajusten para evitar cualquier distorsión significativa de la competencia.
Cuando la aplicación de un principio o procedimiento específico en el marco de un conjunto de principios contables generalmente aceptados dé lugar a una distorsión significativa de la competencia, el tratamiento contable de cualquier partida u operación sujeta a dicho principio o procedimiento se ajustará para armonizarse con el tratamiento requerido para dicha partida u operación con arreglo a las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF o NIIF adoptadas por la Unión de conformidad con el Reglamento (CE) n.º 1606/2002).
Artículo 10. Ajustes para determinar las ganancias o pérdidas admisibles.
A efectos del presente artículo, se entenderá por:
«Gasto tributario neto»: el importe neto de los siguientes elementos:
Los impuestos cubiertos consignados como gasto y cualesquiera impuestos cubiertos, corrientes y diferidos, incluidos en el gasto por el impuesto que grave los beneficios empresariales o la renta, en particular, los impuestos cubiertos sobre la renta excluida en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles;
ii) Los activos por impuesto diferido atribuibles a una pérdida en el período impositivo;
iii) Los impuestos complementarios nacionales admisibles consignados como gastos;
iv) Los impuestos resultantes de las disposiciones de la presente ley foral, de la Directiva (UE) 2022/2523, o de las disposiciones de las Normas modelo de la OCDE en relación con terceras jurisdicciones, registrados como gasto; y
Los impuestos imputados reembolsables no admisibles consignados como gastos.
«Dividendo excluido»: dividendo u otro importe distribuido, recibido o devengado, en relación con la participación en una entidad excepto:
Que sea una participación no significativa y que la entidad constitutiva que recibe o tenga derecho a recibir los dividendos u otros beneficios distribuidos posea dicha participación no significativa con menos de un año de antigüedad en la fecha en que sea exigible el beneficio que se distribuye.
Se entenderá por participación no significativa aquella en la que el porcentaje de participación que posea el grupo en una entidad sea inferior al 10 por ciento de los fondos propios o de los derechos de voto de dicha entidad en la fecha en que sea exigible el beneficio que se distribuye o en la fecha de transmisión.
ii) Que sea una participación en una entidad de inversión que esté sujeta a la opción prevista en el artículo 45.
«Ganancia o pérdida de capital excluida»: una ganancia o pérdida neta incluida en el resultado contable de la entidad constitutiva derivada de:
Cambios en el valor razonable de una participación en los fondos propios, salvo que se trate de una participación no significativa;
ii) Una participación en una entidad registrada de conformidad con el método de puesta en equivalencia; y
iii) La transmisión de la participación en una entidad, excepto que se trate de la transmisión de una participación no significativa.
«Ganancia o pérdida incluida en el método de revalorización»: una ganancia o pérdida, incrementada o disminuida por cualquier impuesto cubierto asociado a la misma, en el período impositivo, derivada de la aplicación de un método o práctica contable que, en relación con el inmovilizado material, implique:
Ajustar periódicamente el valor contable de dicho inmovilizado material a su valor razonable;
ii) Registrar tales variaciones de valor en la partida «otro resultado global»; y
iii) Tales variaciones no se incluyan, posteriormente, en el resultado contable.
«Ganancia o pérdida asimétrica en moneda extranjera»: una ganancia o pérdida en moneda extranjera de una entidad cuya moneda funcional contable y cuya moneda funcional fiscal son diferentes y que:
Se incluya en el cálculo de las ganancias o pérdidas sometidas a tributación de la entidad constitutiva y sea atribuible a fluctuaciones en el tipo de cambio entre su moneda funcional contable y su moneda funcional fiscal;
ii) Se incluya en el cálculo del resultado contable de la entidad constitutiva y sea atribuible a fluctuaciones en el tipo de cambio entre su moneda funcional contable y su moneda funcional fiscal;
iii) Se incluya en el cálculo del resultado contable de la entidad constitutiva y sea atribuible a fluctuaciones en el tipo de cambio entre una tercera moneda extranjera y la moneda funcional contable de la entidad constitutiva; y
iv) Sea atribuible a fluctuaciones en el tipo de cambio entre una tercera moneda extranjera y la moneda funcional fiscal de la entidad constitutiva, independientemente de que tal ganancia o pérdida en dicha tercera moneda extranjera se incluya en la renta sometida a tributación.
Se entenderá por moneda funcional fiscal la moneda funcional utilizada para determinar las ganancias o pérdidas imponibles de la entidad constitutiva en relación con un impuesto cubierto en la jurisdicción en la que está radicada dicha entidad. Se entenderá por moneda funcional contable la moneda funcional utilizada para determinar el resultado contable de la entidad constitutiva. Se entenderá por tercera moneda extranjera la moneda que no es la moneda funcional contable ni la moneda funcional fiscal de la entidad constitutiva.
«Gastos no admisibles consistentes en pagos ilegales, multas y sanciones»:
Gastos devengados por la entidad constitutiva por pagos ilegales, incluidos sobornos y comisiones; y
ii) Gastos devengados por la entidad constitutiva por multas y sanciones iguales o superiores a 50.000 euros o a un importe equivalente en la moneda funcional en la que se calcula el resultado contable de la entidad constitutiva.
«Errores y cambios de criterios contables»: una variación en el patrimonio neto de una entidad constitutiva al inicio del período impositivo que se corresponda con:
La corrección de un error en la determinación del resultado contable de un periodo impositivo anterior que hubiera afectado a los ingresos o gastos que hubieran podido incluirse en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles en dicho período impositivo, salvo que la corrección de dicho error diera lugar a una disminución significativa del importe por impuestos cubiertos con arreglo al artículo 21; y
ii) Una modificación de los principios o políticas contables que haya afectado a los ingresos o gastos incluidos en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles.
«Gasto de pensiones devengado»: la diferencia entre el importe del gasto devengado por compromisos por pensiones incluido en el resultado contable y el importe aportado a un fondo de pensiones durante el período impositivo.
El resultado contable de una entidad constitutiva se ajustará en función del importe de las siguientes partidas para determinar sus ganancias o pérdidas admisibles:
Gasto tributario neto.
Dividendos excluidos.
La entidad constitutiva declarante podrá optar para cada entidad constitutiva del grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud por la no aplicación de la exclusión de estos dividendos durante un plazo mínimo de 5 períodos impositivos.
Ganancias o pérdidas de capital excluidas.
Ganancias o pérdidas incluidas conforme al método de revalorización.
Ganancias o pérdidas derivadas de la enajenación de activos y pasivos excluidos con arreglo al artículo 37.
Ganancias o pérdidas asimétricas en moneda extranjera.
Gastos no admisibles consistentes en pagos ilegales, multas y sanciones.
Errores y cambios de criterios contables.
Gasto de pensiones devengado.
Cuando una entidad constitutiva utilice como fórmula de retribución pagos basados en instrumentos de patrimonio podrá, a efectos de determinar las pérdidas y ganancias admisibles del período impositivo, a elección de la entidad constitutiva declarante, sustituir el importe del gasto que se corresponda con dicha retribución, registrado en sus estados financieros, por el importe de dicho gasto en el periodo impositivo que tenga la consideración de fiscalmente deducible en el impuesto que grave la renta de la entidad constitutiva.
Cuando el tenedor de la opción basada en instrumentos de patrimonio no ejercite esta última, y la entidad constitutiva hubiese optado por lo dispuesto en el párrafo anterior, el importe de los gastos que la entidad constitutiva hubiera computado para determinar sus ganancias o pérdidas admisibles se sumará a estas en el período impositivo en el que la opción basada en instrumentos de patrimonio expire.
