Nadere voorschriften controle- en overige standaarden

Een van de doelen van het overeenkomen van de voorwaarden van een controleopdracht is het vermijden van misverstanden over de respectieve verantwoordelijkheden van het management en de accountant. Bijvoorbeeld, wanneer een derde partij ondersteuning heeft geboden bij het opstellen van de financiële overzichten kan het nuttig zijn om het management eraan te herinneren dat het opstellen van de financiële overzichten in overeenstemming met het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving zijn verantwoordelijkheid blijft.

(Zie Par. 9)

A22

De rol van het management en van de met governance belaste personen bij het overeenkomen van de voorwaarden van de controleopdracht namens de entiteit is afhankelijk van de governance-structuur van de entiteit en relevante wet- of regelgeving.

(Zie Par. 10 en 11)54In de paragrafen die volgen, dient elke verwijzing naar een opdrachtbevestiging voor een controleopdracht te worden gezien als een verwijzing naar een opdrachtbevestiging voor een controleopdracht of een andere passende vorm van een schriftelijke overeenkomst.

A23

Het is in het belang van zowel de entiteit als de accountant dat de accountant een opdrachtbevestiging voor een controleopdracht verstuurt voor de aanvang van de controle teneinde misverstanden met betrekking tot de controle te voorkomen. In sommige landen kunnen de doelstelling en de reikwijdte van een controle en de verantwoordelijkheden van het management en van de accountant evenwel voldoende door de wet zijn vastgesteld; dat wil zeggen dat zij de in paragraaf 10 beschreven aangelegenheden voorschrijven. Hoewel in deze omstandigheden paragraaf 11 toestaat dat de accountant in de schriftelijke opdrachtbevestiging slechts een verwijzing opneemt naar het feit dat de relevante wet- of regelgeving van toepassing is en dat het management zijn verantwoordelijkheden erkent en begrijpt zoals die in paragraaf 6(b) zijn uiteengezet, kan de accountant het toch passend achten om de in paragraaf 10 beschreven aangelegenheden in een opdrachtbevestiging voor een controleopdracht op te nemen ter informatie van het management.

A24

De vorm en inhoud van de opdrachtbevestiging voor een controleopdracht kunnen voor iedere entiteit verschillen. De informatie die in de opdrachtbevestiging voor een controleopdracht over de verantwoordelijkheden van de accountant is opgenomen, kan op Standaard 200 gebaseerd zijn55Standaard 200, paragraaf 3, 4, 5, 6, 7, 8 en 9.. De paragrafen 6(b) en 12 van deze Standaard handelen over de beschrijving van de verantwoordelijkheden van het management. Naast het opnemen van de op grond van paragraaf 10 vereiste aangelegenheden kan in een opdrachtbevestiging voor een controleopdracht worden verwezen naar bijvoorbeeld:

A25

Als van de accountant niet vereist is om kernpunten van de controle te communiceren, kan het behulpzaam zijn voor de accountant om een referentie te maken in de voorwaarden van de controle-opdracht voor de mogelijkheid om kernpunten van de controle te communiceren in de controleverklaring en in sommige rechtsgebieden kan het noodzakelijk zijn voor de accountant om een referentie naar deze mogelijkheid op te nemen om de mogelijkheid hiervoor te behouden.

A26

Waar relevant, zouden de volgende punten ook in de opdrachtbevestiging voor een controleopdracht kunnen worden opgenomen:

Een voorbeeld van een opdrachtbevestiging voor een controleopdracht is weergegeven in Bijlage 1.

A27

Wanneer de accountant van een moedermaatschappij ook de accountant van een groepsonderdeel is, kunnen de volgende factoren van invloed zijn op de beslissing of een aparte opdrachtbevestiging voor een controleopdracht naar het groepsonderdeel wordt gestuurd:

(Zie Par. 11 en 12)

A28

Indien de accountant in de in de paragrafen A23 en A29 beschreven omstandigheden concludeert dat het niet noodzakelijk is om bepaalde voorwaarden van de controleopdracht vast te leggen in een opdrachtbevestiging voor een controleopdracht wordt bij paragraaf 11 toch van de accountant vereist dat hij de schriftelijke bevestiging van het management krijgt dat het erkent en begrijpt dat het de in paragraaf 6(b) beschreven verantwoordelijkheden heeft. Overeenkomstig paragraaf 12 kan een dergelijke schriftelijke overeenkomst echter de bewoordingen van de wet- of regelgeving gebruiken indien dergelijke wet- of regelgeving de verantwoordelijkheden van het management vaststelt die in hun uitwerking gelijkwaardig zijn aan de in paragraaf 6(b) beschreven verantwoordelijkheden. De beroepsorganisatie voor accountants, de organisatie die controlestandaarden vaststelt, of de regelgever of toezichthouder op het gebied van de controle binnen een rechtsgebied kunnen leidraden hebben verschaft over de vraag of de beschrijving in wet- of regelgeving gelijkwaardig is.

A29

Wet- of regelgeving die de werking van controles in de publieke sector regelt, stelt over het algemeen het aanstellen van een accountant voor de publieke sector verplicht en geeft gewoonlijk de verantwoordelijkheden en de bevoegdheden van de accountant weer, met inbegrip van de bevoegdheid tot toegang tot de vastleggingen en andere informatie van een entiteit. Wanneer de voorwaarden van de controleopdracht voldoende gedetailleerd in wet- of regelgeving zijn beschreven, kan de accountant in de publieke sector evenwel van oordeel zijn dat er voordelen verbonden zijn aan het verstrekken van een uitgebreidere opdrachtbevestiging voor een controleopdracht dan wordt toegestaan op grond van paragraaf 11.

(Zie Par. 13)

A30

De accountant kan beslissen om niet iedere periode een nieuwe opdrachtbevestiging voor een controleopdracht of een andere schriftelijke overeenkomst te sturen. De volgende factoren kunnen het passend maken om de voorwaarden van de controleopdracht te herzien of om de entiteit aan de bestaande voorwaarden te herinneren:

(Zie Par. 14)

A31

Een verzoek van de entiteit aan de accountant om de voorwaarden van de controleopdracht te wijzigen, kan voortkomen uit een verandering in de omstandigheden die van invloed is op de noodzaak voor de dienst, een misverstand aangaande de aard van de controle zoals die oorspronkelijk was gevraagd dan wel een beperking in de reikwijdte van de controleopdracht, hetzij opgelegd door het management, hetzij veroorzaakt door andere omstandigheden. Zoals vereist op grond van paragraaf 14 neemt de accountant de rechtvaardiging voor het verzoek in overweging, in het bijzonder de gevolgen van een beperking in de reikwijdte van de controleopdracht.

A32

Een verandering in omstandigheden die invloed heeft op de vereisten van de entiteit of een misverstand aangaande de aard van de oorspronkelijk aangevraagde dienst kan worden beschouwd als een redelijke basis voor een verzoek tot een wijziging in de voorwaarden van de controleopdracht.

A33

Een wijziging kan daarentegen niet als redelijk worden beschouwd indien blijkt dat de wijziging betrekking heeft op informatie die incorrect, onvolledig of anderszins onbevredigend is. Een voorbeeld zou kunnen zijn wanneer de accountant niet in staat is om voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen met betrekking tot debiteuren en de entiteit vraagt of de controleopdracht kan worden gewijzigd in een beoordelingsopdracht teneinde een oordeel met beperking of een oordeelonthouding te vermijden.

(Zie Par. 15)

A34

Voordat een wijziging van een controleopdracht in een beoordelingsopdracht of een aan assurance verwante opdracht kan worden overeengekomen, is het mogelijk dat een accountant die de opdracht had een controle overeenkomstig de Standaarden uit te voeren, naast de aangelegenheden waarnaar in de bovenstaande paragrafen A31–A33 wordt verwezen, de wettelijke of contractuele implicaties van de wijziging moet inschatten.

A35

Indien de accountant tot de conclusie komt dat er een redelijke rechtvaardiging is om de controleopdracht te wijzigen in een beoordelingsopdracht of een aan assurance verwante opdracht, kunnen de tot de wijzigingsdatum verrichte controlewerkzaamheden relevant zijn voor de gewijzigde opdracht; het uit te voeren werk en de uit te brengen rapportage moeten echter zodanig zijn dat zij passend zijn voor de herziene opdracht. Om te voorkomen dat de lezer in verwarring wordt gebracht, zal de rapportering over de aan assurance verwante opdracht geen verwijzingen bevatten naar:

(Zie Par. 18)

A36

In sommige rechtsgebieden kan wet- of regelgeving de financiële verslaggevingsstandaarden die zijn vastgesteld door een bevoegde of erkende organisatie die standaarden vaststelt, aanvullen met aanvullende vereisten die betrekking hebben op het opstellen van financiële overzichten. In die rechtsgebieden omvat het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving in het kader van het toepassen van de Standaarden zowel het aangegeven stelsel inzake financiële verslaggeving als die aanvullende vereisten, op voorwaarde dat zij niet in strijd zijn met het aangegeven stelsel inzake financiële verslaggeving. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn wanneer bij wet- of regelgeving toelichtingen worden voorgeschreven naast die welke vereist zijn bij financiële verslaggevingstandaarden of wanneer bij wet- of regelgeving het scala wordt beperkt van de aanvaardbare keuzes die binnen de stelsels inzake financiële verslaggeving kunnen worden gemaakt58Standaard 700, paragraaf 15, omvat een vereiste met betrekking tot de evaluatie of de financiële overzichten adequaat verwijzen naar het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving of dit stelsel voorschrijven..

(Zie Par. 19)

A37

Bij wet- of regelgeving kan worden voorgeschreven dat in de bewoordingen van het oordeel van de accountant de formuleringen ‘vormt in alle van materieel belang zijnde opzichten een getrouwe weergave’ of ‘geeft een getrouw beeld’ worden gehanteerd ingeval de accountant tot de conclusie komt dat het stelsel inzake financiële verslaggeving dat bij wet- of regelgeving is voorgeschreven anders onaanvaardbaar zou zijn geweest. In dit geval verschillen de termen van de voorgeschreven bewoordingen van de controleverklaring significant van de vereisten van de Standaarden (Zie Par. 21).

(Zie Par. 21)

A38

Overeenkomstig de Standaarden dient de accountant niet te vermelden dat de Standaarden zijn nageleefd, tenzij de accountant heeft voldaan aan alle Standaarden die relevant zijn voor de controle59Standaard 200, paragraaf 20.. Wanneer de opmaak of de bewoordingen van de controleverklaring bij wet- of regelgeving worden voorgeschreven in een vorm of in termen die significant verschillen van de vereisten van de Standaarden en de accountant tot de conclusie komt dat aanvullende uitleg in de controleverklaring de kans op misverstanden niet kan beperken, kan de accountant overwegen een vermelding in de controleverklaring op te nemen die aangeeft dat de controle niet overeenkomstig de Standaarden is uitgevoerd. De accountant wordt echter aangemoedigd om de Standaarden toe te passen, met inbegrip van de Standaarden die betrekking hebben op de controleverklaring, voor zover dat praktisch uitvoerbaar is, niettegenstaande het feit dat het de accountant niet is toegestaan om te vermelden dat de controle overeenkomstig de Standaarden is uitgevoerd.

A39

In de publieke sector kunnen er specifieke vereisten bestaan binnen de wetgeving die het controlemandaat regelt; van de accountant kan bijvoorbeeld worden vereist dat hij direct aan een minister, de wetgevende macht of het publiek rapporteert indien de entiteit zou proberen de reikwijdte van de controle te beperken.