En el período impositivo en el que la entidad constitutiva opte por aplicar lo dispuesto en el párrafo primero, en todo caso, antes de que se ejercite la opción basada en instrumentos de patrimonio, si una parte del importe de los gastos de retribución basados en instrumentos de patrimonio se hubiera registrado en los estados financieros de la entidad constitutiva en periodos impositivos anteriores al referido período impositivo, se incluirá en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad constitutiva correspondientes a dicho periodo impositivo un importe igual a la diferencia entre el importe total de los gastos de retribución basados en instrumentos de patrimonio que hubieran computado para el cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles en esos periodos impositivos anteriores y el importe total de los gastos que hubieran tenido la consideración de fiscalmente deducibles en el impuesto que grave la renta de la entidad constitutiva en los referidos períodos anteriores si la opción prevista en este apartado se hubiera efectuado en dichos períodos impositivos.
El ejercicio de la opción prevista en este apartado se realizará de conformidad con el apartado 1 del artículo 49 y se aplicará de manera coherente por todas las entidades constitutivas radicadas en la misma jurisdicción en el período impositivo en el que se ejercite la opción y en todos los posteriores hasta que dicha opción se revoque.
En el periodo impositivo en el que se revoque la opción prevista en este apartado, el importe de los gastos de retribución basados en instrumentos de patrimonio que no se hubieran satisfecho, computados como pérdidas o ganancias admisibles de la entidad constitutiva con arreglo a la opción a que se refiere el primer párrafo, que supere los gastos contables devengados, se incluirá en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad constitutiva.
Las transacciones entre entidades constitutivas radicadas en diferentes jurisdicciones que no estén registradas por el mismo importe en los estados financieros de ambas entidades constitutivas o que no estén valoradas por su valor de mercado de conformidad con el principio de libre competencia, se ajustarán de forma que aparezcan con el mismo importe y resulten conformes con dicho principio.
Las pérdidas derivadas de una venta u otra transmisión de activos entre dos entidades constitutivas radicadas en la misma jurisdicción que no estén registradas de conformidad con el principio de libre competencia se ajustarán sobre la base de dicho principio si la mencionada pérdida se incluye en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles.
A efectos del presente apartado, se entenderá por «principio de libre competencia» aquel por el cual las operaciones entre entidades constitutivas deben registrarse por su valor de mercado, entendiendo por tal el que se habría acordado entre empresas independientes en transacciones comparables y en circunstancias comparables.
El ajuste a que se refiere este apartado no se realizará cuando aquel genere doble imposición o doble cómputo de pérdidas en el ámbito de aplicación de esta ley foral.
Los créditos fiscales reembolsables admisibles a que se refiere el apartado 1 del artículo 5, se tratarán como ingresos para el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva. Los créditos fiscales reembolsables no admisibles no se tratarán como ingresos para el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva.
La entidad constitutiva declarante podrá optar por aplicar el método de realización respecto de aquellos activos y pasivos que estén registrados por el método del valor razonable o del deterioro de valor en los estados financieros consolidados, durante el periodo impositivo, a efectos del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles.
Las ganancias o pérdidas contables que resulten de aplicar el método del valor razonable o el deterioro de valor de un activo o pasivo se excluirán del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva con arreglo a lo dispuesto en el párrafo anterior.
El valor contable de un activo o pasivo a efectos de determinar una ganancia o una pérdida con arreglo al método de realización será el valor contable en el momento en que se adquirió el activo o se contrajo el pasivo, o el valor contable en el primer día del periodo impositivo en que se ejercite la opción prevista en este apartado si esta fecha es posterior.
La opción se realizará de conformidad con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 49 y se aplicará por todas las entidades constitutivas radicadas en la jurisdicción para la que se ejercite la opción y respecto de todos los activos y pasivos que se registren por el método del valor razonable o del deterioro, a menos que la entidad constitutiva declarante opte por limitar la aplicación de la opción respecto de los activos materiales de las entidades constitutivas o a las entidades de inversión.
En el periodo impositivo en el que se revoque la opción prevista en este apartado, el importe de la diferencia entre el valor razonable del activo o pasivo y su valor contable el primer día de dicho periodo impositivo se incluirá, si el valor razonable es superior al valor contable, o se deducirá, si el valor contable es superior al valor razonable, en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de las entidades constitutivas.
La entidad constitutiva declarante podrá optar por no computar en las ganancias o pérdidas admisibles de una jurisdicción, en el período impositivo, las ganancias netas derivadas de la transmisión a terceros de activos materiales locales situados en dicha jurisdicción. A estos efectos, se consideran «activos materiales locales» los bienes inmuebles que estén situados en la referida jurisdicción.
No se incluirá ningún impuesto cubierto que corresponda a una ganancia neta o a una pérdida neta, en el período en que se ejercite la opción regulada en este apartado, en los impuestos cubiertos ajustados del período.
La ganancia neta derivada de la transmisión de los activos materiales locales, en el periodo impositivo en el que se ejercite la opción prevista en este apartado, se compensará proporcionalmente con cualquier pérdida neta obtenida por las entidades constitutivas radicadas en dicha jurisdicción derivada de la transmisión a terceros de activos materiales locales, producida en el periodo impositivo en el que se ejercite la opción o en los cuatro períodos impositivos anteriores a dicho periodo impositivo (en lo sucesivo, el período de cinco años). La citada ganancia neta se compensará, en primer lugar, con la pérdida neta que eventualmente se hubiera producido en el periodo impositivo más antiguo del referido período de cinco años y no hubiera sido previamente compensada. El importe residual de la ganancia neta se imputará sucesivamente a los períodos impositivos posteriores, incluidos en el período de cinco años, y se compensará con las pérdidas netas que se hubieran producido en dichos períodos y no hubieran sido previamente compensadas.
Todo importe residual de la ganancia neta que subsista tras la aplicación de lo dispuesto en el párrafo anterior se distribuirá uniformemente a lo largo del período de cinco años y será atribuido a cada una de las entidades constitutivas de dicha jurisdicción atendiendo a la proporción que represente la ganancia neta de la entidad constitutiva en el periodo en que se ejercite la opción respecto de la ganancia neta de todas las entidades constitutivas en ese mismo ejercicio.
A efectos del cálculo de dicha fórmula, las entidades constitutivas con ganancia neta que deben tomarse en consideración son aquellas entidades que, en cada uno de los períodos de atribución (período de cinco años), estaban radicadas en la jurisdicción respecto de la que se ha ejercitado la presente opción. Cualquier importe residual de la ganancia neta que no hubiera podido atribuirse con arreglo a la fórmula anterior, deberá ser atribuida uniformemente a las entidades constitutivas radicadas en la referida jurisdicción en cada uno de los períodos de atribución.
Los ajustes efectuados con arreglo al presente apartado en los periodos impositivos anteriores al período impositivo en el que se ejercite la opción se tomarán en consideración a efectos de aplicar lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 30.
La opción prevista en este apartado se ejercitará anualmente y de conformidad con lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 49.
Los gastos derivados de un acuerdo de financiación en virtud del cual una o más entidades constitutivas concedan crédito a otra u otras entidades constitutivas del mismo grupo o inviertan en estas de otro modo (en lo sucesivo, acuerdo de financiación intragrupo) no se tendrán en cuenta en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad constitutiva si se cumplen las siguientes condiciones:
Que la entidad constitutiva radique en una jurisdicción con un nivel impositivo bajo o en una jurisdicción que habría tenido un nivel impositivo bajo si los gastos no hubieran sido devengados por la entidad constitutiva;
Que pueda esperarse anticipadamente que, durante la vigencia prevista del acuerdo de financiación intragrupo, dicho acuerdo incremente el importe de los gastos que se tengan en cuenta para el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de esa entidad constitutiva, sin dar lugar a un aumento proporcional de la renta imponible de la entidad constitutiva que conceda el crédito (en lo sucesivo, contraparte);
Que la contraparte radique en una jurisdicción que no tenga un nivel impositivo bajo o en una jurisdicción que no habría tenido un nivel impositivo bajo si los ingresos relacionados con los gastos no hubieran sido devengados por la contraparte.
Una entidad matriz última puede optar por aplicar su tratamiento contable consolidado para eliminar los ingresos, gastos, ganancias o pérdidas procedentes de transacciones entre entidades constitutivas, radicadas en la misma jurisdicción e incluidas en un grupo de consolidación fiscal, a efectos del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de dichas entidades constitutivas.
La opción se ejercerá de conformidad con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 49.
En el periodo impositivo en el que se ejercite o revoque la opción, se efectuarán los ajustes necesarios para que las ganancias o pérdidas admisibles no se tengan en cuenta más de una vez ni se omitan como consecuencia de dicho ejercicio o revocación.
Las entidades aseguradoras excluirán del cómputo de sus ganancias o pérdidas admisibles cualquier importe cobrado a los tomadores de seguros por los impuestos pagados por la entidad aseguradora en relación con las prestaciones a los asegurados.
Las entidades aseguradoras incluirán en el cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles cualquier prestación para los tomadores de seguros que no se refleje en su resultado contable, en la medida en que el correspondiente incremento o disminución de la responsabilidad frente a los tomadores del seguro se refleje en su resultado contable.
Un importe registrado como disminución del patrimonio neto de una entidad constitutiva que sea el resultado de distribuciones realizadas o debidas en relación con un instrumento emitido por dicha entidad constitutiva, en virtud de requisitos prudenciales regulatorios (en lo sucesivo, capital adicional de nivel uno), se tratará como un gasto en el cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles.
Cualquier importe registrado como incremento del capital de una entidad constitutiva que sea el resultado de distribuciones recibidas o pendientes de cobro en relación con un capital adicional de nivel uno, poseído por la entidad constitutiva, se incluirá en el cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles.
En ningún caso, los ajustes en patrimonio neto derivados de la emisión o el rescate de tales instrumentos (capital adicional de nivel uno) computarán en las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad constitutiva.
Artículo 11. Exclusión de la renta derivada del transporte marítimo internacional.
A efectos del presente artículo, se entenderá por:
«Renta del transporte marítimo internacional»: la renta neta obtenida por una entidad constitutiva derivada de las siguientes actividades, siempre que el transporte no se realice por vías navegables interiores dentro de la misma jurisdicción:
El transporte de pasajeros o carga por buques en el tráfico marítimo internacional, tanto si los buques son propios, arrendados o están puestos a su disposición de otra forma;
ii) El transporte de pasajeros o carga por buques en el tráfico marítimo internacional en el marco de los acuerdos de fletamento por espacio;
iii) El arrendamiento de un buque que vaya a ser utilizado para el transporte de pasajeros o carga en el tráfico marítimo internacional fletado totalmente equipado, tripulado y abastecido;
iv) El arrendamiento de un buque utilizado para el transporte de pasajeros o carga en el tráfico marítimo internacional, en régimen de fletamento a casco desnudo, a otra entidad constitutiva;
La participación en un consorcio, un negocio conjunto o un organismo internacional de explotación para el transporte de pasajeros o carga por buques en el tráfico marítimo internacional; y
vi) La venta de un buque utilizado para el transporte de pasajeros o carga en el tráfico marítimo internacional, siempre que este haya permanecido en poder de la entidad constitutiva durante al menos un año para ser utilizado.
«Renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional»: la renta neta obtenida por una entidad constitutiva derivada de las siguientes actividades, siempre que estas se realicen principalmente en relación con el transporte de pasajeros o carga por buques en el tráfico marítimo internacional:
El arrendamiento de un buque, en régimen de fletamento a casco desnudo, a otra empresa naviera que no sea una entidad constitutiva, siempre que la duración del fletamento no exceda de tres años;
ii) La venta de billetes expedidos por otras empresas navieras para el tramo nacional de un viaje internacional;
iii) El arrendamiento y almacenamiento a corto plazo de contenedores o los gastos de detención por la devolución tardía de los contenedores;
iv) La prestación de servicios a otras empresas navieras por ingenieros, personal de mantenimiento, estibadores, personal de restauración y personal de atención al cliente; y
Las rentas de inversión, cuando las inversiones que generan las rentas se realicen como parte integrante del ejercicio de la actividad de explotación de buques en tráfico internacional.
La renta del transporte marítimo internacional y la renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional de una entidad constitutiva quedarán excluidas del cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles, siempre que la entidad constitutiva demuestre que la gestión estratégica o comercial de todos los buques afectados se lleva a cabo efectivamente desde la jurisdicción en la que radica la entidad constitutiva.
Cuando el cálculo de la renta del transporte marítimo internacional o la renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional de una entidad constitutiva dé lugar a una pérdida, esta se excluirá del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad constitutiva.
La renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional de todas las entidades constitutivas radicadas en una jurisdicción no debe superar el 50 por ciento de la renta del transporte marítimo internacional de dichas entidades constitutivas.
Los costes en que incurra una entidad constitutiva que sean directamente atribuibles a sus actividades de transporte marítimo internacional enumeradas en la letra a) del apartado 1, y de las actividades accesorias admisibles de transporte marítimo internacional enumeradas en la letra b) del apartado 1, serán atribuidos a dichas actividades con el fin de calcular la renta neta del transporte marítimo internacional y la renta accesoria admisible neta del transporte marítimo internacional de la entidad constitutiva.
Los costes en que incurra una entidad constitutiva que deriven indirectamente de sus actividades de transporte marítimo internacional y de sus actividades accesorias admisibles de transporte marítimo internacional serán deducidos del volumen de negocios de dichas actividades con el fin de calcular la renta del transporte marítimo internacional y su renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional de la entidad constitutiva en la proporción en la que el volumen de negocios de cada una de dichas actividades represente respecto del volumen de negocios total.
Los costes directos e indirectos atribuidos a la renta del transporte marítimo internacional y de la renta accesoria admisible del transporte marítimo internacional de una entidad constitutiva, de conformidad con el apartado 5, se excluirán del cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles.
Artículo 12. Reparto de las ganancias o pérdidas admisibles entre una entidad principal y un establecimiento permanente.
Cuando una entidad constitutiva sea un establecimiento permanente de los definidos en las letras a), b) o c) del apartado 19 del artículo 5, su resultado contable será el resultado reflejado en la contabilidad financiera separada de dicho establecimiento permanente.
Cuando un establecimiento permanente no lleve una contabilidad financiera separada, su resultado contable será el importe que se habría reflejado en su contabilidad financiera separada si se hubiera elaborado de forma independiente y de conformidad con la norma de contabilidad utilizada en la elaboración de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última.
Cuando una entidad constitutiva cumpla la definición de establecimiento permanente de las letras a) o b) del apartado 19 del artículo 5, su resultado contable se ajustará para reflejar únicamente los importes y las partidas de ingresos y gastos que le sean atribuibles de conformidad con el convenio fiscal aplicable o con el derecho nacional de la jurisdicción en la que radique, con independencia del importe de los ingresos sujetos a impuestos y del importe de los gastos fiscalmente deducibles en dicha jurisdicción.
Cuando una entidad constitutiva cumpla la definición de establecimiento permanente de la letra c) del apartado 19 del artículo 5, su resultado contable se ajustará para reflejar únicamente los importes y las partidas de ingresos y gastos que le habrían sido atribuibles de conformidad con el artículo 7 del Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la OCDE, en su versión revisada.