Voor voorbeeldteksten van opdrachtbevestigingen voor een controleopdracht wordt verwezen naar HRA deel 3 op www.nba.nl/voorbeeldteksten.

(Zie Par. A10)

220. Kwaliteitsmanagement voor een controle van financiële overzichten

1

Deze Standaard behandelt de specifieke verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot kwaliteitsmanagement op opdrachtniveau voor een controle van financiële overzichten en de daarmee verband houdende verantwoordelijkheden van de opdrachtpartner. Deze Standaard moet worden gelezen in samenhang met de relevante ethische voorschriften (Zie Par. A1 en A38).

2

De in Nederland geldende wet- en regelgeving inzake kwaliteitsmanagement vereist dat een accountantseenheid een kwaliteitsmanagementsysteem voor de uitvoering van controles of beoordelingen van financiële overzichten, voor overige assurance-opdrachten of voor aan assurance verwante opdrachten opzet, implementeert en in werking houdt, dat een redelijke mate van zekerheid verschaft dat: (Zie Par. A13 en A14)

3

Deze Standaard hanteert als uitgangspunt dat de accountantseenheid onderworpen is aan de Nederlandse wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement. (Zie Par. A2 en A3)

4

Het opdrachtteam, onder leiding van de opdrachtpartner, is in de context van het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid en door naleving aan de vereisten van deze Standaard, verantwoordelijk voor: (Zie Par. A4, A5, A6, A7, A8, A9, A10 en A11)

5

Het naleven van de vereisten in andere Standaarden kan informatie opleveren die relevant is voor het kwaliteitsmanagement op het opdrachtniveau. (Zie Par. A12)

6

Het maatschappelijk belang is gediend met de consistente uitvoering van kwalitatief hoogwaardige controleopdrachten door voor elke opdracht de doelstelling van deze Standaard en andere Standaarden te bereiken. Een kwalitatief hoogwaardige controleopdracht wordt bereikt door de opdracht te plannen, uit te voeren en daarover te rapporteren in overeenstemming met professionele Standaarden en met van toepassing zijnde vereisten uit wet- en regelgeving. Het bereiken van de doelstellingen van deze standaarden en het naleven van de van toepassing zijnde vereisten uit wet- en regelgeving houdt in dat professionele oordeelsvorming wordt toegepast en een professioneel-kritische instelling wordt uitgeoefend.

7

In overeenstemming met Standaard 20061Standaard 200, Algehele doelstellingen van de onafhankelijke accountant, alsmede het uitvoeren van een controle overeenkomstig de Standaarden, paragrafen 15, 16, A20, A21, A22, A23 en A24. wordt van het opdrachtteam vereist een controle te plannen en uit te voeren met een professioneel-kritische instelling en daarbij professionele oordeelsvorming toe te passen. Professionele oordeelsvorming wordt toegepast bij het maken van weloverwogen keuzes over de te treffen maatregelen om de kwaliteit te managen en te bereiken, gezien de aard en omstandigheden van de controleopdracht. Een professioneel-kritische instelling ondersteunt de kwaliteit van de toegepaste oordeelsvorming door het opdrachtteam, en hierdoor de algehele effectiviteit van het opdrachtteam bij het bereiken van kwaliteit op opdrachtniveau. De passende toepassing van een professioneel-kritische instelling kan blijken uit de handelingen en communicatie van het opdrachtteam. Dergelijke handelingen en communicatie kunnen specifieke stappen omvatten om belemmeringen te verminderen die de passende toepassing van een professioneel-kritische instelling kunnen aantasten, zoals onbewuste tendentie of een beperking in middelen. (Zie Par. A33, A34, A35 en A36)

8

De vereisten van deze Standaard zijn bedoeld om te worden toegepast in de context van de aard en omstandigheden van elke controle. Bijvoorbeeld:

9

De opdrachtpartner blijft eindverantwoordelijk, en daardoor verantwoordelijk voor de naleving van de vereisten van deze Standaard. De term ‘de opdrachtpartner dient de verantwoordelijkheid te nemen voor ...’ wordt gebruikt voor die vereisten waarbij het de opdrachtpartner is toegestaan de opzet of uitvoering van werkzaamheden, taken of handelingen toe te wijzen aan passend opgeleide of voldoende ervaren leden van het opdrachtteam. Voor andere vereisten is het in deze Standaard uitdrukkelijk de bedoeling dat het vereiste of de verantwoordelijkheid door de opdrachtpartner wordt vervuld en dat de opdrachtpartner informatie kan verkrijgen van de accountantseenheid of andere leden van het opdrachtteam. (Zie: Par. A22, A23, A24 en A25)

10

Voor de ingangsdatum wordt verwezen naar de slotbepalingen.

11

De doelstelling van de accountant is het managen van de kwaliteit op opdrachtniveau om een redelijke mate van zekerheid te verkrijgen dat kwaliteit is bereikt, zodanig dat:

12

Voor de toepassing van de Standaarden hebben de volgende termen de hieronder weergegeven betekenis:

13

De opdrachtpartner dient de algehele verantwoordelijkheid te nemen voor het managen en bereiken van kwaliteit van de controleopdracht, waaronder de verantwoordelijkheid voor het creëren van een omgeving voor de controleopdracht die de cultuur van de accountantseenheid en het verwachte gedrag van de leden van het opdrachtteam benadrukt. Daarbij dient de opdrachtpartner gedurende de gehele controleopdracht voldoende en op passende wijze betrokken te zijn, zodat de opdrachtpartner de basis heeft om te bepalen of de significante oordeelsvormingen en de getrokken conclusies passend zijn, gezien de aard en omstandigheden van de opdracht. (Zie Par. A28, A29, A30, A31, A32, A33, A34, A35, A36 en A37)

14

Bij het creëren van de in paragraaf 13 beschreven omgeving dient de opdrachtpartner verantwoordelijkheid te nemen voor duidelijke, consistente en effectieve handelingen, die de commitment van de accountantseenheid aan kwaliteit weerspiegelen en voor het vaststellen en communiceren van het verwachte gedrag van de leden van het opdrachtteam, waaronder het benadrukken: (Zie Par. A30, A31, A32, A33 en A34)

15

Indien de opdrachtpartner de opzet of uitvoering van werkzaamheden, taken of handelingen met betrekking tot een vereiste van deze Standaard toewijst aan andere leden van het opdrachtteam om de opdrachtpartner te ondersteunen bij het naleven van de vereisten van deze Standaard, dient de opdrachtpartner de algehele verantwoordelijkheid te blijven dragen voor het managen en bereiken van kwaliteit bij de controleopdracht door middel van de aansturing van en het toezicht op deze leden van het opdrachtteam en de beoordeling van hun werkzaamheden. (Zie Par. 9 en A37)

16

De opdrachtpartner dient inzicht te hebben in de relevante ethische voorschriften, waaronder die inzake onafhankelijkheid, die van toepassing zijn gezien de aard en omstandigheden van de controleopdracht. (Zie Par. A38, A39, A40, A41, A42 en A48)

17

De opdrachtpartner dient er de verantwoordelijkheid voor te nemen dat andere leden van het opdrachtteam op de hoogte zijn gesteld van relevante ethische voorschriften die van toepassing zijn gezien de aard en omstandigheden van de controleopdracht en van de desbetreffende beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid, waaronder die welke inspelen op: (Zie Par. A23, A24 en A25, A40, A41, A42, A43 en A44)

18

Indien aangelegenheden onder de aandacht van de opdrachtpartner komen die erop wijzen dat er een bedreiging bestaat voor de naleving van relevante ethische voorschriften, dient de opdrachtpartner de bedreiging te evalueren door de beleidslijnen en procedures van de accountantseenheid na te leven, gebruik te maken van relevante informatie van de accountantseenheid, het opdrachtteam of andere bronnen en passende maatregelen te nemen. (Zie Par. A43 en A44)

19

De opdrachtpartner dient gedurende de gehele controleopdracht, door middel van waarneming en het verzoeken om de nodige inlichtingen alert te blijven op overtredingen van relevante ethische voorschriften of de desbetreffende beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid door leden van het opdrachtteam. (Zie Par. A45)

20

Indien via het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid, of uit andere bronnen aangelegenheden, die erop wijzen dat niet is voldaan aan de relevante ethische voorschriften die van toepassing zijn op de aard en omstandigheden van de controleopdracht, onder de aandacht komen van de opdrachtpartner, dient deze in overleg met anderen binnen de accountantseenheid passende maatregelen te nemen. (Zie Par. A46)

21

Voorafgaand aan het dateren van de controleverklaring dient de opdrachtpartner de verantwoordelijkheid te nemen voor het vaststellen of aan relevante ethische voorschriften, waaronder die inzake onafhankelijkheid, is voldaan. (Zie Par. A38 en A47)

22

De opdrachtpartner dient vast te stellen dat de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid voor de aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en controleopdrachten zijn gevolgd en dat de conclusies die hierbij zijn getrokken passend zijn. (Zie Par. A49, A50, A51, A52 en A58)

23

De opdrachtpartner dient bij het plannen en uitvoeren van de controleopdracht in overeenstemming met de Standaarden en bij het naleven van de vereisten van deze Standaard rekening te houden met de informatie, die is verkregen bij het aanvaardings- en continueringsproces. (Zie Par. A53, A54, A55 en A56)

24

Indien het opdrachtteam zich bewust wordt van informatie die voor de accountantseenheid aanleiding had kunnen zijn om de controleopdracht te weigeren indien de accountantseenheid van deze informatie op de hoogte was geweest voor het accepteren of continueren van de cliëntrelatie of specifieke opdracht, dient de opdrachtpartner deze informatie onmiddellijk aan de accountantseenheid mee te delen, zodat de accountantseenheid en de opdrachtpartner de nodige actie kunnen ondernemen. (Zie Par. A57)

25

De opdrachtpartner dient vast te stellen dat er tijdig voldoende en passende middelen om de opdracht uit te voeren aan het opdrachtteam worden toegewezen of ter beschikking worden gesteld, rekening houdend met de aard en omstandigheden van de controleopdracht, de beleidslijnen en procedures van de accountantseenheid en eventuele wijzigingen die zich tijdens de opdracht voordoen. (Zie Par. A59, A60, A61, A62, A63, A64, A65, A66, A67, A68, A69, A70, A73, A74 en A79)

26

De opdrachtpartner dient vast te stellen dat de leden van het opdrachtteam en eventuele door de accountant ingeschakelde externe deskundigen en interne auditors die directe ondersteuning verlenen en geen deel uitmaken van het opdrachtteam, gezamenlijk over de passende competentie en capaciteiten beschikken, waaronder voldoende tijd, om de controleopdracht uit te voeren. (Zie Par. A62, A71, A72, A73 en A74)

27

Indien de opdrachtpartner als gevolg van het naleven van de vereisten in de paragrafen 25 en 26 vaststelt, dat de toegewezen of ter beschikking gestelde middelen onvoldoende of ongeschikt zijn in de omstandigheden van de controleopdracht, dient de opdrachtpartner passende maatregelen te nemen, waaronder het communiceren met geschikte personen over de noodzaak om aanvullende of alternatieve middelen voor de opdracht toe te wijzen of ter beschikking te stellen. (Zie Par. A75, A76, A77 en A78)

28

De opdrachtpartner dient de verantwoordelijkheid te nemen voor een passend gebruik van de middelen die aan het opdrachtteam zijn toegewezen of ter beschikking zijn gesteld, gezien de aard en omstandigheden van de controleopdracht. (Zie Par. A63, A64, A65, A66, A67, A68 en A69)

29

De opdrachtpartner dient verantwoordelijkheid te nemen voor de aansturing van en het toezicht op de leden van het opdrachtteam alsmede voor de beoordeling van hun werkzaamheden. (Zie Par. A80)

30

De opdrachtpartner dient vast te stellen dat de aard, timing en omvang van de aansturing, het toezicht en de beoordeling: (Zie Par. A81, A82, A83, A84, A85, A86, A87, A88, A89, A94, A95, A96 en A97)

31

De opdrachtpartner dient de controledocumentatie op passende tijdstippen tijdens de controleopdracht te beoordelen, waaronder de controledocumentatie met betrekking tot: (Zie Par. A90, A91, A92 en A93)

32

Op of voorafgaand aan de datum van de controleverklaring dient de opdrachtpartner vast te stellen, door middel van een beoordeling van de controledocumentatie en een bespreking met het opdrachtteam, dat voldoende en geschikte controle-informatie is verkregen ter onderbouwing van de getrokken conclusies en voor het afgeven van de controleverklaring. (Zie Par. A90, A91, A92, A93 en A94)

33

Voorafgaand aan het dateren van de controleverklaring, dient de opdrachtpartner de financiële overzichten en de controleverklaring te beoordelen, waaronder, indien van toepassing, de beschrijving van de kernpunten van de controle65Standaard 701, Het communiceren van kernpunten van de controle in de controleverklaring van de onafhankelijke accountant. en de daarmee verband houdende controledocumentatie, om vast te stellen of de af te geven verklaring onder de gegeven omstandigheden passend zal zijn.66Standaard 700, Het vormen van een oordeel en het rapporteren over financiële overzichten of Standaard 705, Aanpassingen van het oordeel in de controleverklaring van de onafhankelijke accountant.