Cuando una entidad constitutiva cumpla la definición de establecimiento permanente de la letra d) del apartado 19 del artículo 5, su resultado contable se calculará sobre la base de los importes y las partidas de los ingresos que estén exentas en la jurisdicción en la que radique la entidad principal, y que sean atribuibles a las operaciones realizadas fuera de dicha jurisdicción, y sobre la base de los importes y las partidas de gastos que no sean deducibles a efectos fiscales en la jurisdicción en la que radique la entidad principal y que sean atribuibles a tales operaciones.
El resultado contable de un establecimiento permanente, de acuerdo con lo dispuesto en los apartados anteriores, no se tendrá en cuenta a la hora de calcular las ganancias o pérdidas admisibles de la entidad principal, salvo en los casos recogidos en el apartado 5.
Una pérdida admisible de un establecimiento permanente se considerará como un gasto de la entidad principal, y no de aquel, a efectos del cálculo de sus ganancias o pérdidas admisibles en la medida en que la citada pérdida del establecimiento permanente hubiera tenido la consideración de fiscalmente deducible en el impuesto que grave los beneficios de dicha entidad principal siempre que no hubiera sido compensada con una partida sometida a tributación en el impuesto que grave los beneficios con arreglo tanto a la legislación de la jurisdicción de la entidad principal como a la jurisdicción del establecimiento permanente.
Las ganancias admisibles que obtenga posteriormente el establecimiento permanente se considerarán como ganancias admisibles de la entidad principal, y no de aquel, hasta el importe de la pérdida admisible que anteriormente se consideró como un gasto de la entidad principal con arreglo a lo dispuesto en el párrafo anterior.
Artículo 13. Atribución de las ganancias o pérdidas admisibles de una entidad transparente.
El resultado contable de una entidad constitutiva que sea una entidad transparente en la jurisdicción de su constitución, se reducirá en la cantidad que pueda atribuirse a los titulares de sus participaciones que no sean entidades del grupo multinacional y que posean dichas participaciones en la entidad transparente, directamente o a través de una cadena de entidades fiscalmente transparentes, a menos que:
La entidad transparente sea una entidad matriz última; o
La entidad transparente esté participada, directamente o a través de una cadena de entidades fiscalmente transparentes, por una entidad matriz última señalada en letra a).
El resultado contable de una entidad constitutiva que sea una entidad transparente se reducirá en el importe del resultado contable que deba atribuirse a otra entidad constitutiva con arreglo a lo dispuesto en esta ley foral.
Cuando una entidad transparente realice total o parcialmente sus actividades a través de un establecimiento permanente, el resultado contable que subsista tras la aplicación del apartado 1 será atribuido a dicho establecimiento permanente de conformidad con lo dispuesto en el artículo 12.
Cuando una entidad fiscalmente transparente no sea la entidad matriz última, el resultado contable de la entidad transparente que subsista tras la aplicación de los apartados 1 a 3 será atribuido a las entidades constitutivas que sean titulares de la entidad transparente de acuerdo con sus participaciones en dicha entidad.
Cuando una entidad transparente sea una entidad fiscalmente transparente que sea la entidad matriz última o una entidad híbrida inversa, todo resultado contable de la entidad transparente que subsista tras la aplicación de los apartados 1 a 3 será atribuido a la entidad matriz última o a la entidad híbrida inversa.
Lo dispuesto en los apartados 3, 4 y 5 se aplicará separadamente por cada una de las entidades constitutivas titulares de acuerdo con sus participaciones en la entidad transparente.
Artículo 14. Exclusión de rentas vinculadas a la sustancia económica.
A efectos del presente artículo, se entenderá por:
«Trabajadores admisibles»: trabajadores a jornada completa o a jornada parcial de una entidad constitutiva y contratistas independientes que participen en las actividades ordinarias de funcionamiento del grupo multinacional o grupo nacional de gran magnitud bajo la dirección y el control del grupo multinacional o grupo nacional.
«Costes salariales admisibles»: los gastos de personal, incluyendo los sueldos y salarios y otros gastos que constituyan una contraprestación o utilidad y proporcionen un beneficio personal directo e individualizado al trabajador, como el seguro de enfermedad y las contribuciones y aportaciones satisfechas al régimen de pensiones, los impuestos sobre la nómina y el empleo, y las cotizaciones del empleador a la seguridad social.
«Activos materiales admisibles»:
Los elementos del inmovilizado material situados en la jurisdicción;
ii) Los recursos naturales situados en la jurisdicción;
iii) El derecho del arrendatario a utilizar activos materiales situados en la jurisdicción; y
iv) La concesión, licencia o instrumento administrativo similar para el uso de bienes inmuebles o la explotación de recursos naturales que implique una inversión significativa en activos materiales.
Salvo que la entidad constitutiva declarante de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud opte, de conformidad con el artículo 49.2, por no aplicar la exclusión de rentas vinculadas a la sustancia económica en el periodo impositivo, las ganancias admisibles netas para una jurisdicción se reducirán, a efectos del cálculo del impuesto complementario, en el importe que resulte de la suma de la exclusión de las nóminas a que se refiere el apartado 3 y de la exclusión de los activos materiales a que se refiere el apartado 4 para cada entidad constitutiva radicada en la jurisdicción.
La exclusión de las nóminas de una entidad constitutiva radicada en una jurisdicción será igual al 5 por ciento de los costes salariales admisibles de los trabajadores admisibles que realicen actividades para el grupo multinacional o grupo nacional de gran magnitud en dicha jurisdicción, con excepción de los costes salariales admisibles que sean:
Capitalizados e incluidos en el valor contable de los activos materiales admisibles;
Que se correspondan con rentas excluidas de conformidad con el artículo 11.
La exclusión de los activos materiales de una entidad constitutiva radicada en una jurisdicción será igual al 5 por ciento del valor contable de los activos materiales admisibles situados en la jurisdicción, con la excepción de:
El valor contable de los bienes, incluidos los terrenos y edificios, destinados para la venta, destinados al arrendamiento o la inversión;
El valor contable de los activos materiales utilizados para la obtención de rentas excluidas de conformidad con el artículo 11.
A efectos del apartado 4, el valor contable de los activos materiales admisibles será la media entre el valor neto contable de los activos materiales admisibles al inicio y al final del periodo impositivo, utilizados a los efectos de la preparación de los estados financieros consolidados de la entidad matriz última, tomando en consideración el importe del deterioro y de la amortización acumulada, así como el importe de los gastos salariales capitalizados.
A efectos de los apartados 3 y 4, los costes salariales admisibles y los activos materiales admisibles de una entidad constitutiva que sea un establecimiento permanente serán los que estén incluidos en su contabilidad financiera separada de conformidad con los apartados 1 y 2 del artículo 12, siempre que los costes salariales admisibles y los activos materiales admisibles estén situados en la misma jurisdicción que el establecimiento permanente.
Los costes salariales admisibles y los activos materiales admisibles de un establecimiento permanente no se tendrán en cuenta para determinar los costes salariales admisibles y los activos materiales admisibles de la entidad principal.
Cuando las rentas de un establecimiento permanente hayan sido excluidas total o parcialmente de conformidad con el apartado 1 del artículo 13 o el apartado 6 del artículo 40, los costes salariales admisibles y los activos materiales admisibles de dicho establecimiento permanente se excluirán en la misma proporción del cálculo previsto en el presente artículo.