34

De opdrachtpartner dient formele schriftelijke mededelingen aan het management, de met governance belaste personen of regelgevende of toezichthoudende instanties te beoordelen voordat deze worden uitgebracht. (Zie Par. A98)

35

De opdrachtpartner dient: (Zie Par. A99, A100, A101 en A102)

36

Voor controleopdrachten waarvoor een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling is vereist, dient de opdrachtpartner: (Zie Par. A103)

37

Indien er verschillen van mening ontstaan binnen het opdrachtteam of tussen het opdrachtteam en de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar of de personen die activiteiten uitvoeren binnen het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid, waaronder de geconsulteerde personen, dient het opdrachtteam de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid voor het omgaan met en het oplossen van dergelijke verschillen van mening te volgen. (Zie Par. A107 en A108)

38

De opdrachtpartner dient:

39

De opdrachtpartner dient de verantwoordelijkheid te nemen voor: (Zie Par. A109, A110, A111 en A112)

40

Voorafgaand aan het dateren van de controleverklaring dient de opdrachtpartner vast te stellen dat de opdrachtpartner de algehele verantwoordelijkheid heeft genomen voor het managen en bereiken van de kwaliteit van de controleopdracht. Daarbij dient de opdrachtpartner vast te stellen dat: (Zie Par. A113, A114, A115 en A116)

41

Bij het toepassen van Standaard 23067Standaard 230, paragrafen 8, 9, 10, 11 en A6. dient de accountant in de controledocumentatie het volgende op te nemen: (Zie Par. A117, A118, A119 en A120)

(Zie Par. 1)

A1

Deze Standaard is van toepassing op alle controles van financiële overzichten, waaronder controles van financiële overzichten van een groep. Standaard 60068Standaard 600, Bijzondere overwegingen – controles van financiële overzichten van een groep (inclusief de werkzaamheden van accountants van groepsonderdelen) behandelt bijzondere overwegingen die van toepassing zijn op een controle van financiële overzichten van een groep en wanneer accountants van groepsonderdelen zijn betrokken. Standaard 600, zo nodig aangepast in de omstandigheden, kan ook nuttig zijn bij een controle van financiële overzichten wanneer het opdrachtteam personen van een andere accountantseenheid omvat. Standaard 600 kan bijvoorbeeld nuttig zijn wanneer een dergelijke persoon wordt betrokken om op een afgelegen locatie aanwezig te zijn bij een fysieke inventarisatie, om de materiële vaste activa te inspecteren, of om controlewerkzaamheden uit te voeren op een shared service center.

(Zie Par. 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 en 9)

A2

De in Nederland geldende wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement69De in Nederland geldende wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement omvat de Wet toezicht accountantsorganisaties, het Besluit toezicht accountantsorganisaties, de Verordening accountantsorganisaties en de Nadere Voorschriften Kwaliteitssystemen. behandelt de verantwoordelijkheden van de accountantseenheid voor het opzetten, implementeren en in werking houden van zijn systeem voor kwaliteitsmanagement.

A3

Accountantseenheden en nationale vereisten kunnen verschillende terminologie of kaders gebruiken om de componenten van het kwaliteitsmanagementsysteem te beschrijven.

(Zie Par. 4)

A4

Kwaliteitsmanagement op opdrachtniveau wordt ondersteund door het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid. Kwaliteitsmanagement op opdrachtniveau wordt geïnformeerd door de specifieke aard en omstandigheden van de controleopdracht. In overeenstemming met de in Nederland geldende wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement is de accountantseenheid verantwoordelijk voor het communiceren van informatie die het opdrachtteam in staat stelt hun verantwoordelijkheden met betrekking tot het uitvoeren van opdrachten te begrijpen en uit te voeren. Dergelijke communicatie kan bijvoorbeeld beleidslijnen of procedures omvatten om in bepaalde situaties waarbij sprake is van complexe technische of ethische aangelegenheden te consulteren met aangewezen personen, of om door de accountantseenheid aangewezen deskundigen te betrekken bij specifieke opdrachten om controlewerkzaamheden uit te voeren met betrekking tot bepaalde aangelegenheden (de accountantseenheid kan bijvoorbeeld specificeren dat door de accountantseenheid aangewezen kredietdeskundigen moeten worden betrokken bij de controle van voorzieningen voor verwachte kredietverliezen bij controles van financiële instellingen).

A5

Maatregelen op het niveau van de accountantseenheid kunnen beleidslijnen of procedures omvatten die zijn opgesteld door een netwerk, of door andere accountantseenheden, structuren of organisaties binnen hetzelfde netwerk. De vereisten van deze Standaard zijn gebaseerd op het uitgangspunt dat de accountantseenheid verantwoordelijk is voor het nemen van de noodzakelijke actie om de opdrachtteams in staat te stellen netwerkvereisten of netwerkdiensten te toe te passen of te gebruiken voor de controleopdracht (bijvoorbeeld een vereiste om een controlemethodologie te gebruiken die is ontwikkeld voor gebruik door een netwerkonderdeel). Kwaliteitsmanagement brengt met zich mee dat de accountantseenheid verantwoordelijk is voor het bepalen hoe netwerkvereisten of netwerkdiensten relevant zijn voor, en in aanmerking worden genomen in het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid.

A6

Sommige maatregelen op het niveau van de accountantseenheid om in te spelen op kwaliteitsrisico's worden niet uitgevoerd op opdrachtniveau, maar zijn niettemin relevant bij het naleven van de vereisten van deze Standaard. Maatregelen op het niveau van de accountantseenheid waarop het opdrachtteam mogelijk kan vertrouwen bij het voldoen aan de vereisten van deze Standaard zijn bijvoorbeeld:

A7

Vanwege de specifieke aard en omstandigheden van elke controleopdracht en veranderingen die zich tijdens de controleopdracht kunnen voordoen, kan een accountantseenheid niet alle kwaliteitsrisico's identificeren die zich op opdrachtniveau kunnen voordoen of alle relevante en passende maatregelen uiteenzetten. Dienovereenkomstig past het opdrachtteam professionele oordeelsvorming toe bij het bepalen of het op opdrachtniveau maatregelen, die verder gaan dan die welke in de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid zijn uiteengezet, moet opzetten en implementeren om de doelstelling van deze Standaard te bereiken.70Standaard 200 vereist van de accountant om professionele oordeelsvorming toe te passen bij het plannen en uitvoeren van een controle van financiële overzichten.

A8

De bepaling door het opdrachtteam of maatregelen op opdrachtniveau noodzakelijk zijn (en, zo ja, wat die maatregelen zijn) wordt beïnvloed door de vereisten van deze Standaard, het inzicht van het opdrachtteam in de aard en omstandigheden van de opdracht en eventuele wijzigingen tijdens de controleopdracht. Tijdens de opdracht kunnen zich bijvoorbeeld onverwachte omstandigheden voordoen die ertoe kunnen leiden dat de opdrachtpartner verzoekt om de inzet van personeel met passende ervaring in aanvulling op het oorspronkelijk toegewezen of ter beschikking gestelde personeel.

A9

De verhouding tussen de inspanningen van het opdrachtteam om de vereisten van deze Standaard na te leven (d.w.z. tussen het implementeren van de maatregelen van de accountantseenheid en het opzetten en implementeren van opdrachtspecifieke maatregelen die verder gaan dan die welke uiteengezet zijn in de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid) kan variëren. De accountantseenheid kan bijvoorbeeld een controleprogramma opzetten dat kan worden gebruikt in omstandigheden die van toepassing zijn op de controleopdracht (bijvoorbeeld een sectorspecifiek controleprogramma). Behalve het bepalen van de timing en de omvang van de uit te voeren werkzaamheden, is het mogelijk dat er weinig of geen behoefte is aan het toevoegen van aanvullende controlewerkzaamheden aan het controleprogramma op opdrachtniveau. Ook kunnen de handelingen van het opdrachtteam bij het naleven van de opdrachtvereisten van deze Standaard meer gericht zijn op het opzetten en implementeren van maatregelen op opdrachtniveau om met de specifieke aard en omstandigheden van de opdracht om te gaan (bijv. het plannen en uitvoeren van werkzaamheden om in te spelen op de risico’s van een afwijking van materieel belang die niet door de controleprogramma's van de accountantseenheid worden overwogen).

A10

Gewoonlijk kan het opdrachtteam bij het naleven van de vereisten van deze Standaard vertrouwen op de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid, tenzij:

A11

Indien de opdrachtpartner zich ervan bewust wordt (waaronder door te zijn geïnformeerd door andere leden van het opdrachtteam) dat de maatregelen van de accountantseenheid op kwaliteitsrisico's niet effectief zijn in de context van de specifieke opdracht, of de opdrachtpartner niet in staat is om te vertrouwen op de beleidslijnen of de procedures van de accountantseenheid, deelt de opdrachtpartner dergelijke informatie onverwijld mee aan de accountantseenheid in overeenstemming met alinea 39(c), aangezien dergelijke informatie relevant is voor het monitoring- en herstelproces van de accountantseenheid. Als een lid van het opdrachtteam bijvoorbeeld vaststelt dat een controlesoftwareprogramma een zwakke plek in de beveiliging heeft, zorgt de tijdige communicatie van dergelijke informatie aan het passende personeel van de accountantseenheid ervoor om stappen te ondernemen om het controleprogramma bij te werken en opnieuw uit te geven. Zie ook paragraaf A70 met betrekking tot voldoende en passende middelen.