Los costes salariales admisibles de los trabajadores admisibles pagados por una entidad transparente que no se hayan atribuido en virtud del apartado 6, y los activos materiales admisibles que sean propiedad de dicha entidad, se asignarán a:
Las entidades constitutivas titulares de las participaciones de la entidad transparente, en proporción al importe que les haya sido atribuido de conformidad con el apartado 4 del artículo 13, siempre que los trabajadores admisibles y los activos materiales admisibles estén situados en la jurisdicción de los titulares de las participaciones de la entidad transparente; y
La entidad transparente que sea la entidad matriz última, reducidos proporcionalmente por las rentas excluidas del cálculo de las ganancias admisibles de la entidad transparente de conformidad con los apartados 2 y 3 del artículo 40, siempre que los trabajadores admisibles y los activos materiales admisibles estén situados en la jurisdicción de la entidad transparente.
Todos los demás costes salariales admisibles y activos materiales admisibles de la entidad transparente se excluirán de los cálculos relativos a la exclusión de la renta vinculada a la sustancia económica del grupo multinacional o grupo nacional de gran magnitud.
La exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica de cada entidad constitutiva sin residencia se calculará, para cada periodo impositivo, de forma individual e independiente de la exclusión de la renta vinculada a la sustancia económica de todas las demás entidades constitutivas.
La exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica calculada de conformidad con el presente artículo, en una jurisdicción, no incluirá la exclusión de las nóminas ni la exclusión de los activos materiales de las entidades constitutivas que sean entidades de inversión en dicha jurisdicción.
Artículo 15. Determinación de la base imponible.
La base imponible del impuesto complementario de una jurisdicción con un nivel impositivo bajo, ya sea en la modalidad del impuesto complementario nacional o en la del impuesto complementario primario, en el periodo impositivo, será el importe positivo, resultante de minorar las ganancias admisibles netas de las entidades constitutivas de la jurisdicción en el importe de la exclusión de rentas vinculada a la sustancia económica, de conformidad con lo dispuesto en esta ley foral.
La base imponible del impuesto complementario de los contribuyentes previstos en el apartado 2 del artículo 6, en territorio español, en el periodo impositivo, será el importe resultante de multiplicar la base imponible del impuesto complementario por la proporción que represente la ganancia admisible del contribuyente, obtenida en el período impositivo, respecto de las ganancias admisibles agregadas en territorio español.
La base imponible del impuesto complementario de los contribuyentes previstos en el apartado 3 del artículo 6, en una jurisdicción y en el periodo impositivo, será el importe resultante de multiplicar la base imponible del impuesto complementario de una jurisdicción con nivel impositivo bajo, por la proporción que represente la ganancia admisible de cada entidad constitutiva participada, obtenida en el período impositivo, respecto de las ganancias admisibles agregadas de cada jurisdicción con nivel impositivo bajo, y ello multiplicado por el porcentaje de participación que posea, directo o indirecto, en cada entidad constitutiva participada sin residencia o radicada en otra jurisdicción.
La base imponible de los contribuyentes previstos en el apartado 4 del artículo 6, en el periodo impositivo, será la cuantía determinada con arreglo a lo dispuesto en el apartado 10 del artículo 29 dividida entre el tipo de gravamen de la jurisdicción con nivel impositivo bajo.
TÍTULO V. Determinación de los impuestos cubiertos ajustados
Artículo 16. Impuestos cubiertos.
Los impuestos cubiertos de una entidad constitutiva, a los efectos de esta ley foral, incluirán:
Los impuestos consignados en la cuenta de pérdidas y ganancias de la entidad constitutiva que graven la renta o los beneficios de dicha entidad correspondientes a la renta o beneficios de la referida entidad, o a rentas o beneficios obtenidos por otra entidad constitutiva en proporción al porcentaje de participación que la entidad posea sobre aquella.
Los impuestos que graven los beneficios distribuidos, las distribuciones de beneficios presuntas y los gastos no empresariales sometidos a tributación en virtud de un régimen de distribución admisible.
Los impuestos exigidos en sustitución de un impuesto que grave la renta o los beneficios empresariales de sociedades de aplicación general.
Los impuestos que graven los beneficios no distribuidos o el capital social de la entidad constitutiva, incluyendo impuestos que graven múltiples componentes basados en las rentas y el capital.
Los impuestos cubiertos de una entidad constitutiva no incluirán:
El impuesto complementario devengado en territorio español con arreglo a lo dispuesto en esta ley foral.
El impuesto complementario que sea el resultado de aplicar una regla de inclusión de rentas admisible.
El impuesto complementario nacional admisible de otra jurisdicción.
El impuesto complementario atribuido a una entidad constitutiva como resultado de la aplicación de una regla de beneficios insuficientemente gravados admisible.
El impuesto imputado reembolsable no admisible.
Los impuestos pagados por una entidad aseguradora que correspondan a importes que hayan sido excluidos de conformidad con el artículo 10.10.
Los impuestos cubiertos imputables a una ganancia o pérdida neta derivada de la enajenación de los activos materiales locales a que se refiere el primer párrafo del apartado 7 del artículo 10, durante el periodo impositivo en que se ejercite la opción a que se refiere dicho párrafo, quedarán excluidos de la determinación de los impuestos cubiertos.
Artículo 17. Impuestos cubiertos ajustados.
Los impuestos cubiertos ajustados de una entidad constitutiva correspondientes en el periodo impositivo se calcularán ajustando el gasto por impuesto corriente de la cuenta de pérdidas y ganancias que se corresponda con los impuestos cubiertos del periodo impositivo, en los siguientes importes:
El importe neto de los incrementos y reducciones de los impuestos cubiertos correspondientes al periodo impositivo, según lo previsto en los apartados 2 y 3.
El importe total del ajuste por impuestos diferidos que corresponda de acuerdo con lo establecido en el artículo 18.
Cualquier incremento o minoración de los impuestos cubiertos registrado en el patrimonio neto o en la partida «otro resultado global», que se corresponda con los importes incluidos en el cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles, que estarán sujetos a tributación en la jurisdicción en la que radique la entidad constitutiva.
Los impuestos cubiertos de una entidad constitutiva en el periodo impositivo se incrementarán en:
Aquellos impuestos cubiertos que se hubieran registrado como gasto del período, en la cuenta de pérdidas y ganancias, minorando el resultado antes de impuestos.
El activo por impuesto diferido correspondiente a la pérdida admisible aplicada en el periodo impositivo, de conformidad con lo previsto en el apartado 2 del artículo 19.
Los impuestos cubiertos efectivamente satisfechos en el periodo impositivo, atribuibles a una posición fiscal incierta, en la medida que se correspondan con importes que hayan sido tratados en un ejercicio anterior como una reducción de los impuestos cubiertos de conformidad con la letra d) del apartado 3.
La parte del crédito fiscal reembolsable admisible que haya reducido el gasto por impuesto corriente del período.
Los impuestos cubiertos de una entidad constitutiva en un periodo impositivo se minorarán en:
El gasto por impuesto corriente correspondiente a las ganancias excluidas del cálculo de ganancias o pérdidas admisibles con arreglo a esta ley foral.
La parte del crédito fiscal reembolsable no admisible que no se haya registrado como una reducción del gasto por impuesto corriente.
Cualquier importe de impuestos cubiertos reembolsados o imputados a una entidad constitutiva que no se haya registrado como un ajuste del gasto por impuesto corriente en la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo que esté relacionado con un crédito fiscal reembolsable admisible.
El gasto por impuesto corriente que se corresponda con una posición fiscal incierta.
El gasto por impuesto corriente que no se espere que sea efectivamente satisfecho en los tres años siguientes al término del periodo impositivo.
A efectos del cálculo de los impuestos cubiertos ajustados, un mismo impuesto cubierto solo podrá computarse una vez, aun cuando pudiera subsumirse en más de una letra de los apartados anteriores.