(Zie Par. 6)

A12

Het naleven van de vereisten van andere Standaarden kan informatie opleveren die relevant is voor kwaliteitsmanagement op opdrachtniveau. Het inzicht in de entiteit en haar omgeving dat op grond van Standaard 31571Standaard 315, Risico’s op een afwijking van materieel belang identificeren en inschatten. moet worden verkregen, verschaft bijvoorbeeld informatie die relevant kan zijn om de vereisten van deze Standaard na te leven. Dergelijke informatie kan relevant zijn voor het bepalen van:

(Zie Par. 2 en 8)

A13

In een kleinere accountantseenheid kunnen de beleidslijnen of procedures van deze accountantseenheid een opdrachtpartner aanwijzen, namens de accountantseenheid, om veel van de maatregelen op de kwaliteitsrisico's van de accountantseenheid op te zetten, aangezien dit een effectievere benadering kan zijn voor het opzetten en implementeren van maatregelen als onderdeel van het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid. Bovendien kunnen de beleidslijnen of de procedures van een kleinere accountantseenheid minder formeel zijn. In een zeer kleine accountantseenheid met een relatief klein aantal controleopdrachten, kan deze bijvoorbeeld bepalen dat het niet nodig is om een accountantseenheidbreed systeem op te zetten om de onafhankelijkheid te monitoren, en dat de onafhankelijkheid op het individuele opdrachtniveau de individuele opdracht wordt gemonitord door de opdrachtpartner.

A14

De vereisten met betrekking tot de aansturing van, het toezicht op en de beoordeling van de werkzaamheden van andere leden van het opdrachtteam zijn alleen relevant als het om andere leden van het opdrachtteam gaat dan de opdrachtpartner.

(Zie Par. 12(d))

A15

Het opdrachtteam kan op verschillende manieren zijn georganiseerd. Leden van het opdrachtteam kunnen zich bijvoorbeeld samen of op verschillende geografische locaties bevinden en kunnen in groepen zijn georganiseerd op basis van de activiteit die ze uitvoeren.

Ongeacht hoe het opdrachtteam is georganiseerd, is elke persoon die controlewerkzaamheden uitvoert72Standaard 500, Controle-informatie, paragraaf A10. voor een controleopdracht lid van het opdrachtteam.

A16

De definitie van een opdrachtteam richt zich op personen die controlewerkzaamheden uitvoeren voor de controleopdracht. Controle-informatie, die nodig is om het oordeel en de controleverklaring van de accountant te onderbouwen, wordt voornamelijk verkregen uit controlewerkzaamheden die tijdens de controle zijn uitgevoerd.73Standaard 200, paragraaf A30. Controlewerkzaamheden omvatten risico-inschattingswerkzaamheden74Standaard 315 verschaft vereisten met betrekking tot risico-inschattingswerkzaamheden. en verdere controlewerkzaamheden.75Standaard 330, Inspelen door de accountant op ingeschatte risico’s, verschaft vereisten met betrekking tot verdere controlewerkzaamheden, inclusief toetsingen van interne beheersingsmaatregelen en gegevensgerichte werkzaamheden. Zoals uitgelegd in Standaard 500, omvatten controlewerkzaamheden inspectie, waarneming, externe bevestiging, herberekening, het opnieuw uitvoeren, cijferanalyses en verzoeken om inlichtingen, vaak uitgevoerd in een bepaalde combinatie.76Standaard 500, paragrafen A14, A15, A16, A17, A18, A19, A20, A21, A22, A23, A24 en A25. Andere Standaarden kunnen ook specifieke werkzaamheden bevatten om controle-informatie te verkrijgen, bijvoorbeeld Standaard 520.77Standaard 520, Cijferanalyses.

A17

In de opdrachtteams is personeel opgenomen en kunnen ook andere personen zijn opgenomen die controlewerkzaamheden uitvoeren die afkomstig zijn van:

Een persoon van een andere accountantseenheid kan bijvoorbeeld controlewerkzaamheden uitvoeren op de financiële informatie van een groepsonderdeel in een controleopdracht van een groep, op een afgelegen locatie een fysieke inventarisatie bijwonen of fysieke vaste activa inspecteren.

A18

In de opdrachtteams kunnen ook personen zijn opgenomen van service delivery centers die controlewerkzaamheden uitvoeren. Er kan bijvoorbeeld worden bepaald dat specifieke taken die repetitief of gespecialiseerd van aard zijn, worden uitgevoerd door een groep passend opgeleid personeel en in het opdrachtteam zijn daarom dergelijke personen opgenomen. Service delivery centers kunnen worden opgericht door de accountantseenheid, het netwerk of door andere accountantseenheden, structuren of organisaties binnen hetzelfde netwerk. Een gecentraliseerde functie kan bijvoorbeeld worden gebruikt om externe bevestigingswerkzaamheden te faciliteren.

A19

In opdrachtteams kunnen personen zijn opgenomen met deskundigheid op een gespecialiseerd gebied van verslaggeving of controle, die controlewerkzaamheden uitvoeren op de controleopdracht, bijvoorbeeld personen met expertise in de administratieve verwerking van inkomstenbelastingen, of in het analyseren van complexe informatie die door geautomatiseerde hulpmiddelen en technieken geproduceerd is, met als doel ongewone of onverwachte verbanden te identificeren. Een persoon is geen lid van het opdrachtteam als de betrokkenheid van die persoon bij de opdracht beperkt is tot consultatie. Consultatie komt aan de orde in de paragrafen 35 en A99, A100, A101 en A102.

A20

Indien de controleopdracht wordt onderworpen aan een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling, zijn de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar en alle andere personen die de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling uitvoeren geen lid van het opdrachtteam. Voor dergelijke personen kunnen specifieke onafhankelijkheidsvoorschriften gelden.

A21

Een interne auditor die directe ondersteuning verleent, en een door de accountant ingeschakelde externe deskundige van wie de werkzaamheden bij de opdracht worden gebruikt, zijn geen lid van het opdrachtteam78Zie Standaard 620, paragrafen 12 en 13 en Standaard 610, paragrafen 21, 22, 23, 24 en 25.. Standaard 610 en Standaard 620 verschaffen vereisten en leidraden voor de accountant respectievelijk bij het gebruikmaken van de werkzaamheden van interne auditors in de hoedanigheid van directe ondersteuning of bij het gebruikmaken van werkzaamheden van een externe deskundige. Standaard 610 erkent ook dat het voor de accountant verboden kan zijn door wet- en regelgeving om directe ondersteuning te verkrijgen van interne auditors. Daarom is het gebruik van directe ondersteuning beperkt tot situaties waar dit is toegestaan. Standaard 620 definieert het begrip 'door de accountant ingeschakelde deskundige’.

De naleving van deze Standaarden vereist dat de accountant voldoende en geschikte controle-informatie verkrijgt over de werkzaamheden die zijn uitgevoerd door een interne auditor die directe ondersteuning biedt en dat de accountant controlewerkzaamheden uitvoert met betrekking tot de werkzaamheden van een door de accountant ingeschakelde deskundige.

A21A

Indien joint auditors de controle uitvoeren, vormen de opdrachtpartners die gezamenlijk de controle uitvoeren en hun opdrachtteams samen de ‘opdrachtpartner’ en ‘het opdrachtteam’ voor de toepassing van de Standaarden. Deze Standaard behandelt echter niet de relatie tussen joint auditors, noch de werkzaamheden die de ene joint auditor uitvoert in relatie tot de werkzaamheden die de andere joint auditor uitvoert.

(Zie Par. 9, 12(d))

A22

Wanneer deze Standaard uitdrukkelijk beoogt dat een vereiste of verantwoordelijkheid wordt vervuld door de opdrachtpartner, kan het nodig zijn dat de opdrachtpartner informatie van de accountantseenheid of andere leden van het opdrachtteam verkrijgt om aan het vereiste te voldoen (bijv. informatie om de vereiste beslissing te nemen of oordeelsvorming toe te passen). Van de opdrachtpartner wordt bijvoorbeeld vereist om vast te stellen dat leden van het opdrachtteam gezamenlijk over de passende competentie en capaciteiten beschikken om de controleopdracht uit te voeren. Om een oordeel te kunnen vormen over de vraag of de competentie en capaciteiten van het opdrachtteam passend zijn, kan het nodig zijn dat de opdrachtpartner informatie gebruikt die is verkregen door het opdrachtteam of uit het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid.

(Zie Par. 9, 12(d),17)

A23

Binnen de context van het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid zijn leden van het opdrachtteam van de accountantseenheid verantwoordelijk voor het implementeren van de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid die van toepassing zijn op de controleopdracht. Aangezien leden van het opdrachtteam van een andere accountantseenheid geen partners of medewerkers van de accountantseenheid van de opdrachtpartner zijn, zijn zij mogelijk niet onderworpen aan het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid of de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid. Verder is het mogelijk dat de beleidslijnen of de procedures van een andere accountantseenheid niet vergelijkbaar zijn met die van de accountantseenheid van de opdrachtpartner. Beleidslijnen of procedures met betrekking tot aansturing, toezicht en beoordeling kunnen bijvoorbeeld verschillen, met name wanneer de andere accountantseenheid zich in een rechtsgebied bevindt met een ander rechtsstelsel, een andere taal of cultuur dan dat van de accountantseenheid van de opdrachtpartner. Dienovereenkomstig, indien in het opdrachtteam personen zijn opgenomen die afkomstig zijn van een andere accountantseenheid, kan het nodig zijn dat de accountantseenheid of de opdrachtpartner andere handelingen onderneemt om de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid met betrekking tot de werkzaamheden van die personen te implementeren.

A24

In het bijzonder kunnen de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid vereisen dat de accountantseenheid of de opdrachtpartner andere handelingen onderneemt dan die handelingen die van toepassing zijn op het personeel, bij het verwerven van inzicht in de vraag of een persoon van een andere accountantseenheid:

A25

Indien de beleidslijnen of de procedures van de accountantseenheid vereisen dat in bepaalde omstandigheden specifieke activiteiten worden ondernomen (bijv. consultatie over een bepaalde aangelegenheid), kan het nodig zijn dat de gerelateerde beleidslijnen of de procedures van de accountantseenheid worden gecommuniceerd aan personen die geen personeel zijn. Dergelijke personen zijn dan in staat de opdrachtpartner te waarschuwen indien de omstandigheid zich voordoet, en dit stelt de opdrachtpartner in staat de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid na te leven. Bijvoorbeeld, in een groepscontroleopdracht, indien een accountant van een groepsonderdeel controlewerkzaamheden uitvoert op de financiële informatie van een groepsonderdeel en een moeilijke of omstreden aangelegenheid identificeert die relevant is voor de financiële overzichten van de groep en die onderworpen is aan consultatie79Zie paragraaf 35. onder de beleidslijnen of procedures van de accountant van de groep, is de accountant van een groepsonderdeel in staat de groepsaccountant hierover te waarschuwen.

A26

(niet van toepassing in de Nederlandse situatie)

A27

(niet van toepassing in de Nederlandse situatie)

(Zie Par. 13, 14 en 15)

A28

De accountantseenheid kan kwaliteitsdoelstellingen vaststellen die betrekking hebben op de governance en het leiderschap van de accountantseenheid die de opzet, de implementatie en de werking van het systeem van kwaliteitsmanagement ondersteunen. De verantwoordelijkheid van de opdrachtpartner voor het managen en bereiken van kwaliteit wordt ondersteund door een cultuur van de accountantseenheid die blijk geeft van commitment aan kwaliteit. Bij het inspelen op de vereisten in paragrafen 13 en 14 van deze Standaard kan de opdrachtpartner rechtstreeks communiceren met andere leden van het opdrachtteam en deze communicatie versterken door persoonlijk gedrag en handelingen (bijv. door voorbeeldgedrag van de leiding). Een cultuur die blijk geeft van commitment aan kwaliteit wordt verder gevormd en versterkt door de leden van het opdrachtteam, aangezien zij het verwachte gedrag vertonen bij het uitvoeren van de opdracht.

A29

De aard en omvang van de handelingen van de opdrachtpartner om de commitment van de accountantseenheid aan kwaliteit te laten zien, kunnen afhankelijk zijn van een verscheidenheid aan factoren, waaronder de omvang, structuur, geografische spreiding en complexiteit van de accountantseenheid en het opdrachtteam, en de aard en omstandigheden van de controleopdracht. Met een kleiner opdrachtteam met weinig leden, kan het beïnvloeden van de gewenste cultuur door directe interactie en gedrag voldoende zijn, terwijl voor een groter opdrachtteam dat verspreid is over veel locaties, formelere communicatie nodig kan zijn.

A30

Voldoende en op gepaste wijze betrokken zijn gedurende de gehele controleopdracht kan de opdrachtpartner op verschillende manieren laten blijken, waaronder:

A31

Communicatie is het middel waarmee het opdrachtteam tijdig relevante informatie deelt om de vereisten van deze Standaard na te leven, en zo bij te dragen aan het bereiken van kwaliteit van de controleopdracht. Communicatie kan plaatsvinden tussen of met leden van het opdrachtteam, of met:

A32

De aard en omstandigheden van de controleopdracht kunnen van invloed zijn op de beslissingen van de opdrachtpartner met betrekking tot de inzet van de passende middelen voor effectieve communicatie met de leden van het opdrachtteam. Ter ondersteuning van passend(e) aansturing, toezicht en beoordeling kan de accountantseenheid bijvoorbeeld IT-applicaties gebruiken om de communicatie tussen de leden van het opdrachtteam te faciliteren wanneer zij werkzaamheden uitvoeren op verschillende geografische locaties.

(Zie Par. 7)

A33

De opdrachtpartner is verantwoordelijk om het belang te benadrukken dat elk lid van het opdrachtteam gedurende de gehele controleopdracht een professioneel-kritische instelling uitoefent. Omstandigheden die inherent zijn aan sommige controleopdrachten kunnen druk uitoefenen op het opdrachtteam die de passende toepassing van een professioneel-kritische instelling kan belemmeren bij het opzetten en uitvoeren van controlewerkzaamheden en het evalueren van controle-informatie. Dienovereenkomstig moet het opdrachtteam bij het ontwikkelen van de algehele controlestrategie in overeenstemming met Standaard 300 mogelijk overwegen of dergelijke omstandigheden in de controleopdracht bestaan en, zo ja, welke acties de accountantseenheid of het opdrachtteam mogelijk moeten ondernemen om dergelijke belemmeringen te mitigeren.

A34

Belemmeringen voor het toepassen van een professioneel-kritische instelling op opdrachtniveau kunnen inhouden, maar zijn niet beperkt tot:

A35

Onbewuste of bewuste tendentie van de accountant kan de professionele oordeelsvormingen van het opdrachtteam beïnvloeden, bijvoorbeeld bij de opzet en uitvoering van controlewerkzaamheden, of de evaluatie van controle-informatie. Voorbeelden van onbewuste tendentie van de accountant, die een belemmering kunnen vormen voor het toepassen van een professioneel-kritische instelling, en daarmee de redelijkheid van de professionele oordeelsvormingen, die door het opdrachtteam zijn toegepast bij het naleven van de vereisten van deze Standaard, kunnen zijn:

A36

Mogelijke acties, die het opdrachtteam kan ondernemen om belemmeringen voor het toepassen van professioneel-kritische instelling op opdrachtniveau te mitigeren, kunnen zijn:

(Zie Par. 15)

A37

Voldoende en passend betrokken zijn gedurende de gehele controleopdracht wanneer procedures, taken of handelingen zijn toegewezen aan andere leden van het opdrachtteam, kan de opdrachtpartner op verschillende manieren laten blijken, waaronder:

(Zie Par. 16, 17, 18, 19, 20 en 21)

(Zie Par. 1, 16, 17, 18, 19, 20 en 21)

A38

Standaard 200 82 Standaard 200, paragrafen 14 en A16, A17, A18 en A19. vereist dat de accountant relevante ethische voorschriften voor opdrachten inzake de controle van financiële overzichten, waaronder de onafhankelijkheidsvoorschriften, naleeft. Relevante ethische voorschriften kunnen variëren afhankelijk van de aard en omstandigheden van de opdracht. Zo kunnen bepaalde voorschriften inzake onafhankelijkheid alleen van toepassing zijn bij het uitvoeren van controles van ’organisaties van openbaar belang of van andere beursgenoteerde ondernemingen. Standaard 600 bevat aanvullende vereisten en leidraden ten opzichte van deze Standaard met betrekking tot communicatie over relevante ethische voorschriften met accountants van groepsonderdelen.

A39

Op basis van de aard en omstandigheden van de controleopdracht kunnen bepaalde wet- en regelgeving of aspecten van relevante ethische voorschriften, zoals die met betrekking tot niet-naleving van wet- en regelgeving, relevant zijn voor de opdracht, bijvoorbeeld wet- en regelgeving met betrekking tot witwassen, corruptie of omkoping.

A40

Het informatiesysteem van de accountantseenheid en de door deze ter beschikking gestelde middelen kunnen het opdrachtteam helpen bij het begrijpen en vervullen van relevante ethische voorschriften die van toepassing zijn op de aard en omstandigheden van de controleopdracht. De accountantseenheid kan bijvoorbeeld:

A41

De opdrachtpartner kan rekening houden met de informatie, communicatie en middelen zoals beschreven in paragraaf A40 bij het bepalen of de opdrachtpartner kan vertrouwen op de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid bij het naleven van de relevante ethische voorschriften.

A42

Open en robuuste communicatie tussen de leden van het opdrachtteam over relevante ethische voorschriften kan ook helpen bij:

(Zie Par. 17 en 18)

A43

In overeenstemming met in Nederland geldende wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement speelt de accountantseenheid in op de kwaliteitsrisico’s met betrekking tot relevante ethische voorschriften, waaronder die inzake onafhankelijkheid voor leden van het opdrachtteam, onder meer door beleidslijnen of procedures voor het identificeren van, evalueren van en inspelen op bedreigingen voor de naleving van de relevante ethische voorschriften.

A44

Relevante ethische voorschriften kunnen bepalingen bevatten over de identificatie en evaluatie van bedreigingen en hoe daarmee om te gaan. Zo volgt uit de VGBA dat er een bedreiging uit eigenbelang kan ontstaan voor de naleving van het fundamentele beginsel van vakbekwaamheid en zorgvuldigheid, als het voor een controleopdracht opgegeven honorarium zo laag is dat het moeilijk kan zijn om de opdracht uit te voeren in overeenstemming met professionele standaarden.83NBA-handreiking 30 Voorbeelden toepassing van de VGBA, hoofdstuk 3.

(Zie Par. 19)

A45

Kwaliteitsmanagement brengt met zich mee dat de accountantseenheid beleidslijnen of procedures vaststelt voor het identificeren, communiceren, evalueren en rapporteren van eventuele overtredingen van relevante ethische voorschriften en om tijdig passend te reageren op de oorzaken en gevolgen van de overtredingen.

(Zie Par. 20)

A46

Passende maatregelen kunnen bijvoorbeeld zijn:

(Zie Par. 21)

A47

Standaard 700 vereist dat de accountant in de controleverklaring vermeldt onafhankelijk te zijn van de entiteit in overeenstemming met de relevante ethische voorschriften met betrekking tot de controle en dat de accountant heeft voldaan aan de andere ethische verantwoordelijkheden van de accountant in overeenstemming met deze vereisten.84Standaard 700, paragraaf 28(c). Het uitvoeren van de werkzaamheden vereist door de paragrafen 16–21 van deze Standaard vormt de basis voor deze vermeldingen in de controleverklaring.

A48

Wettelijke maatregelen kunnen waarborgen bieden voor de onafhankelijkheid van accountants uit de publieke sector. Het is evenwel mogelijk dat accountants of accountantseenheden die namens de externe accountant, accountantscontroles in de publieke sector uitvoeren, afhankelijk van de voorwaarden van het mandaat in een bepaald rechtsgebied, hun aanpak moeten aanpassen om de naleving van paragraaf 16 te bevorderen. Dit kan onder meer inhouden dat, wanneer het mandaat van de accountant in de publieke sector niet toestaat om de controleopdracht terug te geven, de accountant door middel van een openbaar verslag de omstandigheden toelicht die zich hebben voorgedaan die, indien zij zich in de particuliere sector zouden voordoen, de accountant ertoe zouden brengen de opdracht terug te geven.

(Zie Par. 22, 23 en 24)

A49

In Nederland geldende wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement stelt eisen met betrekking tot de aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en specifieke opdrachten.

A50

De volgende informatie kan de opdrachtpartner helpen bij het bepalen of de bereikte conclusies met betrekking tot de aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en controleopdrachten passend zijn:

A51

Kwaliteitsmanagement brengt met zich mee dat de accountantseenheid voor beslissingen inzake aanvaarding en continuering oordeelsvorming toepast over het vermogen van de accountantseenheid om de opdracht uit te voeren in overeenstemming met professionele standaarden en van toepassing zijnde vereisten uit wet- en regelgeving. De opdrachtpartner kan de informatie die de accountantseenheid in dit verband in overweging neemt, gebruiken om te bepalen of de getrokken conclusies over de aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en controleopdrachten passend zijn. Indien de opdrachtpartner bedenkingen heeft met betrekking tot de geschiktheid van de getrokken conclusies, kan de opdrachtpartner de basis voor die conclusies bespreken met degenen die betrokken zijn bij het aanvaarding- en continueringsproces.

A52

Indien de opdrachtpartner direct betrokken is gedurende het gehele aanvaarding- en continueringsproces van de accountantseenheid, zal de opdrachtpartner op de hoogte zijn van de informatie die door de accountantseenheid is verkregen of gebruikt om de daarmee verband houdende conclusies te trekken. Een dergelijke directe betrokkenheid kan voor de opdrachtpartner ook een basis vormen voor de vaststelling dat de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid zijn gevolgd en dat de getrokken conclusies passend zijn.

A53

Informatie verkregen tijdens het proces van aanvaarding en continuering kan de opdrachtpartner helpen bij het voldoen aan de vereisten van deze Standaard en bij het nemen van weloverwogen beslissingen over passende maatregelen. Dergelijke informatie kan het volgende omvatten:

A54

Informatie verkregen tijdens aanvaarding en continuering kan ook relevant zijn om te voldoen aan de vereisten van andere Standaarden, evenals deze Standaard, bijvoorbeeld met betrekking tot:

A55

Voorafgaand aan het accepteren van de controleopdracht, kunnen wet-, regelgeving of relevante ethische voorschriften van de opvolgende accountant vereisen om de voorgaande accountant te verzoeken om bekende informatie te verstrekken over alle feiten of omstandigheden waarvan de opvolgende accountant naar het oordeel van de voorgaande accountant op de hoogte moet zijn alvorens te beslissen om de opdracht te accepteren. In sommige omstandigheden kan van de voorgaande accountant worden verlangd om op verzoek van de voorgestelde opvolgende accountant, informatie te verstrekken met betrekking tot geïdentificeerde of vermoede niet-naleving van wet- en regelgeving aan de voorgestelde opvolgende accountant. Zo vereist artikel 15a VGBA dat een accountant bij een andere accountant die bij deze cliënt een dergelijke opdracht uitvoert of in de voorgaande 24maanden heeft uitgevoerd nagaat of er aanleiding is om de opdracht niet te aanvaarden, voordat een controleopdracht van historische financiële informatie wordt aanvaard.