En el periodo impositivo en el que no se obtengan ganancias admisibles netas en la jurisdicción y el importe de los impuestos cubiertos ajustados en dicha jurisdicción sea negativo e inferior a los impuestos cubiertos ajustados esperados, el importe correspondiente a la diferencia entre los impuestos cubiertos ajustados esperados y los impuestos cubiertos ajustados se considerará como un impuesto complementario adicional en ese periodo impositivo y será atribuido a cada entidad constitutiva de la jurisdicción de conformidad con el apartado 3 del artículo 30.
No obstante lo anterior, la entidad constitutiva declarante podrá optar por considerar la diferencia entre los impuestos cubiertos ajustados esperados y los impuestos cubiertos ajustados, a que se refiere el párrafo anterior, como un impuesto complementario adicional en un periodo impositivo posterior, en el que se obtengan ganancias admisibles en la jurisdicción, reduciendo los impuestos cubiertos ajustados del período impositivo posterior, hasta anularlos. El exceso, si lo hubiera, se trasladará a los periodos impositivos siguientes y se imputará en las condiciones establecidas en este apartado.
El ejercicio de la opción prevista en este apartado se realizará de conformidad con el apartado 3 del artículo 49 y será de aplicación en todos los periodos impositivos siguientes hasta que la diferencia a que se refiere el párrafo anterior haya sido integrada en su totalidad en los periodos impositivos siguientes como impuesto complementario adicional.
En el supuesto de que el grupo multinacional o grupo nacional de gran magnitud deje de contar con entidades constitutivas en la jurisdicción, el importe pendiente de integrar como impuesto complementario adicional se trasladará a los periodos impositivos siguientes y se imputará, en las condiciones establecidas en este apartado, a partir del periodo impositivo en el que el grupo vuelva a tener entidades constitutivas en dicha jurisdicción.
A efectos de lo dispuesto en este apartado, se entenderá por «impuestos cubiertos ajustados esperados» el resultado de multiplicar la pérdida admisible neta de la jurisdicción por el tipo impositivo mínimo.
Artículo 18. Importe total del ajuste por impuestos diferidos.
A efectos de lo dispuesto en este artículo, se entenderá por:
«Devengo no permitido»:
Cualquier variación del gasto por impuesto diferido en la cuenta de pérdidas y ganancias de una entidad constitutiva que se corresponda con una posición fiscal incierta.
ii) Cualquier variación del gasto por impuesto diferido en la cuenta de pérdidas y ganancias de una entidad constitutiva que se corresponda con una distribución de beneficios de una entidad constitutiva.
«Devengo no reclamado»: el incremento de un pasivo por impuesto diferido reconocido en los estados financieros de una entidad constitutiva durante un periodo impositivo que no se espere que vaya a ser efectivamente satisfecho en el plazo establecido en el apartado 7 y que, a opción de la entidad constitutiva declarante de conformidad con el artículo 49.2, ejercitada anualmente, no se incluya en el importe total del ajuste por impuestos diferidos correspondiente a dicho periodo impositivo.
El importe total del ajuste por impuestos diferidos de una entidad constitutiva en el periodo impositivo será el gasto o ingreso por impuesto diferido que figure en su cuenta de pérdidas y ganancias que se corresponda con los impuestos cubiertos y ajustados conforme a lo previsto en los apartados 3 a 6, en la medida que, a efectos de su determinación, el tipo impositivo aplicable sea igual o inferior al tipo impositivo mínimo.
En el supuesto de que el tipo impositivo aplicado, a efectos del cálculo del gasto o ingreso por impuesto diferido, sea superior al tipo impositivo mínimo, el gasto o ingreso por impuesto diferido que figure en la cuenta de pérdidas y ganancias que corresponda a los impuestos cubiertos deberá ser calculado de nuevo al tipo impositivo mínimo.
El importe total del ajuste por impuestos diferidos se incrementará en:
Los importes correspondientes a un devengo no permitido o a un devengo no reclamado que se hayan pagado durante el periodo impositivo.
El importe del pasivo por impuesto diferido recuperado, determinado en un periodo impositivo anterior, que se haya pagado durante el periodo impositivo.
En el supuesto de que, en el periodo impositivo, el activo por impuesto diferido que se corresponda con una pérdida no se registre en los estados financieros porque no se cumplan los criterios de reconocimiento contable, el importe total del ajuste por impuestos diferidos se reducirá en la cuantía que se habría deducido de dicho importe si se hubieran cumplido los criterios de reconocimiento.
El importe total del ajuste por impuestos diferidos no incluirá:
El gasto o ingreso por impuesto diferido que se corresponde con partidas excluidas del cálculo de las ganancias o pérdidas admisibles con arreglo a lo dispuesto en esta ley foral.
El gasto o ingreso por impuesto diferido que se corresponde con devengos no permitidos y devengos no reclamados.
Los efectos de un ajuste de reconocimiento o de valoración contable de un activo por impuesto diferido.
La variación del gasto o ingreso por impuesto diferido derivada de una modificación del tipo impositivo nacional aplicable.
El gasto o ingreso por impuesto diferido que se corresponda con la generación y utilización de créditos fiscales.
Cuando un activo por impuesto diferido correspondiente a una pérdida admisible de una entidad constitutiva se haya registrado durante un periodo impositivo a un tipo inferior al tipo impositivo mínimo, dicho activo podrá calcularse de nuevo al tipo impositivo mínimo en el mismo periodo impositivo, siempre que el contribuyente pueda acreditar que el activo por impuesto diferido se corresponde con una pérdida admisible.
Cuando un activo por impuesto diferido se incremente, de conformidad con el párrafo anterior, el importe total del ajuste por impuestos diferidos se reducirá en consecuencia.
Cuando un pasivo por impuesto diferido no haya revertido y su importe no haya sido satisfecho en los cinco periodos impositivos siguientes, dicho pasivo deberá recuperarse en la medida que se haya tenido en cuenta en el importe total del ajuste por impuestos diferidos de una entidad constitutiva, siempre y cuando no resulte de aplicación lo dispuesto en el apartado siguiente.
El importe del pasivo por impuesto diferido recuperado en el periodo impositivo en curso minorará los impuestos cubiertos en el quinto periodo impositivo anterior al periodo impositivo en curso, y el tipo impositivo efectivo, así como el impuesto complementario de este último periodo impositivo volverá a calcularse, de conformidad con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 30. El pasivo por impuesto diferido recuperado en el periodo impositivo en curso se corresponderá con el importe del incremento del pasivo por impuesto diferido que se incluyó en el importe total del ajuste por impuestos diferidos en el quinto periodo impositivo anterior al periodo impositivo en curso que no haya revertido al final del último día del periodo impositivo en curso.
No resultará de aplicación lo previsto en el apartado 7, tratándose de los siguientes pasivos por impuesto diferido devengados en el período, los cuales no estarán sometidos a recuperación, aun cuando no reviertan ni se paguen en los cinco años siguientes. El pasivo por impuesto diferido no sometido a recuperación será el importe del gasto por impuesto devengado en el período que se corresponda con variaciones en el pasivo por impuesto diferido asociado a las siguientes partidas:
Correcciones de valor en concepto de recuperación de costes de los activos materiales.
Coste de una licencia, concesión o mecanismo equivalente de un Gobierno para el uso de bienes inmuebles o la explotación de recursos naturales que implique una inversión significativa en activos materiales.
Gastos de investigación y desarrollo.
Costes de desmantelamiento, retiro o rehabilitación.
Variaciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable a ganancias netas no realizadas.
Ganancias netas por diferencias de cambio en moneda extranjera.
Provisiones técnicas de seguros y costes de adquisición diferidos de pólizas de seguro.
Rentas positivas derivadas de la transmisión de bienes materiales situados en la misma jurisdicción que la entidad constitutiva que se reinviertan en bienes materiales en la misma jurisdicción.