A56

In omstandigheden waarin de accountantseenheid op grond van wet- en regelgeving verplicht is een controleopdracht te aanvaarden of continueren, kan de opdrachtpartner rekening houden met door de accountantseenheid verkregen informatie over de aard en omstandigheden van de opdracht.

A57

Bij het nemen van een beslissing over de noodzakelijke actie, kunnen de opdrachtpartner en de accountantseenheid concluderen dat het passend is om de controleopdracht te continueren en, zo ja, vaststellen welke aanvullende stappen op opdrachtniveau nodig zijn (bijv. het aanstellen van meer personeel of met specifieke deskundigheid). Indien de opdrachtpartner verdere bedenkingen heeft of er niet van overtuigd is dat de aangelegenheid op passende wijze is behandeld, kunnen de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid voor het oplossen van verschillen van mening van toepassing zijn.

(Zie Par. 22, 23 en 24)

A58

In de publieke sector kunnen accountants worden aangesteld in overeenstemming met wettelijke procedures en het is mogelijk dat de accountant van de publieke sector niet alle beleidslijnen of procedures hoeft vast te stellen met betrekking tot de aanvaarding en continuering van controleopdrachten. Niettemin kunnen de vereisten en overwegingen voor de aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en -opdrachten zoals uiteengezet in de paragrafen 22, 23 en 24 en A49, A50, A51, A52, A53, A54, A55, A56 en A57 waardevol zijn voor accountants in de publieke sector bij het uitvoeren van risico-inschattingen en bij het uitvoeren van rapportageverantwoordelijkheden.

(Zie Par. 25, 26, 27 en 28)

A59

De middelen die door de accountantseenheid zijn toegewezen of ter beschikking gesteld om de uitvoering van controleopdrachten te ondersteunen omvatten:

A60

Middelen voor een controleopdracht worden in de eerste plaats toegewezen of beschikbaar gesteld door de accountantseenheid, hoewel er omstandigheden kunnen zijn waarin het opdrachtteam direct middelen voor de controleopdracht verkrijgt. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn wanneer een accountant van een groepsonderdeel op grond van de wet- en regelgeving of om een andere reden verplicht is een controleoordeel tot uitdrukking te brengen over de financiële overzichten van een groepsonderdeel, en de accountant van een groepsonderdeel ook door het management van een groepsonderdeel wordt aangesteld om controlewerkzaamheden uit te voeren namens de groepsaccountant. In dergelijke omstandigheden kunnen de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid vereisen dat de opdrachtpartner verschillende maatregelen neemt, zoals het verzoeken om informatie afkomstig van de accountant van het groepsonderdeel, om te bepalen of er voldoende en geschikte middelen zijn toegewezen of beschikbaar gesteld.

A61

Een relevante overweging voor de opdrachtpartner, bij het naleven van de vereisten in de paragrafen 25 en 26, kan zijn of de aan het opdrachtteam toegewezen of ter beschikking gestelde middelen het mogelijk maken om te voldoen aan relevante ethische voorschriften, waaronder ethische beginselen zoals vakbekwaamheid en zorgvuldigheid.

A62

Personele middelen bestaan uit leden van het opdrachtteam (zie ook de paragrafen A5, A15, A16, A17, A18, A19, A20 en A21) en, indien van toepassing, een door de accountant ingeschakelde deskundige en personen binnen de interne auditfunctie van de entiteit die directe ondersteuning bieden bij de controle.

A63

Het gebruik van technologische middelen bij de controleopdracht kan de accountant helpen bij het verkrijgen van voldoende en geschikte controle-informatie. Technologische hulpmiddelen kunnen de accountant in staat stellen de controle effectiever en efficiënter te managen. Technologische hulpmiddelen kunnen de accountant ook in staat stellen om grote hoeveelheden gegevens gemakkelijker te evalueren om bijvoorbeeld diepere inzichten te verschaffen, ongebruikelijke trends te identificeren of de beweringen van het management effectiever kritisch te bevragen, wat het vermogen van de accountant om professioneel-kritisch te zijn vergroot. Technologische hulpmiddelen kunnen ook worden gebruikt om vergaderingen te houden en kunnen zorgen voor communicatiehulpmiddelen voor het opdrachtteam. Ongepast gebruik van dergelijke technologische middelen kan echter het risico vergroten dat te veel wordt vertrouwd op de informatie die wordt geproduceerd voor besluitvormingsdoeleinden, of kan een bedreiging vormen voor de naleving van relevante ethische voorschriften, bijvoorbeeld vereisten met betrekking tot geheimhouding.

A64

De beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid kunnen overwegingen of verantwoordelijkheden van het opdrachtteam vereisen bij het gebruik van door de accountantseenheid goedgekeurde technologische hulpmiddelen om controlewerkzaamheden uit te voeren en kunnen de betrokkenheid vereisen van personen met gespecialiseerde vaardigheden of deskundigheid bij het evalueren of analyseren van de output.

A65

Wanneer de opdrachtpartner van de personen van een andere accountantseenheid vereist dat ze specifieke geautomatiseerde hulpmiddelen en technieken gebruiken bij het uitvoeren van controlewerkzaamheden, kan communicatie met die personen erop wijzen dat bij het gebruik van dergelijke geautomatiseerde hulpmiddelen en technieken de instructies van het opdrachtteam moeten worden nageleefd.

A66

De beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid kunnen specifiek het gebruik van bepaalde IT-applicaties of functies van IT-applicaties verbieden (bijv. software die nog niet specifiek is goedgekeurd voor gebruik door de accountantseenheid). Ook kunnen de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid vereisen dat het opdrachtteam bepaalde maatregelen neemt alvorens een IT-applicatie te gebruiken die niet door de accountantseenheid is goedgekeurd om vast te stellen dat deze geschikt is voor gebruik, bijvoorbeeld door te eisen dat:

A67

De opdrachtpartner kan professionele oordeelsvorming toepassen bij het overwegen of het gebruik van een IT-applicatie op de controleopdracht passend is in de context van de opdracht, en zo ja, hoe de IT-applicatie zal worden gebruikt. Factoren die in overweging kunnen worden genomen bij het bepalen of een specifieke IT-applicatie, die niet specifiek is goedgekeurd voor gebruik door de accountantseenheid, geschikt is voor gebruik in de controleopdracht, zijn onder meer of:

A68

Intellectuele middelen zijn bijvoorbeeld controlemethodologieën, implementatiehulpmiddelen, controle gidsen, modelprogramma's, sjablonen, checklists of formulieren.

A69

Het gebruik van intellectuele middelen bij de controleopdracht kan de consistente toepassing en het inzicht in professionele standaarden, wet- en regelgeving en gerelateerde beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid faciliteren. Voor dit doel kan van het opdrachtteam worden vereist dat het, in overeenstemming met de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid, de controlemethodologie en specifieke hulpmiddelen en leidraden van de accountantseenheid gebruikt. Het opdrachtteam kan ook overwegen of het gebruik van andere intellectuele middelen passend en relevant is op basis van de aard en omstandigheden van de opdracht, bijvoorbeeld een sectorspecifieke methodologie of gerelateerde gidsen en prestatiehulpmiddelen.

(Zie Par. 25)

A70

Bij het bepalen of voldoende en geschikte middelen om de opdracht uit te voeren zijn toegewezen aan of ter beschikking zijn gesteld aan het opdrachtteam, kan de opdrachtpartner doorgaans vertrouwen op de gerelateerde beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid (waaronder middelen) zoals beschreven in paragraaf A6. Op basis van informatie die door de accountantseenheid is gecommuniceerd, kan de opdrachtpartner bijvoorbeeld vertrouwen op de programma's van de accountantseenheid voor technologische ontwikkeling, implementatie en onderhoud bij het gebruik van door de accountantseenheid goedgekeurde technologie om controlewerkzaamheden uit te voeren.

(Zie Par. 26)

A71

Bij het vaststellen dat het opdrachtteam over de juiste competentie en capaciteiten beschikt, kan de opdrachtpartner rekening houden met aangelegenheden van het opdrachtteam zoals:

A72

Interne auditors en een door de accountant ingeschakelde externe deskundige zijn geen leden van het opdrachtteam. Standaard 61089Standaard 610, paragraaf 15. en Standaard 62090Standaard 620, paragraaf 9. bevatten vereisten en leidraden met betrekking tot de beoordeling van de competentie en capaciteiten van respectievelijk interne auditors en een door de accountant ingeschakelde externe deskundige.

A73

In situaties waarin het opdrachtteam uit veel leden bestaat, bijvoorbeeld bij een controle van een grotere of complexere entiteit, kan de opdrachtpartner een persoon betrekken die gespecialiseerde vaardigheden of kennis heeft op het gebied van projectmanagement, ondersteund door geschikte technologische en intellectuele middelen van de accountantseenheid. Omgekeerd, bij een controle van een minder complexe entiteit met een opdrachtteam dat uit weinig leden bestaat, kan projectmanagement worden bereikt door een lid van het opdrachtteam met minder formele middelen.

A74

Projectmanagementtechnieken en -hulpmiddelen kunnen het opdrachtteam ondersteunen bij het managen van de kwaliteit van de controleopdracht door bijvoorbeeld:

(Zie Par. 27)

A75

Kwaliteitsmanagement richt zich op de toewijding van de accountantseenheid aan kwaliteit door middel van de cultuur die in de hele accountantseenheid aanwezig is, die de rol van de accountantseenheid in het dienen van het algemeen belang erkent en versterkt door het consistent uitvoeren van kwalitatief hoogwaardige opdrachten en het belang van kwaliteit in de strategische beslissingen en handelingen van de accountantseenheid, waaronder de financiële en operationele prioriteiten van de accountantseenheid. Kwaliteitsmanagement brengt ook de verantwoordelijkheden van de accountantseenheid voor het plannen van de behoefte aan middelen en het verkrijgen, of toewijzen van middelen op een manier die consistent is met de toewijding van de accountantseenheid aan kwaliteit met zich mee. In bepaalde omstandigheden kunnen de financiële en operationele prioriteiten van de accountantseenheid echter beperkingen opleggen aan de aan het opdrachtteam toegewezen of ter beschikking gestelde middelen. In dergelijke omstandigheden doen deze beperkingen geen afbreuk aan de verantwoordelijkheid van de opdrachtpartner voor het bereiken van kwaliteit op opdrachtniveau, waaronder het bepalen of de door de accountantseenheid toegewezen of ter beschikking gestelde middelen voldoende en geschikt zijn om de controleopdracht uit te voeren.

A76

Wanneer er bij een controle van financiële overzichten van de groep onvoldoende of ongeschikte middelen zijn met betrekking tot werkzaamheden die door een accountant van een groepsonderdeel worden uitgevoerd bij een groepsonderdeel, kan de opdrachtpartner de aangelegenheid bespreken met de accountant van het groepsonderdeel, het management of de accountantseenheid om voldoende en geschikte middelen ter beschikking te stellen.

A77

De bepaling van de opdrachtpartner of aanvullende middelen op opdrachtniveau vereist zijn, is een kwestie van professionele oordeelsvorming en wordt beïnvloed door de vereisten van deze Standaard en de aard en omstandigheden van de controleopdracht. Zoals beschreven in paragraaf A11, kan de opdrachtpartner in bepaalde omstandigheden vaststellen dat het inspelen op kwaliteitsrisico's door de accountantseenheid ineffectief is in de context van de specifieke opdracht, waaronder het feit dat bepaalde aan het opdrachtteam toegewezen of ter beschikking gestelde middelen onvoldoende zijn. In die omstandigheden wordt van de opdrachtpartner vereist dat deze passende maatregelen neemt, waaronder het communiceren van dergelijke informatie aan de geschikte personen in overeenstemming met paragraaf 27 en paragraaf 39(c). Als bijvoorbeeld een door de accountantseenheid geleverd auditsoftwareprogramma geen nieuwe of herziene controlewerkzaamheden heeft opgenomen met betrekking tot recent uitgevaardigde sectorregelgeving, stelt de tijdige communicatie van dergelijke informatie aan de accountantseenheid deze in staat stappen te ondernemen om de software onmiddellijk bij te werken en opnieuw uit te geven of om een alternatief middel te bieden dat het opdrachtteam in staat stelt om de nieuwe regelgeving bij de uitvoering van de controleopdracht na te leven.

A78

Indien de toegewezen of ter beschikking gestelde middelen onvoldoende of ongeschikt zijn in de omstandigheden van de opdracht en er geen aanvullende of alternatieve middelen ter beschikking zijn gesteld, kunnen passende maatregelen het volgende omvatten:

(Zie Par. 25, 26, 27 en 28)

A79

In de publieke sector kunnen gespecialiseerde vaardigheden nodig zijn om de voorwaarden van het controlemandaat in een bepaald rechtsgebied uit te voeren. Dergelijke vaardigheden kunnen inzicht in de van toepassing zijnde rapportageregelingen omvatten, waaronder rapportage aan de wetgever of een ander bevoegde instantie of rapportage in het publiek belang. De bredere reikwijdte van een controle van de publieke sector kan bijvoorbeeld enkele aspecten van doelmatigheidscontrole omvatten.

(Zie Par. 29)

A80

Wanneer een controle niet geheel door de opdrachtpartner wordt uitgevoerd, of bij een controle van een entiteit waarvan de aard en omstandigheden complexer zijn, kan het voor de opdrachtpartner nodig zijn om aansturing, toezicht en beoordeling toe te wijzen aan andere leden van het opdrachtteam. Als onderdeel van de algehele verantwoordelijkheid van de opdrachtpartner voor het managen en bereiken van kwaliteit bij de controleopdracht en om voldoende en op passende wijze betrokken te zijn, dient de opdrachtpartner echter vast te stellen dat de aard, timing en omvang van de aansturing, het toezicht en de beoordeling worden uitgevoerd in overeenstemming met paragraaf 30. In dergelijke omstandigheden kunnen medewerkers of leden van het opdrachtteam, onder wie accountants van groepsonderdelen, de opdrachtpartner informatie verstrekken om de opdrachtpartner in staat te stellen de op grond van paragraaf 30 vereiste vaststelling te doen.

(Zie Par. 30)

A81

Kwaliteitsmanagement brengt met zich mee dat de accountantseenheid een kwaliteitsdoelstelling vaststelt die betrekking heeft op de aard, timing en omvang van de aansturing van en het toezicht op opdrachtteams en de beoordeling van hun werkzaamheden. Kwaliteitsmanagement brengt ook met zich dat een dergelijk(e) aansturing, toezicht en beoordeling worden gepland en uitgevoerd op basis van het feit dat de werkzaamheden die worden uitgevoerd door minder ervaren leden van het opdrachtteam worden aangestuurd, onder toezicht gehouden en beoordeeld door meer ervaren leden van het opdrachtteam.

A82

De aansturing van, het toezicht op het opdrachtteam en de beoordeling van de werkzaamheden van het opdrachtteam zijn maatregelen op het niveau van de accountantseenheid die worden geïmplementeerd op opdrachtniveau, waarvan de aard, timing en omvang verder kunnen worden aangepast door de opdrachtpartner bij het managen van de kwaliteit van de controleopdracht. Dienovereenkomstig zal de aanpak van de aansturing, het toezicht en de beoordeling van opdracht tot opdracht verschillen, rekening houdend met de aard en omstandigheden van de opdracht. De aanpak omvat over het algemeen een combinatie van het toepassen van de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid en opdrachtspecifieke maatregelen.

A83

De aanpak van de aansturing van en het toezicht op de leden van het opdrachtteam en de beoordeling van hun werkzaamheden biedt de opdrachtpartner ondersteuning bij het voldoen aan de vereisten van deze Standaard en bij het concluderen dat de opdrachtpartner voldoende en op passende wijze betrokken is geweest gedurende de controleopdracht overeenkomstig paragraaf 40.

A84

Lopende discussie en communicatie tussen leden van het opdrachtteam stelt minder ervaren leden van het opdrachtteam in staat om tijdig vragen te stellen aan meer ervaren leden van het opdrachtteam (onder wie de opdrachtpartner) en maakt effectieve aansturing, toezicht en beoordeling in overeenstemming met paragraaf 30 mogelijk.

A85

De aansturing van het opdrachtteam kan inhouden dat de leden van het opdrachtteam worden geïnformeerd over hun verantwoordelijkheden, zoals:

A86

Het toezicht kan aangelegenheden omvatten als:

A87

Beoordeling van de werkzaamheden van het opdrachtteam biedt ondersteuning voor de conclusie dat aan de vereisten van deze Standaard is voldaan.

A88

Beoordeling van het werk van het opdrachtteam bestaat uit de overweging of, bijvoorbeeld:

A89

De beleidslijnen of de procedures van de accountantseenheid kunnen specifieke vereisten bevatten met betrekking tot:

(Zie Par. 30, 31, 32, 33 en 34)

A90

Zoals vereist door Standaard 230, documenteert de opdrachtpartner de datum en omvang van de beoordeling.92Standaard 230, paragraaf 9(c).

A91

Een tijdige beoordeling van de documentatie door de opdrachtpartner in de geschikte fasen gedurende de gehele controleopdracht maakt het mogelijk significante aangelegenheden tot tevredenheid van de opdrachtpartner op te lossen op of vóór de datum van de controleverklaring. De opdrachtpartner hoeft niet alle controledocumentatie te beoordelen.

A92

De opdrachtpartner past professionele oordeelsvorming toe bij het identificeren van de gebieden waar het opdrachtteam significante oordelen heeft gevormd. In de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid kunnen bepaalde aangelegenheden worden gespecificeerd waarvan algemeen wordt verwacht dat zij significante oordelen vormen. Significante oordeelsvorming in verband met de controleopdracht kan onder meer betrekking hebben op aangelegenheden die verband houden met de algehele controlestrategie en het controleplan voor de uitvoering van de opdracht, de uitvoering van de opdracht en de algehele conclusies waartoe het opdrachtteam is gekomen, bijvoorbeeld:

A93

De opdrachtpartner past professionele oordeelsvorming toe bij het bepalen van andere aangelegenheden die moeten worden beoordeeld, bijvoorbeeld op basis van:

A94

De aard, timing en omvang van de aansturing, het toezicht en de beoordeling moeten worden gepland en uitgevoerd in overeenstemming met de beleidslijnen of de procedures van de accountantseenheid, evenals de professionele standaarden en van toepassing zijnde vereisten uit wet- en regelgeving. De beleidslijnen of de procedures van de accountantseenheid kunnen bijvoorbeeld inhouden dat:

A95

De aanpak van aansturing, toezicht en beoordeling kan worden afgestemd op bijvoorbeeld:

A96

Identificatie van wijzigingen in de omstandigheden van de opdracht kan een herevaluatie van de geplande benadering van de aard, timing of omvang van de aansturing, het toezicht of de beoordeling rechtvaardigen. Als bijvoorbeeld het ingeschatte risico op een afwijking van materieel belang op het niveau van de financiële overzichten toeneemt als gevolg van een complexe transactie, moet de opdrachtpartner waarschijnlijk het geplande beoordelingsniveau van de werkzaamheden met betrekking tot de transactie wijzigen.

A97

In overeenstemming met paragraaf 30(b) wordt van de opdrachtpartner vereist om vast te stellen dat de aanpak van aansturing, toezicht en beoordeling inspelen op de aard en omstandigheden van de controleopdracht. Als bijvoorbeeld een meer ervaren lid van het opdrachtteam niet beschikbaar is om deel te nemen aan het toezicht op en de beoordeling van het opdrachtteam, kan het nodig zijn dat de opdrachtpartner de mate van toezicht en beoordeling van de minder ervaren leden van het opdrachtteam vergroot.

(Zie Par. 34)

A98

De opdrachtpartner past professionele oordeelsvorming toe bij het bepalen welke schriftelijke communicatie moet worden beoordeeld, rekening houdend met de aard en omstandigheden van de controleopdracht. Het is bijvoorbeeld mogelijk dat het voor de opdrachtpartner niet nodig is om de communicatie tussen het opdrachtteam en het management tijdens de normale uitvoering van de controle te beoordelen.

(Zie Par. 35)

A99

Kwaliteitsmanagement brengt met zich mee dat de accountantseenheid een kwaliteitsdoelstelling vaststelt die betrekking heeft op consultatie over moeilijke of omstreden aangelegenheden en hoe de overeengekomen conclusies worden geïmplementeerd. Consulatie kan passend of vereist zijn, bijvoorbeeld voor:

A100

Effectieve consultatie over belangrijke technische, ethische en andere aangelegenheden binnen de accountantseenheid of, indien van toepassing, buiten de accountantseenheid kan worden bereikt wanneer de geconsulteerde personen:

A101

Het kan passend zijn dat het opdrachtteam, in de context van de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid, buiten de accountantseenheid consulteert, bijvoorbeeld wanneer deze niet over passende interne middelen beschikt. Het opdrachtteam kan gebruik maken van adviesdiensten die worden verleend door accountantseenheden, professionele en regelgevende of toezichthoudende instanties of commerciële organisaties die relevante kwaliteitsbeheersingsdiensten verlenen.

A102

De behoefte aan consultatie buiten het opdrachtteam over een moeilijke of omstreden aangelegenheid kan een aanwijzing zijn dat de aangelegenheid een kernpunt van de controle is.93Standaard 701, paragrafen 9 en A14.

(Zie Par. 36)

A103

In Nederland geldende wet- en regelgeving op het gebied van opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling94Artikel 8 van Verordening (EU) 537/2014, artikel 18 van het Besluit toezicht accountantsorganisaties en artikel 20 van de Nadere voorschriften kwaliteitssystemen vormen de in Nederland geldende wet- en regelgeving inzake opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling. bevat vereisten dat de accountantseenheid beleidslijnen of procedures vaststelt met betrekking tot opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelingen in overeenstemming met relevante wet- en regelgeving, en dat een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling vereist is voor bepaalde soorten opdrachten. De relevante wet- en regelgeving behandelt de benoeming en geschiktheid van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar en de verantwoordelijkheden van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar met betrekking tot het uitvoeren en documenteren van een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling.

(Zie Par. 36(d))

A104

Standaard 700 vereist dat de controleverklaring niet eerder wordt gedateerd dan de datum waarop de accountant voldoende en geschikte controle-informatie heeft verkregen om het oordeel over de financiële overzichten op te baseren.95Standaard 700, paragraaf 49. Indien het van toepassing is op de controleopdracht, vereisen in Nederland geldende wet- en regelgeving met betrekking tot opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling en deze Standaard dat de opdrachtpartner het opdrachtrapport niet mag dateren totdat van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar bericht is ontvangen dat de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling is afgerond. Als de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar bijvoorbeeld zorgen heeft gecommuniceerd aan de opdrachtpartner over de significante oordeelsvormingen die door het opdrachtteam zijn gemaakt of dat de conclusies die daarover zijn getrokken niet passend waren, dan is de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling niet afgerond.