Importes adicionales devengados como consecuencia de cambios de criterios contables en relación con las partidas enumeradas en las letras a) a h).
Artículo 19. Elección de pérdidas admisibles.
No obstante lo dispuesto en el artículo 18, la entidad constitutiva declarante podrá optar por la elección de pérdidas admisibles en una jurisdicción. Así, en cada periodo impositivo en el que exista una pérdida admisible neta en la jurisdicción respecto de la que se haya ejercitado la opción, se calculará un activo por impuesto diferido atribuible a dicha pérdida admisible, cuyo importe será el que resulte de multiplicar la pérdida admisible neta de la jurisdicción obtenida en el periodo impositivo por el tipo impositivo mínimo.
La opción prevista en este apartado no resultará de aplicación en el caso de jurisdicciones con un sistema tributario de distribución admisible en los términos establecidos en el artículo 42.
El activo por impuesto diferido correspondiente a una pérdida admisible neta, determinado de conformidad con el apartado 1, se aplicará en cualquier periodo impositivo posterior en el que la jurisdicción obtenga unas ganancias admisibles netas, en el importe resultante de multiplicar las ganancias admisibles netas por el tipo impositivo mínimo o, si fuera menor, en el importe del activo por impuesto diferido atribuible a la pérdida admisible neta pendiente de aplicación.
El activo por impuesto diferido correspondiente a una pérdida admisible neta, determinado de conformidad con el apartado 1, se reducirá en el importe aplicado en un periodo impositivo, y el saldo pendiente, si lo hubiera, se trasladará a los periodos impositivos siguientes.
En el supuesto de revocación de la elección de pérdidas admisibles, el saldo del activo por impuesto diferido pendiente de aplicar correspondiente a una pérdida admisible neta, que se hubiera determinado de conformidad con el apartado 1, se reducirá a cero con efectos desde el primer día del primer periodo impositivo en el que ya no resulte de aplicación la elección de pérdidas admisibles.
La elección de pérdidas admisibles solo podrá ejercitarse en la primera declaración informativa del Impuesto Complementario del grupo multinacional o del grupo nacional de gran magnitud, a que se refiere el artículo 47, que incluya la jurisdicción para la que se ejercita la opción.
Cuando una entidad transparente que sea la entidad matriz última de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud opte por la elección de pérdidas admisibles con arreglo al presente artículo, el activo por impuesto diferido correspondiente a una pérdida admisible neta se calculará en función de la pérdida admisible neta de la entidad transparente tras la reducción realizada con arreglo al apartado 3 del artículo 40.
Artículo 20. Atribución específica de los impuestos cubiertos soportados por determinadas entidades constitutivas.
Los impuestos cubiertos que se hayan incluido en los estados financieros de una entidad constitutiva que se correspondan con ganancias o pérdidas admisibles de un establecimiento permanente, se atribuirán a este.
Los impuestos cubiertos que se hayan incluido en los estados financieros de una entidad constitutiva que sea una entidad fiscalmente transparente, que se correspondan con ganancias o pérdidas admisibles atribuidas a las entidades constitutivas titulares de conformidad con el artículo 13.4, se atribuirán a dichas entidades constitutivas titulares.
Los impuestos cubiertos incluidos en los estados financieros de las entidades constitutivas titulares de una entidad constitutiva sometida a un régimen fiscal de sociedades extranjeras controladas, se atribuirán a esta entidad constitutiva en la parte que corresponda a los beneficios sujetos a gravamen por el régimen de sociedades extranjeras controladas.
Los impuestos cubiertos que se hayan incluido en los estados financieros de las entidades constitutivas titulares de una entidad constitutiva que sea una entidad híbrida o una entidad híbrida inversa, y que se refieran a ganancias admisibles de esta entidad constitutiva, se atribuirán a la entidad híbrida o a la entidad híbrida inversa, en su caso.
Se entenderá por entidad híbrida aquella entidad considerada fiscalmente transparente en la jurisdicción en la que radica el titular de sus participaciones, pero que carezca de tal consideración en la jurisdicción en la que radica la entidad.
Con arreglo a lo dispuesto en la letra b) del apartado 18 del artículo 5, se entenderá por entidad híbrida inversa aquella entidad considerada fiscalmente transparente en la jurisdicción en la que radica la entidad, pero que carezca de tal consideración en la jurisdicción en la que radica el titular de sus participaciones.
Los impuestos cubiertos sobre distribuciones realizadas por entidades constitutivas que se hayan incluido en los estados financieros de sus entidades constitutivas titulares directas, se atribuirán a las entidades constitutivas que hayan realizado las distribuciones en el periodo impositivo.
Las entidades constitutivas a las que se hayan atribuido impuestos cubiertos, de conformidad con los apartados 3 y 4, que se correspondan con rentas pasivas, incluirán dichos impuestos cubiertos en sus impuestos cubiertos ajustados por un importe igual a los impuestos cubiertos atribuidos asociados a dichas rentas pasivas.
No obstante lo anterior, las entidades constitutivas a que se refiere el párrafo anterior incluirán en sus impuestos cubiertos ajustados el importe resultante de multiplicar el tipo del impuesto complementario de la jurisdicción por el importe de las rentas pasivas de la entidad constitutiva sometidas a un régimen fiscal de sociedades extranjeras controladas o una norma de transparencia fiscal, cuando el resultado sea inferior al importe calculado con arreglo al párrafo anterior. A efectos del presente párrafo, el tipo del impuesto complementario de la jurisdicción se calculará sin tener en cuenta los impuestos cubiertos imputables a la entidad constitutiva titular en relación con las mencionadas rentas pasivas.
Los impuestos cubiertos de la entidad constitutiva titular que correspondan a rentas pasivas que subsistan tras la aplicación del presente apartado no serán atribuidos en virtud de los apartados 3 y 4.
A efectos del presente apartado, se entenderá por «rentas pasivas» las siguientes rentas incluidas en las ganancias admisibles, en la medida en que la entidad constitutiva titular haya estado sometida a tributación, por aplicación de un régimen fiscal de sociedades extranjeras controladas o por tener una participación en los fondos propios de una entidad híbrida:
Dividendos u otros ingresos o rentas de naturaleza similar;
Intereses u otros ingresos o rentas de naturaleza similar;
Arrendamientos;
Cánones;
Rentas derivadas de operaciones de capitalización y seguro; o
Ganancias netas derivadas de activos que generen rentas descritas en las letras a) a e).
En el supuesto de que las ganancias admisibles de un establecimiento permanente se consideren como ganancias admisibles de la entidad principal, de conformidad con el apartado 5 del artículo 12, los impuestos cubiertos correspondientes a la jurisdicción en la que radique el establecimiento permanente y que estén asociados a dichas ganancias se considerarán como impuestos cubiertos de la entidad principal en un importe que no exceda del resultado de multiplicar dichas ganancias por el tipo impositivo más elevado aplicado sobre la renta ordinaria en la jurisdicción en la que radique la entidad principal.
Artículo 21. Ajustes posteriores a la declaración y variaciones en los tipos impositivos.
Cuando una entidad constitutiva realice una corrección en sus estados financieros que implique un aumento de sus impuestos cubiertos correspondientes a un periodo impositivo anterior, se considerará como un ajuste en los impuestos cubiertos en el periodo impositivo en el que se realice la corrección.
Cuando la corrección implique una disminución de los impuestos cubiertos incluidos en los impuestos cubiertos ajustados de la entidad constitutiva correspondientes a un periodo impositivo anterior, se volverá a calcular el tipo impositivo efectivo y el impuesto complementario para aquel periodo impositivo de conformidad con el apartado 1 del artículo 30. En caso de que proceda el nuevo cálculo, los impuestos cubiertos ajustados se reducirán en el importe correspondiente a la disminución de los impuestos cubiertos en el periodo impositivo. Las ganancias admisibles del periodo impositivo y de periodos impositivos anteriores se ajustarán en consecuencia.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, la entidad constitutiva declarante podrá optar anualmente, de conformidad con el apartado 2 del artículo 49, por considerar una disminución no significativa de los impuestos cubiertos como un ajuste de los impuestos cubiertos en el periodo impositivo en el que se realice la corrección. Se considerará «disminución no significativa de los impuestos cubiertos» aquella disminución de los impuestos cubiertos ajustados cuyo importe total sea inferior a 1 millón de euros por jurisdicción y periodo impositivo.
El gasto por impuesto diferido que derive de la reducción del tipo impositivo nacional aplicable por debajo del tipo impositivo mínimo, se considerará como un ajuste del gasto por impuesto de la entidad constitutiva por los impuestos cubiertos que se haya tenido en consideración a los efectos del artículo 17 correspondientes a un periodo impositivo anterior.
En el supuesto de que el gasto por impuesto diferido se haya determinado a un tipo inferior al tipo impositivo mínimo y el tipo impositivo aplicable se incremente posteriormente, el importe del gasto por impuesto diferido derivado de dicho incremento se considerará, en el momento del pago, como un ajuste del importe adeudado por la entidad constitutiva por los impuestos cubiertos tomados en consideración a los efectos del artículo 17 correspondientes a un periodo impositivo anterior.
El importe del ajuste a que se refiere el párrafo anterior no podrá ser superior al importe del gasto por impuesto diferido calculado de nuevo al tipo mínimo.
Cuando el importe del impuesto corriente de una entidad constitutiva que se haya incluido en sus impuestos cubiertos ajustados en un periodo impositivo sea superior a 1 millón de euros y dicho importe no sea efectivamente satisfecho en los tres años siguientes al término de dicho periodo impositivo, se volverán a calcular, de conformidad con el apartado 1 del artículo 30, el tipo impositivo efectivo y el impuesto complementario del periodo impositivo en el que se hubiera tenido en cuenta como impuesto cubierto el importe no satisfecho. El importe que no ha sido satisfecho se excluirá de los impuestos cubiertos ajustados.
TÍTULO VI. Tipo impositivo efectivo
Artículo 22. Determinación del tipo impositivo efectivo.
El tipo impositivo efectivo de un grupo multinacional o de un grupo nacional de gran magnitud se calculará para cada periodo impositivo y para cada jurisdicción en la que existan ganancias admisibles netas.
El tipo impositivo efectivo de la jurisdicción será el resultado de dividir los impuestos cubiertos ajustados entre las ganancias admisibles netas de las entidades constitutivas que radiquen en dicha jurisdicción, expresado en términos porcentuales, redondeado a cuatro decimales.
Tendrán la consideración de impuestos cubiertos ajustados de las entidades constitutivas, la suma de los impuestos cubiertos ajustados de todas las entidades constitutivas que radiquen en la jurisdicción determinados de acuerdo con lo dispuesto en esta ley foral.
La ganancia o pérdida admisible neta de las entidades constitutivas que radiquen en la jurisdicción en un periodo impositivo será la diferencia entre las ganancias admisibles y las pérdidas admisibles de dichas entidades constitutivas.
Las ganancias admisibles de las entidades constitutivas serán la suma positiva de las ganancias admisibles de todas las entidades constitutivas que radiquen en la jurisdicción, determinadas de conformidad con lo dispuesto en la presente ley foral.
Las pérdidas admisibles de las entidades constitutivas serán la suma de las pérdidas admisibles de todas las entidades constitutivas que radiquen en la jurisdicción, determinadas de conformidad con lo dispuesto en la presente ley foral.
Los impuestos cubiertos ajustados y las ganancias o pérdidas admisibles de las entidades constitutivas que sean entidades de inversión quedarán excluidos del cálculo del tipo impositivo efectivo y del cálculo de las ganancias admisibles netas, a que se refieren los apartados anteriores.
El tipo impositivo efectivo de cada entidad constitutiva sin residencia se calculará, para cada periodo impositivo, de forma individual e independiente del tipo impositivo efectivo correspondiente a todas las demás entidades constitutivas.
TÍTULO VII. Deuda tributaria
CAPÍTULO I. Tipo de gravamen
Artículo 23. Tipo de gravamen del Impuesto Complementario.
A efectos del cálculo del Impuesto Complementario, el tipo de gravamen aplicable a los contribuyentes previstos en los apartados 2, 3 y 4 del artículo 6, en el período impositivo y en relación con cada jurisdicción, será la diferencia positiva entre el tipo impositivo mínimo a que se refiere el apartado 43 del artículo 5 y el tipo impositivo efectivo en cada jurisdicción, determinado de conformidad con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 22, expresado en términos porcentuales.
CAPÍTULO II. Cuota del Impuesto Complementario
Artículo 24. Cuota del Impuesto Complementario.
La cuota del impuesto complementario de una entidad constitutiva radicada en territorio español en el periodo impositivo será aquella que resulte de adicionar a la cuota del impuesto complementario nacional, la cuota del impuesto complementario primario y la cuota del impuesto complementario secundario.
La cuota del impuesto complementario nacional será el impuesto complementario que corresponda a los contribuyentes previstos en el apartado 2 del artículo 6. Su importe será el resultado de aplicar el impuesto complementario nacional, regulado en el capítulo III, conforme al apartado 5.
La cuota del impuesto complementario primario será el impuesto complementario que corresponda a los contribuyentes previstos en el apartado 3 del artículo 6. Su importe será el resultado de aplicar la regla de inclusión de rentas regulada en el capítulo IV, conforme al apartado 5.
La cuota del impuesto complementario secundario será aquella que se haya atribuido a los contribuyentes previstos en el apartado 4 del artículo 6, de conformidad con lo dispuesto en el capítulo V.
Cuando en el periodo impositivo el tipo impositivo efectivo de la jurisdicción en la que radiquen las entidades constitutivas de un grupo multinacional o nacional de gran magnitud sea inferior al tipo impositivo mínimo, los contribuyentes previstos en los apartados 2 y 3 del artículo 6, calcularán el impuesto complementario de dicha jurisdicción. Asimismo, determinarán el impuesto complementario que corresponda a cada una de las entidades constitutivas que tengan ganancias admisibles y que hayan sido incluidas en el cálculo de las ganancias admisibles netas de dicha jurisdicción.
A efectos de lo dispuesto en este apartado se tendrán en consideración las reglas contenidas en los capítulos III, IV, V y VI.
El tipo de gravamen del impuesto complementario de una jurisdicción, en el período impositivo, será la diferencia positiva, en puntos porcentuales, entre el tipo impositivo mínimo y el tipo impositivo efectivo calculado de conformidad con lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 22.
El impuesto complementario de una jurisdicción con un nivel impositivo bajo, en el periodo impositivo, será el importe positivo, en su caso, que resulte de multiplicar el tipo de gravamen de la referida jurisdicción, a que se refiere el apartado anterior, por la base imponible de la jurisdicción, determinada con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 15.
Finalmente, el importe del impuesto complementario de una jurisdicción en el período impositivo se incrementará en el impuesto complementario adicional que, en su caso, resulte exigible y se minorará en el importe del impuesto complementario nacional admisible que hubiera sido exigido en otras jurisdicciones con un nivel impositivo bajo.
A efectos de lo dispuesto en el párrafo anterior, se entenderá por:
– «Impuesto complementario adicional»: el importe del impuesto calculado de acuerdo con el artículo 30, en el periodo impositivo.
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