A105

Een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling die tijdig en op passende momenten tijdens de controleopdracht wordt uitgevoerd, kan het opdrachtteam helpen bij het onmiddellijk oplossen van opgekomen aangelegenheden naar tevredenheid van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar op of vóór de datum van de controleverklaring.

A106

Frequente communicatie tussen het opdrachtteam en de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar gedurende de gehele controleopdracht kan helpen bij het faciliteren van een effectieve en tijdige opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling. In aanvulling op het bespreken van significante aangelegenheden met de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar, kan de opdrachtpartner de verantwoordelijkheid voor het coördineren van verzoeken van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar toewijzen aan een ander lid van het opdrachtteam.

(Zie Par. 37 en 38)

A107

Kwaliteitsmanagement brengt met zich mee dat de accountantseenheid een kwaliteitsdoelstelling vaststelt die inspeelt op verschillen van mening die ontstaan binnen het opdrachtteam, of tussen het opdrachtteam en de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar of personen die activiteiten uitvoeren binnen het systeem van kwaliteitsmanagement van de accountantseenheid. Wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement vereist ook dat verschillen van mening onder de aandacht van de accountantseenheid worden gebracht en opgelost.

A108

In sommige omstandigheden is het mogelijk dat de opdrachtpartner niet tevreden is met de oplossing van het verschil van mening. In dergelijke omstandigheden kunnen passende maatregelen voor de opdrachtpartner bijvoorbeeld het volgende omvatten:

(Zie Par. 39)

A109

Kwaliteitsmanagement brengt eisen aan het monitoring- en herstelproces van de accountantseenheid met zich mee. Kwaliteitsmanagement betekent dat de accountantseenheid aan opdrachtteams informatie meedeelt over het monitoring- en herstelproces van de accountantseenheid om hen in staat te stellen snelle en passende maatregelen te nemen in overeenstemming met hun verantwoordelijkheden. Verder kan informatie die door leden van het opdrachtteam wordt verstrekt, door de accountantseenheid worden gebruikt bij het monitoring- en herstelproces van de accountantseenheid. Het toepassen van professionele oordeelsvorming en van een professioneel-kritische instelling tijdens het uitvoeren van de controle, kan de leden van het opdrachtteam helpen alert te blijven op informatie die relevant is voor dat proces.

A110

De door de accountantseenheid verstrekte informatie kan relevant zijn voor de controleopdracht indien deze bijvoorbeeld betrekking heeft op bevindingen bij een andere opdracht die uitgevoerd is door de opdrachtpartner of andere leden van het opdrachtteam, op bevindingen van de lokale vestiging van de accountantseenheid of op inspectieresultaten van eerdere controles van de entiteit.

A111

Bij het in overweging nemen van informatie die door de accountantseenheid is gecommuniceerd via het monitoring- en herstelproces en hoe dit van invloed kan zijn op de controleopdracht, kan de opdrachtpartner rekening houden met de herstelacties die door de accountantseenheid zijn opgezet en geïmplementeerd om op geïdentificeerde tekortkomingen in te spelen en, voor zover relevant voor de aard en omstandigheden van de opdracht, dienovereenkomstig te communiceren aan het opdrachtteam. De opdrachtpartner kan ook bepalen of aanvullende herstelacties op opdrachtniveau nodig zijn. De opdrachtpartner kan bijvoorbeeld bepalen dat:

Als een geïdentificeerde tekortkoming geen invloed heeft op de kwaliteit van de controle (bijv. als het betrekking heeft op een technologisch middel dat het opdrachtteam niet heeft gebruikt), is er mogelijk geen verdere actie nodig.

A112

Een geconstateerde tekortkoming in het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid wijst er niet noodzakelijkerwijs op dat een controleopdracht niet is uitgevoerd in overeenstemming met professionele standaarden en van toepassing zijnde vereisten uit wet- en regelgeving, of dat de controleverklaring onder de omstandigheden niet passend was.

(Zie Par. 40)

A113

Kwaliteitsmanagement brengt met zich mee dat de accountantseenheid een kwaliteitsdoelstelling vaststelt die gericht is op het begrip en de vervulling door het opdrachtteam van hun verantwoordelijkheden in verband met de opdracht. Kwaliteitsmanagement brengt verder met zich mee dat de kwaliteitsdoelstelling de algehele verantwoordelijkheid van de opdrachtpartners voor het managen en bereiken van kwaliteit bij de opdracht omvat en dat zij voldoende en op passende wijze betrokken zijn gedurende de gehele opdracht.

A114

Relevante overwegingen bij het behandelen van paragraaf 40 zijn onder meer het vaststellen hoe de opdrachtpartner de vereisten van deze Standaard heeft nageleefd, gezien de aard en omstandigheden van de controleopdracht en hoe de controledocumentatie de betrokkenheid van de opdrachtpartner gedurende de gehele controleopdracht aantoont, zoals beschreven in paragraaf A118.

A115

Indicatoren dat de opdrachtpartner mogelijk niet voldoende en niet op gepaste wijze is betrokken, zijn bijvoorbeeld onder meer:

A116

Indien de betrokkenheid van de opdrachtpartner niet de basis verschaft om vast te stellen dat de significante oordeelsvormingen en de getrokken conclusies passend zijn, zal de opdrachtpartner niet in staat zijn om op grond van paragraaf 40 de vereiste vaststelling te bereiken. In aanvulling op het in aanmerking nemen van de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid waarin de vereiste maatregelen kunnen worden uiteengezet die in dergelijke omstandigheden moeten worden genomen, zijn passende maatregelen die de opdrachtpartner kan nemen, bijvoorbeeld:

(Zie Par. 41)

A117

In overeenstemming met Standaard 23096Standaard 230, paragraaf A7. verschaft controledocumentatie informatie die aantoont dat de controle voldoet aan de Standaarden. Het is echter niet nodig en ook niet praktisch haalbaar voor de accountant om elke overwogen aangelegenheid of toegepaste professionele oordeelsvorming in een controle te documenteren. Verder is het voor de accountant niet nodig om de naleving van aangelegenheden waarvan de naleving wordt aangetoond door documenten die zijn opgenomen in het controledossier afzonderlijk (bijvoorbeeld in een checklist) te documenteren.

A118

Het documenteren van de uitvoering van de vereisten van deze Standaard, met inbegrip van het aantonen van de betrokkenheid van de opdrachtpartner en de vaststelling van de opdrachtpartner in overeenstemming met paragraaf 40, kan op verschillende manieren worden bereikt, afhankelijk van de aard en omstandigheden van de controleopdracht. Bijvoorbeeld:

A119

Bij het omgaan met omstandigheden die risico's kunnen opleveren voor het bereiken van kwaliteit van de controleopdracht, kan het van belang zijn om een professioneel-kritische instelling toe te passen en de overweging daarvan door de accountant te documenteren. Als de opdrachtpartner bijvoorbeeld informatie verkrijgt die ertoe kan hebben geleid dat de accountantseenheid de opdracht zou hebben afgewezen (zie paragraaf 24), kan de documentatie uitleg bevatten over hoe het opdrachtteam met de omstandigheid is omgegaan.

A120

Documentatie van de consultaties met andere professionals over moeilijke of omstreden aangelegenheden die voldoende, volledig en gedetailleerd is, draagt bij aan inzicht in:

230. Controledocumentatie

1

Deze Standaard behandelt de verantwoordelijkheid van de accountant voor het opstellen van de controledocumentatie voor een controle van financiële overzichten. In de bijlage wordt een opsomming gegeven van andere Standaarden die specifieke vereisten en leidraden inzake documentatie bevatten. De in andere Standaarden voorkomende specifieke vereisten inzake documentatie doen geen afbreuk aan de toepassing van deze Standaard. Bij wet- of regelgeving kunnen aanvullende vereisten inzake documentatie zijn vastgesteld.

2

Controledocumentatie die voldoet aan de vereisten van deze Standaard en aan de specifieke documentatievereisten van andere relevante Standaarden voorziet in:

3

De controledocumentatie heeft een aantal aanvullende doeleinden, waaronder:

4

Voor de ingangsdatum wordt verwezen naar de slotbepalingen.

5

De doelstelling van de accountant is het opstellen van documentatie die voorziet in:

6

Voor de toepassing van de Standaarden hebben de volgende termen de hierna weergegeven betekenis:

7

De accountant dient de controledocumentatie tijdig op te stellen. (Zie Par. A1)

8

De accountant dient de controledocumentatie zo op te stellen dat die voldoende is om een ervaren accountant die niet eerder bij de controle betrokken was, in staat te stellen inzicht te verwerven in: (Zie Par. A2, A3, A4, A5, A16 en A17)

9

Bij het documenteren van de aard, timing en omvang van de uitgevoerde controlewerkzaamheden dient de accountant het volgende vast te leggen:

10

De accountant dient met het management, de met governance belaste personen en anderen gevoerde besprekingen van significante aangelegenheden te documenteren, met inbegrip van de aard van de besproken significante aangelegenheden, het tijdstip van bespreking en de namen van de personen die hieraan hebben deelgenomen. (Zie Par. A14)

11

Indien de accountant informatie heeft geïdentificeerd die inconsistent is met zijn eindconclusie met betrekking tot een significante aangelegenheid, dient hij te documenteren op welke wijze hij met deze inconsistentie is omgegaan. (Zie Par. A15)

12

Indien de accountant het in uitzonderlijke omstandigheden noodzakelijk acht om af te wijken van een in een Standaard bepaald relevant vereiste, dient hij te documenteren op welke wijze de uitgevoerde alternatieve controlewerkzaamheden het oogmerk van het vereiste bereiken, alsmede om welke redenen is afgeweken. (Zie Par. A18 en A19)

13

Indien in uitzonderlijke omstandigheden de accountant na de datum van de controleverklaring nieuwe of aanvullende controlewerkzaamheden uitvoert of tot nieuwe conclusies komt, dient hij het volgende te documenteren: (Zie Par. A20)

14

De accountant dient de controledocumentatie samen te voegen in een controledossier en het administratieve proces van het samenstellen van het definitieve controledossier tijdig na de datum van de controleverklaring te voltooien. (Zie Par. A21 en A22)

15

Nadat het samenstellen van het definitieve controledossier is voltooid, dient de accountant niet enkele controledocumentatie, van welke aard ook, te vernietigen of te verwijderen voordat de bewaartermijn is afgelopen. (Zie Par. A23)

16

In andere dan de in paragraaf 13 bedoelde omstandigheden waarin de accountant het noodzakelijk acht om veranderingen in de bestaande controledocumentatie aan te brengen dan wel om nieuwe elementen aan de controledocumentatie toe te voegen nadat de samenstelling van het definitieve controledossier is voltooid, dient hij, ongeacht de aard van de veranderingen of toevoegingen, het volgende te documenteren: (Zie Par. A24)

(Zie Par. 7)

A1

Het tijdig opstellen van voldoende en geschikte controledocumentatie komt ten goede aan de kwaliteit van de controle alsmede aan de effectieve beoordeling en evaluatie van de verkregen controle-informatie en van de conclusies die worden getrokken voordat de controleverklaring voltooid is. Van documentatie die na de uitvoering van de controlewerkzaamheden wordt opgesteld, kan worden verwacht dat deze minder accuraat zal zijn dan documentatie die tijdens de uitvoering van deze werkzaamheden wordt opgesteld.

(Zie Par. 8)

A2

De vorm, inhoud en omvang van controledocumentatie zijn afhankelijk van factoren als:

A3

De controledocumentatie mag worden vastgelegd op papier, in elektronische vorm of op andere gegevensdragers. Voorbeelden van controledocumentatie zijn onder meer: