Nadere voorschriften controle- en overige standaarden

De doelstelling van de accountant, wanneer de Standaarden worden toegepast bij een controle van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element, rekening of post van een financieel overzicht, is om op passende wijze de bijzondere overwegingen te adresseren die relevant zijn bij:

6

In het kader van deze Standaard, verwijst:

7

Standaard 200 vereist van de accountant om te voldoen aan alle Standaarden die relevant zijn voor de controle.864Standaard 200, Algehele doelstellingen van de onafhankelijke accountant, alsmede het uitvoeren van een controle overeenkomstig de Standaarden, paragraaf 18. In het geval van een controle van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht, is deze vereiste van toepassing ongeacht of de accountant tevens de opdracht heeft om de volledige set van financiële overzichten van de entiteit te controleren. Indien de accountant niet tevens de opdracht heeft om de volledige set van financiële overzichten van de entiteit te controleren, dan dient de accountant te bepalen of de controle overeenkomstig de Standaarden van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van die financiële overzichten uitvoerbaar is. (Zie Par. A5 en A6)

8

Standaard 210 vereist van de accountant om de aanvaardbaarheid vast te stellen van het stelsel inzake financiële verslaggeving dat wordt toegepast bij het opstellen van de financiële overzichten.865Standaard 210, Overeenkomen van de voorwaarden van controleopdrachten,paragraaf 6(a). In het geval van een controle van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht, dient dit te omvatten of het toepassen van het stelsel inzake financiële verslaggeving zal resulteren in een presentatie die voorziet in adequate toelichtingen om de beoogde gebruikers in staat te stellen om de informatie die bekend wordt gemaakt in het financieel overzicht of in het element, alsmede de invloed van transacties van materieel belang en gebeurtenissen op de in het financieel overzicht of in het element bekendgemaakte informatie te begrijpen. (Zie Par. A7)

9

Standaard 210 vereist dat de overeengekomen voorwaarden van de controleopdracht de verwachte vorm omvatten van eventuele rapportages die door de accountant moeten worden uitgebracht.866Standaard 210, paragraaf 10(e). In het geval van een controle van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht, dient de accountant in overweging te nemen of de verwachte vorm van het oordeel passend is onder de omstandigheden. (Zie Par. A8, A9)

10

Standaard 200stelt dat de Standaarden geschreven zijn in de context van een controle van financiële overzichten; zij moeten worden aangepast voor zover noodzakelijk onder de omstandigheden wanneer zij worden toegepast bij controles van overige historisch financiële informatie.867Standaard 200, paragraaf 2.,868Standaard 200, paragraaf 13(f), licht toe dat de term ‘financiële overzichten’ gewoonlijk verwijst naar de volledige set van financiële overzichten zoals vastgesteld door de eisen gesteld door het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële overzichten. Bij het plannen en uitvoeren van de controle van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht, dient de accountant alle Standaarden die relevant zijn voor de controle aan te passen voor zover noodzakelijk is in de omstandigheden van de opdracht. (Zie Par. A10, A11, A12, A13, A14 en A15)

11

Bij het vormen van een oordeel en het rapporteren over een enkel financieel overzicht of over een specifiek element van een financieel overzicht, dient de accountant de vereisten in Standaard 700869Standaard 700, Het vormen van een oordeel en het rapporteren over financiële overzichten. en, indien van toepassing, Standaard 800 toe te passen, aangepast voor zover noodzakelijk in de omstandigheden van de opdracht. (Zie Par. A16, A17, A18, A19, A20, A21 en A22)

12

Indien de accountant een opdracht aanvaardt om te rapporteren betreffende een enkel financieel overzicht of over een specifiek element van een financieel overzicht in combinatie met een opdracht om de volledige set van financiële overzichten van een entiteit te controleren, dient de accountant voor iedere opdracht een separaat oordeel tot uitdrukking te brengen.

13

Het gecontroleerde enkele financieel overzicht of het gecontroleerde specifiek element van een financieel overzicht kan samen met de gecontroleerde volledige set van financiële overzichten van de entiteit worden uitgebracht. Indien de accountant concludeert dat de presentatie van het enkele financieel overzicht of van het specifieke element van een financieel overzicht het niet voldoende van de volledige set van financiële overzichten onderscheidt, dient de accountant het management te verzoeken om de situatie te rectificeren. Met toepassing van alinea 15 en 16 dient de accountant ook het oordeel over het enkele financieel overzicht of over het specifieke element van een financieel overzicht te onderscheiden van het oordeel over de volledige set van financiële overzichten. De accountant dient de controleverklaring die het oordeel over het enkele financieel overzicht of over het specifieke element van een financieel overzicht bevat niet uit te brengen totdat hij zich heeft vergewist van de differentiatie daartussen.

14

Indien in de controleverklaring betreffende de volledige set van financiële overzichten van een entiteit het volgende omvat:

zal de accountant eventuele implicaties overwegen die deze aangelegenheden hebben voor de controle van het enkele financieel overzicht of het specifieke element van een financieel overzicht en voor de daarbij horende controleverklaring. (Zie Par. A23, A24, A25, A26 en A27)

15

Indien de accountant concludeert dat het noodzakelijk is om een afkeurend oordeel tot uitdrukking te brengen over, of om een oordeelonthouding over de volledige set van financiële overzichten als geheel van de entiteit te formuleren, dan staat Standaard 705 niet toe dat de accountant in dezelfde controleverklaring een goedkeurend oordeel opneemt over een enkel financieel overzicht dat deel uitmaakt van die financiële overzichten of over een specifiek element van die financiële overzichten.876Standaard 705, paragraaf 15. Dit is omdat een dergelijk goedkeurend oordeel het afkeurende oordeel of de oordeelonthouding over de volledige set van financiële overzichten als geheel van de entiteit zou tegenspreken. (Zie Par. A28)

16

Indien de accountant concludeert dat het noodzakelijk is om een afkeurend oordeel tot uitdrukking te brengen over, dan wel om een oordeelonthouding over de volledige set van financiële overzichten als geheel van de entiteit te formuleren, maar de accountant, in de context van een separate controle van een specifiek element van die financiële overzichten, het desalniettemin passend acht om een goedkeurend oordeel over dat element tot uitdrukking te brengen, dient de accountant dit alleen te doen indien:

17

De accountant dient geen goedkeurend oordeel over een enkel financieel overzicht van een volledige set van financiële overzichten tot uitdrukking te brengen indien de accountant een afkeurend oordeel tot uitdrukking heeft gebracht over dan wel een oordeelonthouding over de volledige set van financiële overzichten als geheel heeft geformuleerd. Dit is zelfs het geval als de controleverklaring betreffende het enkele financieel overzicht niet openbaar is gemaakt tezamen met de controleverklaring die het afkeurend oordeel of de oordeelonthouding bevat. Dit komt doordat een enkel financieel overzicht wordt geacht een groot deel van die financiële overzichten uit te maken.

(Zie Par. 1 en 6(c))

A1

Standaard 200 definieert de term ‘historische financiële informatie’ als informatie die tot uitdrukking is gebracht in financiële termen in relatie tot een bepaalde entiteit, voornamelijk ontleend aan het administratieve systeem van die entiteit, over economische gebeurtenissen die zich voordeden in vroegere tijdsperioden of over economische voorwaarden of omstandigheden op bepaalde momenten in het verleden.877Standaard 200, paragraaf 13(g).

A2

Standaard 200 definieert de term ‘financiële overzichten’ als een gestructureerde weergave van historische financiële informatie, met inbegrip van toelichtingen, bedoeld om economische middelen of verplichtingen van de entiteit op een zeker tijdstip of de veranderingen die zich daarin gedurende een periode hebben voorgedaan te communiceren in overeenstemming met een stelsel inzake financiële verslaggeving. De term ‘financiële overzichten’ verwijst gewoonlijk naar een volledige set van financiële overzichten zoals die is bepaald door de eisen die door het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving zijn gesteld, maar kan ook verwijzen naar een enkel financieel overzicht. Toelichtingen bestaan uit verklarende of beschrijvende informatie, uiteengezet zoals vereist, die uitdrukkelijk toegestaan of anderszins toegestaan zijn door het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving, in het individuele financiële overzicht zelf of in de toelichtingen of zijn daarin opgenomen door kruisverwijzingen878Standaard 200, paragraaf 13(f).. Zoals opgemerkt in paragraaf 6(c), omvat verwijzing naar een enkel financieel overzicht of specifiek element van een financieel overzicht de daarop betrekking hebbende toelichtingen.

A3

De Standaarden zijn geschreven in de context van een controle van financiële overzichten;879Standaard 200, paragraaf 2. ze moeten worden aangepast voor zover noodzakelijk onder de omstandigheden wanneer zij worden toegepast bij een controle van overige historische financiële informatie zoals een enkel financieel overzicht of een specifiek element van een financieel overzicht. In dit opzicht biedt deze Standaard ondersteuning. (Bijlage 1 somt voorbeelden op van dergelijke overige historische financiële informatie.)

A4

Een opdracht met een redelijke mate van zekerheid, anders dan een controle van historische financiële informatie, wordt uitgevoerd overeenkomstig Standaard 3000 inzake assurance opdrachten.880Standaard 3000, Assurance-opdrachten anders dan controles of beoordelingen van historische financiële informatie.

(Zie Par. 7)

A5

Standaard 200 vereist van de accountant om te voldoen aan (a) relevante ethische voorschriften, waaronder voorschriften die betrekking hebben op onafhankelijkheid, die verband houden met opdrachten voor het controleren van financiële overzichten, alsmede aan (b) alle Standaarden die voor de controle relevant zijn. Standaard 200 vereist ook van de accountant om te voldoen aan elke vereiste van een Standaard tenzij, onder de omstandigheden van de controle, de gehele Standaard niet relevant is of de vereiste niet relevant is omdat deze voorwaardelijk is en aan die voorwaarde niet is voldaan. In uitzonderlijke omstandigheden kan de accountant het noodzakelijk achten om af te wijken van een relevante vereiste in een Standaard door het uitvoeren van alternatieve controlewerkzaamheden teneinde datgene waarop die vereiste gericht is te bereiken.881Standaard 200, paragraaf 14, 18, 22 en 23.

A6

Het naleven van de vereisten van voor de controle van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht relevante Standaarden is mogelijk niet uitvoerbaar wanneer de accountant niet tevens de opdracht heeft om de volledige set van financiële overzichten van de entiteit te controleren. In dergelijke gevallen beschikt de accountant vaak niet over hetzelfde inzicht in de entiteit en haar omgeving, met inbegrip van haar interne beheersing, zoals een accountant die tevens de volledige set van financiële overzichten van de entiteit controleert. Evenmin beschikt de accountant over de controle-informatie over de algemene kwaliteit van de administratie of van overige informatie inzake de administratieve verwerking die zou zijn verkregen bij een controle van de volledige set van financiële overzichten van de entiteit. Dienovereenkomstig heeft de accountant mogelijk meer informatie nodig om de controle-informatie die hij vanuit de administratie heeft verkregen te bevestigen. In het geval van een controle van een specifiek element van een financieel overzicht vereisen bepaalde Standaarden controlewerkzaamheden die mogelijk niet in verhouding staan tot het element dat wordt gecontroleerd. Hoewel bijvoorbeeld de vereisten van Standaard 570 waarschijnlijk relevant zijn onder de omstandigheden van een controle van een overzicht van vorderingen, is het voldoen aan die vereisten mogelijk niet uitvoerbaar vanwege de controle-inspanningen die daartoe vereist zijn. Indien de accountant concludeert dat een controle van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht overeenkomstig de Standaarden mogelijk niet uitvoerbaar is, kan de accountant met het management bespreken of een ander type opdracht beter uitvoerbaar zou kunnen zijn.

(Zie Par. 8)

A7

Een enkel financieel overzicht of een specifiek element van een financieel overzicht kan worden opgesteld in overeenstemming met een van toepassing zijnd stelsel inzake financiële verslaggeving dat is gebaseerd op een stelsel inzake financiële verslaggeving dat is tot stand gebracht door een geautoriseerde of erkende instantie die standaarden vaststelt (standards setting organization) voor het opstellen van een volledige set van financiële overzichten (bijvoorbeeld, IFRS). Indien dit het geval is, kan het vaststellen van de aanvaardbaarheid van het van toepassing zijnde stelsel de overweging omvatten of dat stelsel alle vereisten omvat van het stelsel waarop het is gebaseerd die relevant zijn voor de presentatie van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht dat in adequate toelichtingen voorziet.

(Zie Par. 9)

A8

De vorm van het oordeel dat door de accountant tot uitdrukking zal worden gebracht, is afhankelijk van het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving en van eventuele van toepassing zijnde wet- of regelgeving.882Standaard 200, paragraaf 8. Overeenkomstig Standaard 700883Standaard 700, paragraaf 25 en 26.:

A9

In het geval van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht is het mogelijk dat het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving de presentatie van het financieel overzicht of van het specifieke element van het financieel overzicht niet expliciet adresseert. Dit kan het geval zijn wanneer het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving gebaseerd is op een stelsel inzake financiële verslaggeving dat is vastgesteld door een geautoriseerde of erkende instantie die standaarden vaststelt (standards setting organization) voor het opstellen van een volledige set van financiële overzichten (bijvoorbeeld, IFRS). Daarom overweegt de accountant of de verwachte vorm van het oordeel passend is in het licht van het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving. Factoren die van invloed kunnen zijn op de overweging van de accountant om in het oordeel van de accountant gebruik te maken van de bewoordingen ‘geeft een getrouwe weergave, in alle van materieel belang zijnde opzichten’ of ‘geeft een getrouw beeld’ omvatten:

Het besluit van de accountant over de verwachte vorm van het oordeel is een zaak van professionele oordeelsvorming. Het kan worden beïnvloed door de vraag of het gebruik van de bewoordingen ‘geeft een getrouwe weergave, in alle van materieel belang zijnde opzichten’ of ‘geeft een getrouw beeld’ in het oordeel van de accountant over een enkel financieel overzicht of over een specifiek element van een financieel overzicht dat is opgesteld in overeenstemming met een getrouw-beeld-stelsel, over het algemeen in het desbetreffende rechtsgebied wordt geaccepteerd.

(Zie Par. 10)

A10

De relevantie van elke Standaard vereist een zorgvuldige overweging. Zelfs wanneer alleen een specifiek element van een financieel overzicht het onderwerp van de controle uitmaakt, zijn de Standaarden zoals Standaard 240,884Standaard 240, Verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot fraude in het kader van een controle van financiële overzichten.Standaard 550885Standaard 550, Verbonden partijen. en Standaard 570 in beginsel relevant. Dit is omdat het element een afwijking zou kunnen bevatten die het gevolg is van fraude, van het effect van transacties met verbonden partijen of van de niet correcte toepassing van de continuïteitsveronderstelling onder het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving.

A11

Standaard 260 vereist van de accountant om te bepalen wie de geschikte personen zijn binnen de governance structuur van de entiteit om mee te communiceren.886Standaard 260, Communicatie met de met governance belaste personen, paragraaf 11. Standaard 260 merkt op dat, in sommige gevallen, alle met governance belaste personen betrokken zijn bij het leiden van de entiteit en de toepassing van de communicatievereisten aangepast is om deze positie te erkennen.887Standaard 260, paragraaf 10(b), 13, A1 (derde opsomming), A2 en A8. Wanneer ook een volledige set van financiële overzichten wordt opgesteld door de entiteit, is het mogelijk dat de pers(o)on(en)die verantwoordelijk is (zijn) voor het toezicht op het opstellen van het enkele financieel overzicht niet dezelfde is (zijn) als de met governance belaste personen die verantwoordelijk zijn voor het toezicht op het opstellen van de volledig set van financiële overzichten.

A12

Bovendien zijn de Standaarden geschreven in de context van een controle van financiële overzichten; ze dienen te worden aangepast voor zover noodzakelijk onder de omstandigheden wanneer ze worden toegepast op de controle van een enkel financieel overzicht888Standaard 200, paragraaf 2. of van een specifiek element van een financieel overzicht. Zo zouden bijvoorbeeld schriftelijke bevestigingen door het management over de volledige set van financiële overzichten kunnen worden vervangen door schriftelijke bevestigingen over de presentatie van het financieel overzicht of van het element in overeenstemming met het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving.

A13

Aangelegenheden die zijn opgenomen in de controleverklaring over de volledige set van financiële overzichten kunnen implicaties hebben voor de controle van een enkel financieel overzicht of een element van een financieel overzicht (Zie Par. 14). Bij het plannen en uitvoeren van een de controle van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht in combinatie met de controle van de volledige set van financiële overzichten van de entiteit kan de accountant over de mogelijkheid beschikken om gebruik te maken van controle-informatie verkregen als onderdeel van de controle van de volledige set van financiële overzichten van de entiteit bij de controle van het financieel overzicht of van het element. De Standaarden vereisen van de accountant evenwel om de controle van het financieel overzicht of element te plannen en uit te voeren teneinde voldoende en geschikte controle-informatie te verkrijgen waarop het oordeel over het financieel overzicht of over het element kan worden gebaseerd.

A14

De individuele financiële overzichten die een volledige set van financiële overzichten vormen en veel van de specifieke elementen van die financiële overzichten, met inbegrip van de daarop betrekking hebbende toelichtingen zijn onderling gerelateerd. Dienovereenkomstig is het mogelijk dat de accountant niet in staat is bij de controle van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht om het financieel overzicht of het element geïsoleerd in overweging te nemen. Dientengevolge is het mogelijk dat de accountant werkzaamheden moet uitvoeren met betrekking tot de onderling gerelateerde elementen om de doelstelling van de controle te bereiken.

A15

Bovendien is het mogelijk dat de materialiteit die voor een enkel financieel overzicht of voor een specifiek element van een financieel overzicht is vastgesteld lager is dan de materialiteit die voor de volledige set van financiële overzichten van de entiteit is vastgesteld; dit zal van invloed zijn op de aard, timing en omvang van de controlewerkzaamheden en op de evaluatie van de niet gecorrigeerde afwijkingen.

(Zie Par. 11)

A16

Standaard 700 vereist van de accountant om, bij het vormen van een oordeel, te evalueren of de financiële overzichten voorzien in adequate toelichtingen om de beoogde gebruikers in staat te stellen de invloed van de van materieel belang zijnde transacties en gebeurtenissen op de informatie die bekend wordt gemaakt in de financiële overzichten te begrijpen.889Standaard 700, paragraaf 13(e). In het geval van een enkel financieel overzicht of van een specifiek element van een financieel overzicht is het van belang dat het financieel overzicht of het element, met het oog op de door het van toepassing zijnde stelsel inzake financiële verslaggeving gestelde eisen, voorziet in adequate toelichtingen om de beoogde gebruikers in staat te stellen om de informatie die bekend wordt gemaakt in het financieel overzicht of in het element te begrijpen, alsmede de invloed van transacties en gebeurtenissen van materieel belang op de informatie die in het financieel overzicht of in het element bekend wordt gemaakt.

A17

Bijlage 2 bevat voorbeelden van controleverklaringen van de onafhankelijke accountant betreffende een enkel financieel overzicht en betreffende een specifiek element van een financieel overzicht. Andere voorbeelden van controleverklaringen kunnen relevant zijn voor de rapportage betreffende een enkel financieel overzicht of betreffende een specifiek element van een financieel overzicht (zie bijvoorbeeld de bijlagen bij Standaard 700, Standaard 705, Standaard 570, Standaard 720 en Standaard 706).

A18

Paragraaf 11 van deze Standaard legt uit dat van de accountant vereist is om de vereisten in Standaard 700 toe te passen, waar nodig aangepast in de omstandigheden van de opdracht, bij het vormen van een oordeel en het rapporteren over een enkel financieel overzicht of over een specifiek element van een financieel overzicht. Hierbij is van de accountant ook vereist om de rapporteringsvereisten in andere Standaarden toe te passen waar nodig aangepast aan de omstandigheden van de opdracht en kan hij de overwegingen behandeld in paragrafen A19–A21 hieronder nuttig achten.

A19

Afhankelijk van het van toepassing zijnde stelsel voor financiële verslaggeving dat gebruikt is voor het opstellen van het enkele financieel overzicht of het specifieke element van een financieel overzicht, kan het noodzakelijk zijn om de vereiste beschrijving in de controleverklaring van de verantwoordelijkheden van het management890Zie Standaard 700, paragraaf 34(b) en A48. met betrekking tot continuïteit waar nodig aan te passen. Het kan ook noodzakelijk zijn om de beschrijving in de controleverklaring van de verantwoordelijkheden van de accountant891Zie Standaard 700, paragraaf 39(b)(iv). waar nodig aan te passen, afhankelijk van hoe Standaard 570 van toepassing is in de omstandigheden van de opdracht.

A20

Standaard 700 vereist van de accountant om materialiteit, reikwijdte van de groepscontrole en kernpunten van de controle te communiceren in overeenstemming met Standaard 700 en Standaard 701 voor controles van volledige sets van financiële overzichten voor algemene doeleinden van oob’s of andere beursgenoteerde ondernemingen.892In de ISA’s wordt gesproken over ‘listed entities’.,893Standaard 700, paragraaf 30. Voor controles van een enkel financieel overzicht of een specifiek element van een financieel overzicht, zijn Standaard 700 paragraaf 29E, 29F en 31 en Standaard 701 alleen van toepassing wanneer communicatie van materialiteit, reikwijdte van de groepscontrole en kernpunten van de controle in de controleverklaring over dergelijke financiële overzichten vereist is op grond van wet- of regelgeving of de accountant anderszins besluit om materialiteit, reikwijdte van de groepscontrole en kernpunten van de controle te communiceren. Wanneer kernpunten van de controle worden gecommuniceerd in de controleverklaring over een enkel financieel overzicht of een specifiek element van een financieel overzicht, is Standaard 701 in zijn totaliteit van toepassing en dient ook over materialiteit en reikwijdte van de groepscontrole in overeenstemming met Standaard 700 paragraaf 29E respectievelijk 29F te worden gecommuniceerd in de controleverklaring.894Standaard 700, paragraaf 31.

A21

Standaard 720 behandelt de verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot andere informatie. In de context van deze Standaard worden rapporten die het enkele financieel overzicht of specifieke element van een financieel overzicht bevatten of daarmee samengaan, waarvan het doel is om eigenaren (of soortgelijke belanghebbenden) informatie te verschaffen over aangelegenheden die worden gepresenteerd in het enkele financieel overzicht of een specifiek element van een financieel overzicht, beschouwd als jaarverslagen voor de doeleinden van Standaard 720. Wanneer de accountant vaststelt dat de entiteit van plan is om een dergelijk rapport uit te brengen, zijn de vereisten in Standaard 720 van toepassing op de controle van een enkel financieel overzicht of het element.

A22

Het vereiste in Standaard 700 voor de accountant om de naam van de opdrachtpartner op te nemen in de controleverklaring is ook van toepassing op de controles van enkele financiële overzichten van oob’s of andere beursgenoteerde ondernemingen895Standaard 700, paragraaf 46 en A61, A62 en A63.,896In de ISA’s wordt gesproken over ‘listed entities’. of een specifiek element van financiële overzichten van oob’s of andere beursgenoteerde ondernemingen. Van de accountant kan op grond van wet- of regelgeving vereist zijn om de naam van de opdrachtpartner in de controleverklaring op te nemen of hij kan anderszins besluiten om dit te doen als hij rapporteert over een enkel financieel overzicht of een element van een financieel overzicht van andere entiteiten dan oob’s of andere beursgenoteerde ondernemingen.

(Zie Par. 14)

A23

Paragraaf 14 vereist van de accountant om de implicaties van bepaalde aangelegenheden in de controleverklaring over de volledige set van financiële overzichten te overwegen voor de controle van het enkele financieel overzicht of het specifieke element van een financieel overzicht en de daarbij horende controleverklaring. Overwegen of een aangelegenheid in de controleverklaring over de volledige set van financiële overzichten relevant is in de context van een opdracht om te rapporteren over een enkel financieel overzicht of een specifiek element van een financieel overzicht, is een kwestie van professionele oordeelsvorming.

A24

Factoren die relevant kunnen zijn bij het overwegen van die implicaties omvatten:

A25

Bijvoorbeeld in het geval van een controleoordeel met beperking met betrekking tot vorderingen in de controleverklaring over de volledige set van financiële overzichten en het enkele financieel overzicht vorderingen omvat of het specifieke element van het financieel overzicht betrekking heeft op vorderingen, is het waarschijnlijk dat er implicaties zullen zijn voor de controle. Aan de andere kant, als de aangepaste controleverklaring over de volledige set van financiële overzichten betrekking heeft op de classificatie van schulden op lange termijn, dan is het minder waarschijnlijk dat er implicaties zullen zijn voor een controle van het enkele financieel overzicht dat de winst- en verliesrekening betreft of als het specifieke element van het financiële overzicht betrekking heeft op vorderingen.

A26

Kernpunten van de controle die gecommuniceerd worden in de controleverklaring over de volledige set van financiële overzichten kunnen implicaties hebben voor de controle van een enkel financieel overzicht of het specifieke element van het financieel overzicht. De informatie die is opgenomen in de sectie Kernpunten van de controle over hoe de aangelegenheid werd behandeld in de controle van volledige set van financiële overzichten kan nuttig zijn voor de bepaling door de accountant hoe hij de aangelegenheid kan behandelen wanneer deze relevant is voor de controle van het enkele financieel overzicht of het specifieke element van het financieel overzicht.

A27

Zelfs wanneer bepaalde aangelegenheden in de controleverklaring over de volledige set van financiële overzichten geen implicaties hebben voor de controle of voor de controleverklaring over het enkele financieel overzicht of het specifieke element van een financieel overzicht is het mogelijk dat de accountant het passend acht om naar de aangelegenhe(i)d(en) te verwijzen in een paragraaf inzake overige aangelegenheden in een controleverklaring over het enkele financieel overzicht of over het specifieke element van een financieel overzicht. (Zie Standaard 706).897Standaard 706, paragraaf 10 en 11. De accountant kan het bijvoorbeeld gepast achten om in de controleverklaring over het enkele financieel overzicht of het specifieke element van het financieel overzicht te verwijzen naar de sectie Onzekerheid van materieel belang omtrent de continuïteit opgenomen in de controleverklaring over de volledige set van financiële overzichten.

(Zie Par. 15)

A28

In de controleverklaring betreffende de volledige set van financiële overzichten van een entiteit zijn de oordeelonthouding met betrekking tot de operationele resultaten en kasstromen, daar waar relevant, en een goedkeurend oordeel met betrekking tot de financiële positie toegestaan, aangezien de oordeelonthouding wordt uitgebracht met betrekking tot alleen de resultaten en kasstromen en niet met betrekking tot de financiële overzichten als geheel.898Standaard 510, Initiële controle-opdrachten – Beginsaldi, paragraaf A8, alsmede Standaard 705, paragraaf A16.

(Zie Par. A3)

(Zie Par. A17)

Voor voorbeeldteksten van controleverklaringen betreffende een enkel financieel overzicht en betreffende een specifiek element van een financieel overzicht verwijzen wij u naar www.nba.nl/Voorbeeldteksten.

810. Opdrachten om te rapporteren betreffende samengevatte financiële overzichten

1

Deze Standaard behandelt de verantwoordelijkheden van de accountant die verband houden met een opdracht om te rapporteren betreffende samengevatte financiële overzichten die zijn afgeleid van de door diezelfde accountant overeenkomstig de Standaarden gecontroleerde financiële overzichten.

2

Voor de ingangsdatum wordt verwezen naar de slotbepalingen.

3

De doelstellingen van de accountant zijn:

4

In het kader van deze Standaard hebben de volgende termen de hierna weergegeven betekenissen:

5

De accountant dient een opdracht om te rapporteren betreffende samengevatte financiële overzichten overeenkomstig deze Standaard alleen te aanvaarden wanneer de accountant de opdracht heeft gekregen tot het uitvoeren van een controle overeenkomstig de Standaarden van de financiële overzichten waarvan de samengevatte financiële overzichten zijn afgeleid. (Zie Par. A1)

6

Voordat de accountant een opdracht aanvaardt om te rapporteren betreffende samengevatte financiële overzichten, dient hij: (Zie Par. A2)

7

Indien de accountant concludeert dat de toegepaste criteria niet aanvaardbaar zijn of niet in staat is om de overeenstemming van het management te verkrijgen zoals beschreven in paragraaf 6(b), dient de accountant de opdracht om te rapporteren betreffende de samengevatte financiële overzichten niet te aanvaarden, tenzij wet- of regelgeving vereisen dit wel te doen. Een opdracht die wordt uitgevoerd in overeenstemming met dergelijke wet- of regelgeving voldoet niet aan deze Standaard. Daarom dient de controleverklaring bij de samengevatte financiële overzichten niet te vermelden dat de opdracht is uitgevoerd in overeenstemming met deze Standaard. De accountant dient een passende verwijzing naar dit feit op te nemen in de opdrachtvoorwaarden. De accountant dient eveneens het effect te bepalen dat dit mogelijk heeft op de opdracht om de financiële overzichten te controleren waarvan de samengevatte financiële overzichten zijn afgeleid.

8

De accountant dient de volgende werkzaamheden uit te voeren, alsmede alle overige werkzaamheden die de accountant noodzakelijk kan achten, ter onderbouwing van het oordeel van de accountant over de samengevatte financiële overzichten:

9

Wanneer de accountant heeft geconcludeerd dan een goedkeurend oordeel over de samengevatte financiële overzichten passend is, dient het oordeel van de accountant, tenzij wet- of regelgeving anders vereist, gebruik te maken van één van de volgende bewoordingen: (Zie Par. A9)

10

Indien wet- of regelgeving de bewoording van het oordeel over de samengevatte financiële overzichten voorschrijft in termen die anders zijn dan die welke beschreven zijn in paragraaf 9, dient de accountant:

11

Indien, in het geval van paragraaf 10(b), de accountant concludeert dat aanvullende uitleg in de controleverklaring betreffende de samengevatte financiële overzichten mogelijke misverstanden niet kan wegnemen, dient de accountant de opdracht niet te aanvaarden, tenzij wet- of regelgeving vereist dat hij dit wel doet. Een opdracht die wordt uitgevoerd in overeenstemming met dergelijke wet- of regelgeving voldoet niet aan deze Standaard. Daarom dient de controleverklaring bij de samengevatte financiële overzichten niet te vermelden dat de opdracht is uitgevoerd overeenkomstig deze Standaard.

12

De controleverklaring betreffende de samengevatte financiële overzichten kan van een latere datum zijn dan de datum van de controleverklaring bij de gecontroleerde financiële overzichten. In dergelijke gevallen dient de controleverklaring bij de samengevatte financiële overzichten te vermelden dat de samengevatte financiële overzichten en de gecontroleerde financiële overzichten geen weergave zijn van de invloed van gebeurtenissen die plaatsvonden na de datum van de controleverklaring bij de gecontroleerde financiële overzichten. (Zie Par. A10)

13

De accountant kan zich bewust worden van feiten die al bestonden op de datum van de controleverklaring betreffende de gecontroleerde financiële overzichten, maar waarvan de accountant voordien zich niet bewust was. In dergelijke gevallen dient de accountant de controleverklaring bij samengevatte financiële overzichten niet uit te brengen voordat de afweging van de accountant van dergelijke feiten met betrekking tot de gecontroleerde financiële overzichten overeenkomstig Standaard 560901Standaard 560, Gebeurtenissen na de einddatum van de verslagperiode. is afgerond.

14

De accountant dient de informatie te lezen die is opgenomen in een document dat de samengevatte financiële overzichten en de daarbij horende controleverklaring bevat om alle van materieel belang zijnde inconsistentie is tussen de informatie en de samengevatte financiële overzichten.

15

Indien de accountant een van materieel belang zijnde inconsistentie identificeert, dient de accountant de aangelegenheid met het management te bespreken en te bepalen of de samengevatte financiële overzichten of de informatie opgenomen in het document dat de samengevatte financiële overzichten bevat en de daarbij horende controleverklaring moeten worden herzien. Indien de accountant bepaalt dat de informatie moet worden herzien en het management weigert om de informatie te herzien voor zover noodzakelijk, dient de accountant passende actie te ondernemen in de gegeven omstandigheden inclusief het overwegen van de implicaties voor de controleverklaring betreffende de samengevatte financiële overzichten. (Zie Par. A11, A12, A13, A14, A15 en A16)

16

De controleverklaring betreffende samengevatte financiële overzichten dient de volgende elementen te bevatten:902Paragraaf 19 en 20 van deze Standaard, die de omstandigheden behandelen waarin de controleverklaring bij de financiële overzichten is aangepast, vereisen aanvullende elementen naast die welke in deze paragraaf worden genoemd. (Zie Par. A23)

17

Indien de geadresseerde van de samengevatte financiële overzichten niet dezelfde is als de geadresseerde van de controleverklaring betreffende de gecontroleerde financiële overzichten, dient de accountant de juistheid van het hanteren van een andere geadresseerde te evalueren. (Zie Par. A18)

18

De accountant dient de controleverklaring betreffende de samengevatte financiële overzichten niet eerder te dateren dan: (Zie Par. A20)

(Zie Par. A23)

19

Wanneer de controleverklaring bij de gecontroleerde financiële overzichten het volgende omvat:

en de accountant ervan overtuigd is dat de samengevatte financiële overzichten, in alle van materieel belang zijnde opzichten, consistent zijn met of een getrouwe samenvatting zijn van de gecontroleerde financiële overzichten, in overeenstemming met de toegepaste criteria, dient de controleverklaring bij de samengevatte financiële overzichten, in toevoeging op de elementen in paragraaf 16:

20

Wanneer de controleverklaring betreffende de gecontroleerde financiële overzichten een afkeurend oordeel of een oordeelonthouding bevat, dient de controleverklaring bij de samengevatte financiële overzichten naast de in paragraaf 16 genoemde elementen:

21

Indien de samengevatte financiële overzichten niet in alle van materieel belang zijnde opzichten consistent zijn met, dan wel geen getrouwe samenvatting zijn van de gecontroleerde financiële overzichten, in overeenstemming met de toegepaste criteria, en het management niet instemt met het maken van de noodzakelijke aanpassingen, dient de accountant een afkeurend oordeel tot uitdrukking te brengen over de samengevatte financiële overzichten. (Zie Par. A23)

22

Wanneer het verspreiden of het gebruik van de controleverklaring betreffende de gecontroleerde financiële overzichten beperkt wordt, of de controleverklaring bij de gecontroleerde financiële overzichten lezers erop attendeert dat de gecontroleerde financiële overzichten zijn opgesteld in overeenstemming met een stelsel voor bijzondere doeleinden, dient de accountant een vergelijkbare beperking of attentiepunt op te nemen in de controleverklaring bij de samengevatte financiële overzichten.

23

Indien de gecontroleerde financiële overzichten vergelijkende cijfers bevatten maar de samengevatte financiële overzichten dat niet doen, dient de accountant te bepalen of een dergelijke omissie redelijk is in de omstandigheden van de opdracht. De accountant dient de invloed te bepalen van een onredelijke omissie op de controleverklaring betreffende de samengevatte financiële overzichten. (Zie Par. A24)

24

Indien de samengevatte financiële overzichten vergelijkende cijfers bevatten waarover gerapporteerd werd door een andere accountant, dient de controleverklaring betreffende de samengevatte financiële overzichten ook de aangelegenheden te bevatten die Standaard 710 van de accountant vereist om op te nemen in de controleverklaring bij de gecontroleerde financiële overzichten.911Standaard 710, Ter vergelijking opgenomen informatie – Vergelijkende cijfers en vergelijkende financiële overzichten. (Zie Par. A25)

25

De accountant dient te evalueren of alle niet gecontroleerde aanvullende informatie die wordt gepresenteerd samen met de samengevatte financiële overzichten, duidelijk wordt onderscheiden ten opzichte van de samengevatte financiële overzichten. Indien de accountant concludeert dat de presentatie door de entiteit van de niet gecontroleerde aanvullende informatie niet duidelijk wordt onderscheiden ten opzichte van de samengevatte financiële overzichten, dient de accountant het management te verzoeken om de presentatie van de niet gecontroleerde aanvullende informatie te wijzigen. Indien het management weigert dit te doen, dient de accountant in de controleverklaring betreffende de samengevatte financiële overzichten uit te leggen dat dergelijke informatie niet is omvat door die verklaring. (Zie Par. A26)

26

Indien de accountant zich ervan bewust wordt dat de entiteit van plan is er melding van te maken dat de accountant gerapporteerd heeft over samengevatte financiële overzichten in een document dat de samengevatte financiële overzichten bevat, maar niet van plan is om de daarop betrekking hebbende controleverklaring toe te voegen, dient de accountant het management te verzoeken de controleverklaring aan het document toe te voegen. Indien het management dat niet doet dient de accountant andere passende acties te bepalen en uit te voeren die zijn opgezet om te voorkomen dat het management de accountant op ongepaste wijze in verband brengt met de samengevatte financiële overzichten in dat document. (Zie Par. A27)

27

Het is mogelijk dat de accountant de opdracht heeft te rapporteren betreffende de financiële overzichten van een entiteit, maar niet de opdracht heeft om te rapporteren over de samengevatte financiële overzichten. Indien in dit geval de accountant zich ervan bewust wordt dat de entiteit van plan is om een vermelding op te nemen in een document dat verwijst naar de accountant en naar het feit dat de samengevatte financiële overzichten zijn afgeleid van de door de accountant gecontroleerde financiële overzichten, dient de accountant zich ervan te vergewissen dat:

Indien noch aan (a) noch aan (b) wordt voldaan, dient de accountant het management te verzoeken de vermelding zodanig te wijzigen dat die daaraan wel voldoet, dan wel in het document niet naar de accountant te verwijzen. Anderzijds kan de entiteit de accountant de opdracht geven om te rapporteren over de samengevatte financiële overzichten en om de daarop betrekking hebbende controleverklaring aan het document toe te voegen. Indien het management de vermelding niet wijzigt, de verwijzing naar de accountant niet schrapt, dan wel een controleverklaring over de samengevatte financiële overzichten niet toevoegt aan het document dat de samengevatte financiële overzichten bevat, dient de accountant het management te informeren dat de accountant het niet eens is met de verwijzing naar de accountant en dient de accountant andere passende acties te bepalen en uit te voeren die zijn opgezet om te voorkomen dat het management op ongepaste wijze naar de accountant verwijst. (Zie Par. A27)

(Zie Par. 5 en 6)

A1

De controle van de financiële overzichten waarvan de samengevatte financiële overzichten zijn afgeleid verschaft de accountant de noodzakelijke kennis om zich te kwijten van zijn verantwoordelijkheden met betrekking tot de samengevatte financiële overzichten in overeenstemming met deze Standaard. Het toepassen van deze Standaard zal geen voldoende en geschikte informatie verschaffen om daarop het oordeel over de samengevatte financiële overzichten te baseren indien de accountant niet ook de financiële overzichten heeft gecontroleerd waarvan de samengevatte financiële overzichten zijn afgeleid.

A2

De overeenstemming van het management over de aangelegenheden die beschreven zijn in paragraaf 6 kan blijken uit de schriftelijke aanvaarding van de opdrachtvoorwaarden door het management.

(Zie Par. 6(a))

A3

Het opstellen van samengevatte financiële overzichten vereist van het management om de informatie vast te stellen die dient te worden weergegeven in de samengevatte financiële overzichten zodat deze in alle van materieel belang zijnde opzichten consistent zijn met dan wel een getrouwe samenvatting zijn van de gecontroleerde financiële overzichten. Omdat samengevatte financiële overzichten naar hun aard geaggregeerde informatie en beperkte toelichting bevatten, bestaat er een verhoogd risico dat zij niet de noodzakelijke informatie bevatten om onder de omstandigheden niet misleidend te zijn. Dit risico neemt toe wanneer er geen vastgestelde criteria bestaan voor het opstellen van samengevatte financiële overzichten.

A4

Tot factoren die van invloed kunnen zijn op het bepalen door de accountant van de aanvaardbaarheid van de toegepaste criteria behoren:

A5

De criteria voor het opstellen van samengevatte financiële overzichten kunnen worden vastgesteld door een geautoriseerde of erkende instantie die standaarden vaststelt (standards setting organization) of bij wet- of regelgeving. Evenals dit het geval is voor financiële overzichten, zoals uiteengezet in Standaard 210912Standaard 210, Overeenkomen van de voorwaarden van controleopdrachten, paragraaf A3, A8 en A9., kan de accountant in veel van dergelijke gevallen ervan uitgaan dat dergelijke criteria aanvaardbaar zijn.

A6

Wanneer er geen vastgestelde criteria bestaan voor het opstellen van samengevatte financiële overzichten kunnen criteria door het management ontwikkeld worden, bijvoorbeeld op basis van gebruik in een bepaalde sector. Criteria die onder de omstandigheden aanvaardbaar zijn, zullen resulteren in samengevatte financiële overzichten die:

A7

Adequate uiteenzetting van het samengevatte karakter van de samengevatte financiële overzichten en de aanduiding van de gecontroleerde financiële overzichten, waarnaar wordt verwezen in paragraaf A6(a), kan worden verschaft door bijvoorbeeld een titel als Samengevatte financiële overzichten opgesteld vanuit de gecontroleerde financiële overzichten van het jaar geëindigd op 31 december 20XX.

(Zie Par. 8(g))

A8

De evaluatie van de accountant of de gecontroleerde financiële overzichten zonder onnodige problemen beschikbaar zijn voor de beoogde gebruikers van de samengevatte financiële overzichten, wordt beïnvloed door factoren zoals:

(Zie Par. 9)

A9

Een conclusie gebaseerd op een evaluatie van de controle-informatie die is verkregen door het uitvoeren van de in paragraaf 8 genoemde werkzaamheden, dat een goedkeurend oordeel over de samengevatte financiële overzichten passend is, stelt de accountant in staat om een oordeel tot uitdrukking te brengen dat één van de bewoordingen uit paragraaf 9 bevat. De beslissing van de accountant over de vraag welke bewoordingen hij zal gebruiken, kan worden beïnvloed door algemeen aanvaard gebruik in het desbetreffende rechtsgebied.

(Zie Par. 12)

A10

De werkzaamheden die beschreven zijn in paragraaf 8 worden dikwijls uitgevoerd tijdens of direct na de controle van de financiële overzichten. Wanneer de accountant rapporteert betreffende de samengevatte financiële overzichten na het afronden van de controle van de financiële overzichten, wordt van de accountant niet vereist om aanvullende controle-informatie te verkrijgen over de gecontroleerde financiële overzichten, noch dat hij rapporteert betreffende de invloed van gebeurtenissen die plaatsvonden na de datum van de controleverklaring bij de gecontroleerde financiële overzichten, aangezien de samengevatte financiële overzichten zijn afgeleid van de gecontroleerde financiële overzichten en deze niet actualiseren.

(Zie Par. 14 en 15)

A11

Standaard 720 behandelt de verantwoordelijkheden van de accountant met betrekking tot andere informatie in een controle van financiële overzichten. In de context van Standaard 720 is andere informatie financiële of niet financiële informatie (anders dan de financiële overzichten en de daarbij horende controleverklaring) opgenomen in het jaarverslag van een entiteit. Een jaarverslag bevat of gaat samen met de financiële overzichten en de daarbij horende controleverklaring.

A12

Daarentegen behandelen paragrafen 14 en 15 de verantwoordelijkheid van de accountant met betrekking tot informatie opgenomen in een document dat ook de samengevatte financiële overzichten en de daarbij horende controleverklaring bevat. Deze informatie kan omvatten:

A13

Bij het lezen van de informatie opgenomen in een document dat de samengevatte financiële overzichten en de daarbij horende controleverklaring bevat, kan de accountant zich ervan bewust worden dat dergelijke informatie misleidend is en kan het nodig zijn om passende actie te ondernemen. Relevante ethische voorschriften vereisen dat de accountant niet betrokken is bij of in verband gebracht wordt met informatie die materieel onjuist, onvolledig of misleidend is.

A14

Wanneer informatie opgenomen is in een document dat de samengevatte financiële overzichten en de daarbij horende controleverklaring omvat en die informatie behandelt een deel van of allemaal dezelfde aangelegenheden als de andere informatie opgenomen in het jaarverslag, kan het werk dat is uitgevoerd op die andere informatie in overeenstemming met Standaard 720 adequaat zijn voor de doelstellingen van paragrafen 14 en 15 van deze Standaard.

A15

Wanneer een niet gecorrigeerde afwijking van materieel belang van de andere informatie geïdentificeerd is in de controleverklaring bij de gecontroleerde financiële overzichten en die niet gecorrigeerde afwijking van materieel belang betrekking heeft op een aangelegenheid die behandeld is in de informatie in een document dat de samengevatte financiële overzichten en de daarbij horende controleverklaring omvat, kan er een materiële inconsistentie tussen de samengevatte financiële overzichten en die informatie bestaan of kan de informatie misleidend zijn.

A16

Standaard 720, aangepast waar nodig in de omstandigheden, kan nuttig zijn voor de accountant bij het bepalen van de passende actie om te reageren op de weigering van het management om de nodige wijzigingen aan te brengen in de informatie, inclusief het overwegen van de implicaties voor de controleverklaring betreffende de samengevatte financiële overzichten.

(Zie Par. 16(a))

A17

Een titel die aangeeft dat de verklaring de verklaring is van een onafhankelijke accountant, bijvoorbeeld, Verklaring van de onafhankelijke accountant, bevestigt dat de accountant heeft voldaan aan alle relevante ethische voorschriften met betrekking tot onafhankelijkheid. Dit onderscheidt de verklaring van de onafhankelijke accountant van door anderen uitgebrachte rapportages.

(Zie: Par. 16(b), 17)

A18

Tot factoren, die van invloed kunnen zijn op de evaluatie door de accountant van de juistheid van de geadresseerde van de samengevatte financiële overzichten, behoren de opdrachtvoorwaarden, de aard van de entiteit, alsmede het doel van de samengevatte financiële overzichten.

(Zie Par. 16(c))

A19

Wanneer de accountant zich ervan bewust is dat de samengevatte financiële overzichten zullen worden opgenomen in een document dat informatie anders dan de samengevatte financiële overzichten en de daarbij horende controleverklaring bevat, kan de accountant overwegen, indien de presentatievorm dit toelaat, om de paginanummers te identificeren waarop de samengevatte financiële overzichten worden weergegeven. Dit ondersteunt lezers bij het identificeren van de samengevatte financiële overzichten waarop de controleverklaring betrekking heeft.

(Zie Par. 16(m) en 18)

A20

De persoon of personen met erkende bevoegdheid om te concluderen dat de samengevatte financiële overzichten zijn opgesteld en daarvoor verantwoordelijkheid te nemen, hangt/hangen af van de opdrachtvoorwaarden, de aard van de entiteit en het doel van de samengevatte financiële overzichten.

(Zie Par. 19)

A21

Paragraaf 19(i) van deze Standaard vereist van de accountant om een vermelding in de controleverklaring betreffende de samengevatte financiële overzichten op te nemen wanneer de controleverklaring betreffende de gecontroleerde financiële overzichten communicatie van materialiteit, reikwijdte van de groepscontrole en een of meer kernpunten van de controle in overeenstemming met Standaard 700 en 701913Standaard 700, paragraaf 29E, 29F, 31 en Standaard 701, paragraaf 13. bevat. Van de accountant is echter niet vereist om materialiteit, de reikwijdte van de groepscontrole of de individuele kernpunten van de controle te beschrijven in de controleverklaring betreffende de samengevatte financiële overzichten.

A22

De vermelding(en) en beschrijving(en) zoals vereist op grond van paragraaf 19 zijn bedoeld om de aandacht te vestigen op die aangelegenheden en zijn geen vervanging voor het lezen van de controleverklaring betreffende de gecontroleerde financiële overzichten. De vereiste beschrijvingen zijn bedoeld om de aard van de aangelegenhe(i)d(en) duidelijk te maken en hoeven niet de corresponderende tekst in de controleverklaring betreffende de gecontroleerde financiële overzichten te herhalen.

(Zie Par. 16, 19, 20 en 21)

A23

De bijlage bij deze Standaard bevat gevarieerde voorbeelden van controleverklaringen betreffende samengevatte financiële overzichten die:

(Zie Par. 23 en 24)

A24

Indien de gecontroleerde financiële overzichten vergelijkende cijfers bevatten, is er sprake van een veronderstelling dat de samengevatte financiële overzichten eveneens vergelijkende cijfers zouden bevatten. Vergelijkende cijfers in de gecontroleerde financiële overzichten kunnen worden beschouwd als vergelijkende cijfers dan wel als ter vergelijking opgenomen financiële informatie. Standaard 710 beschrijft hoe dit verschil van invloed is op de controleverklaring betreffende de financiële overzichten, met inbegrip van met name verwijzing naar andere accountants die de financiële overzichten over de voorgaande periode hebben gecontroleerd.

A25

Omstandigheden die van invloed kunnen zijn op de bepaling van de accountant of een omissie van vergelijkende cijfers redelijk is, omvatten de aard en het doel van de samengevatte financiële overzichten, de toegepaste criteria, alsmede de informatiebehoeften van de beoogde gebruikers van de samengevatte financiële overzichten.

(Zie Par. 25)

A26

Standaard 700 914 Standaard 700, Het vormen van een oordeel en rapporteren over financiële overzichten, paragraaf 53 en 54. bevat vereisten en leidraden die moeten worden toegepast wanneer niet gecontroleerde aanvullende informatie wordt gepresenteerd samen met gecontroleerde financiële overzichten die, aangepast voor zover noodzakelijk in de gegeven omstandigheden, van dienst kunnen zijn bij het toepassen van de vereiste in paragraaf 25.

(Zie Par. 26 en 27)

A27

Tot andere passende acties die de accountant kan ondernemen wanneer het management niet de actie onderneemt waartoe is verzocht, kunnen behoren het informeren van de beoogde gebruikers en overige bekende derde gebruikers over de ongepaste verwijzing naar de accountant. De handelwijze van de accountant hangt af van de wettelijke rechten en verplichtingen van de accountant. Derhalve kan de accountant het passend achten om juridisch advies in te winnen.

(Zie Par. A23)

Voor voorbeeldteksten van verklaringen betreffende samengevatte financiële overzichten wordt verwezen naar www.nba.nl/voorbeeldteksten.

2000–2699. Opdrachten tot beoordeling van historische financiële informatie

2400. Opdrachten tot het beoordelen van financiële overzichten

•

(Zie Par. 1)

A1

Bij het uitvoeren van een beoordeling van financiële overzichten kan de accountant ertoe gehouden zijn om te voldoen aan door wet- of regelgeving gestelde eisen die kunnen afwijken van de vereisten die in deze Standaard zijn vastgesteld. Terwijl de accountant de aspecten van deze Standaard in deze omstandigheden nuttig kan vinden, is het de verantwoordelijkheid van de accountant om zeker te stellen dat alle relevante juridische, regelgevende en beroepsverplichtingen worden nageleefd.

A2

–

(Zie Par. 4)

A3

De NVKM behandelt de verantwoordelijkheden van de accountantseenheid om een kwaliteitsmanagementsysteem voor assurance-opdrachten, inclusief beoordelingsopdrachten, op te zetten, te implementeren en in werking te houden.4Artikel 4, NVKM. De NVKM behandelt ook de verantwoordelijkheid van de accountantseenheid om beleidslijnen of procedures op te zetten voor het bepalen van opdrachten waarvoor een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling nodig is.5Artikel 13(1) van de NVKM. De NVKM behandelt ook de benoeming van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar, alsmede de uitvoering en de documentatie van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling.

Een kwaliteitsmanagementsysteem kan betrekking hebben op de volgende acht componenten:

Accountantseenheden of nationale vereisten kunnen andere terminologie of raamwerken gebruiken om de componenten van het kwaliteitsmanagementsysteem te beschrijven.

A4

Onder de in Nederland geldende wet- en regelgeving voor kwaliteitsmanagement is vereist dat de accountantseenheid een kwaliteitsmanagementsysteem opzet, implementeert en in werking houdt voor assurance-opdrachten, waaronder beoordelingsopdrachten van financiële overzichten, dat aan de accountantseenheid een redelijke mate van zekerheid verschaft dat:

A5

Nationale vereisten die de verantwoordelijkheden van de accountantseenheid behandelen om een kwaliteitsmanagementsysteem op te zetten, te implementeren en in werking te houden zijn minstens zo veeleisend als wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement wanneer zij inspelen op NVKM-vereisten en zij de accountantseenheid verplichtingen opleggen om de doelstelling van de wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement te behalen.

(Zie Par. 5, 8 en 14)

A6

Beoordelingen van financiële overzichten kunnen worden uitgevoerd voor een brede groep entiteiten die variëren in type of omvang, of in complexiteitsniveau van hun financiële verslaggeving. In bepaalde rechtsgebieden kan een beoordeling van financiële overzichten van bepaalde soorten entiteiten tevens onderworpen zijn aan plaatselijke wet- en regelgeving en gerelateerde verslaggevingsvereisten.

A7

Beoordelingen kunnen in allerlei omstandigheden worden uitgevoerd. Ze kunnen bijvoorbeeld vereist zijn voor entiteiten die zijn vrijgesteld van een verplichte controle uit hoofde van wet- en regelgeving. Er kan tevens op vrijwillige basis om beoordelingen worden verzocht, zoals bij het uitvoeren van financiële verslaggeving met betrekking tot de voorwaarden van een privaat contract, of ter ondersteuning bij financieringsregelingen.

(Zie Par. 15)

A8

Deze Standaard vereist van de accountant dat deze over de financiële overzichten een onthouding van een conclusie formuleert indien:

A9

De situatie waarin tijdens een beoordelingsopdracht de accountant niet in staat zal zijn om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen (aangeduid als een beperking in reikwijdte) kan voortkomen uit:

A10

Deze Standaard zet vereisten en leidraden voor de accountant uiteen wanneer de accountant een beperking in de reikwijdte tegenkomt voorafgaand aan het aanvaarden van een beoordelingsopdracht of tijdens de opdracht.

(Zie Par. 16 en 17)

Het gebruik van de termen 'management' en 'de met governance belaste personen'

A11

De respectieve verantwoordelijkheden van het management en de met governance belaste personen zullen tussen rechtsgebieden en tussen diverse soorten entiteiten verschillen. Deze verschillen zijn van invloed op de wijze waarop de accountant de vereisten van deze Standaard toepast met betrekking tot het management of de met governance belaste personen. Derhalve is de zin ‘het management en, in voorkomend geval, de met governance belaste personen’ die gebruikt wordt op verschillende plekken in deze Standaard bedoeld om de accountant alert te maken op het feit dat verschillende omgevingen van de entiteit verschillende management- en governance structuren kunnen hebben.

A12

Verschillende verantwoordelijkheden met betrekking tot het opstellen van financiële informatie en externe financiële verslaggeving zullen onder het management of de met governance belaste personen vallen. Dit is afhankelijk van factoren zoals:

Bijvoorbeeld, in kleine entiteiten is er vaak geen scheiding in management en governance functies. In grotere entiteiten is het management vaak verantwoordelijk voor de uitvoering van de zaken of activiteiten van de entiteit en de verslaggeving daaromtrent, terwijl de met governance belaste personen toezicht houden op het management. In sommige rechtsgebieden is de verantwoordelijkheid voor het opstellen van financiële overzichten voor een entiteit de juridische verantwoordelijkheid van de met governance belaste personen terwijl in andere rechtsgebieden het de verantwoordelijkheid is van het management.

(Zie Par. 17(f))

A13

Voldoende en geschikte assurance-informatie is vereist om een beperkte mate van zekerheid te verkrijgen om de conclusie van de accountant te ondersteunen. Assurance-informatie is cumulatief van aard en wordt primair verkregen uit werkzaamheden die worden uitgevoerd tijdens de beoordeling.

(Zie Par. 18)

A14

Deze Standaard doet geen afbreuk aan wet- of regelgeving die een beoordeling van financiële overzichten regelt. In het geval dat dergelijke wet- of regelgeving afwijkt van de vereisten gesteld in deze Standaard, zal een beoordeling die alleen in overeenstemming met zulke wet- of regelgeving wordt uitgevoerd, niet automatisch voldoen aan deze Standaard.

(Zie Par. 21)

A15

De Verordening gedrags- en beroepsregels accountants (VGBA) stelt de fundamentele beginselen van de beroepsethiek vast. De fundamentele beginselen zijn:

Accountants moeten zich aan de fundamentele beginselen houden om invulling te geven aan het handelen in het algemeen belang.

De VGBA verschaft een toetsingskader op grond waarvan een accountant bij een bedreiging een of meer maatregelen neemt die ertoe leiden dat een accountant zich aan de fundamentele beginselen houdt. De Verordening inzake de onafhankelijkheid van accountants bij assurance-opdrachten (ViO) verschaft een toetsingskader om de onafhankelijke uitvoering van een assurance-opdracht te waarborgen.

A16

In het geval van een opdracht om financiële overzichten te beoordelen vereist de VGBA dat de accountant onafhankelijk is van de entiteit waarvan de financiële overzichten worden beoordeeld. In de VGBA wordt onafhankelijkheid beschreven als onafhankelijk in wezen en in schijn. De onafhankelijke uitvoering van de opdracht waarborgt de mogelijkheid van de eindverantwoordelijke accountant om zich een conclusie te vormen zonder zich te laten leiden door invloeden die de conclusie van de accountant zouden kunnen aantasten. Onafhankelijkheid versterkt het vermogen van de accountant om met integriteit te handelen, om objectief te zijn en om een professioneel-kritische instelling te handhaven.

(Zie Par. 22)

A17

Een professioneel-kritische instelling is noodzakelijk voor de kritische inschatting van assurance-informatie bij een beoordeling. Dit omvat het ter discussie stellen van inconsistenties en het onderzoeken van tegenstrijdige assurance-informatie. Het omvat ook het ter discussie stellen van de betrouwbaarheid van reacties op verzoeken om inlichtingen en overige informatie die is verkregen van het management en de met governance belaste personen. Het houdt ook het overwegen in van het voldoende en geschikt zijn van de verkregen assurance-informatie in het licht van de omstandigheden van de opdracht.

A18

Een professioneel-kritische instelling houdt onder meer in het alert zijn op bijvoorbeeld het volgende:

A19

Het handhaven van een professioneel-kritische instelling gedurende de beoordeling is nodig wanneer de accountant de risico’s moet reduceren van:

A20

Van de accountant kan niet worden verwacht dat de accountant eerdere ervaringen ten aanzien van de eerlijkheid en integriteit van het management en de met governance belaste personen negeert. Echter, de opvatting dat het management en de met governance belaste personen eerlijk en integer zijn, ontslaat de accountant niet van de noodzaak om een professioneel-kritische instelling te handhaven. Ook is het niet toegestaan dat de accountant zich tevreden stelt met assurance-informatie die niet adequaat is voor het doel van de beoordeling.

(Zie Par. 23)

A21

Professionele oordeelsvorming is van essentieel belang voor het op passende wijze uitvoeren van een beoordelingsopdracht. Dit is zo omdat interpretatie van relevante ethische voorschriften, de vereisten van deze Standaard en de behoefte aan weloverwogen beslissingen tijdens het uitvoeren van een beoordelingsopdracht, de toepassing van relevante kennis en ervaring met de feiten en omstandigheden van de opdracht worden vereist. Professionele oordeelsvorming is in het bijzonder noodzakelijk:

A22

Professionele oordeelsvorming van een accountant onderscheidt zich omdat het wordt uitgevoerd door een accountant wiens training, kennis en ervaring, inclusief het gebruik van assurance-vaardigheden en -technieken, een hulpmiddel zijn geweest bij het ontwikkelen van de noodzakelijke competenties om tot redelijke oordeelsvormingen te komen. Consultatie inzake ingewikkelde of omstreden aangelegenheden tijdens de opdracht, zowel binnen het opdrachtteam als tussen het opdrachtteam en andere personen op een passend niveau binnen of buiten de accountantseenheid, vormt een hulpmiddel voor de accountant bij het vormen van weloverwogen en redelijke oordelen.

A23

Het toepassen van professionele oordeelsvorming bij individuele opdrachten is gebaseerd op de feiten en omstandigheden die gedurende de opdracht bij de accountant bekend zijn, inclusief:

A24

Professionele oordeelsvorming kan worden geëvalueerd:

A25

Professionele oordeelsvorming moet worden toegepast gedurende de opdracht. Deze dient tevens op passende wijze te worden gedocumenteerd overeenkomstig de vereisten van deze Standaard. Professionele oordeelsvorming mag niet worden aangevoerd ter rechtvaardiging van beslissingen die niet onderbouwd zijn anders dan door de feiten en de omstandigheden van de opdracht of door de verkregen assurance-informatie.

(Zie Par. 24 en 25)

A26

Assurance-vaardigheden en -technieken omvatten:

A27

Binnen de context van het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid hebben opdrachtteams een verantwoordelijkheid:

A28

De opdrachtpartner neemt de algehele verantwoordelijkheid voor het managen en bereiken van kwaliteit voor iedere beoordelingsopdracht. De acties van de opdrachtpartner en passende berichten aan de overige leden van het opdrachtteam in die context benadrukken het feit dat de kwaliteit essentieel is voor het uitvoeren van een beoordelingsopdracht en het belang voor de kwaliteit van de beoordelingsopdracht van:

A29

Gewoonlijk mag het opdrachtteam vertrouwen op het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid, tenzij:

Het opdrachtteam kan bijvoorbeeld vertrouwen op het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid met betrekking tot:

Bij het in overweging nemen van geïdentificeerde tekortkomingen7Artikel 22(2), NVKM. in het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid die van invloed kunnen zijn op de beoordelingsopdracht, kan de opdrachtpartner rekening houden met de herstelacties die de accountantseenheid heeft ondernomen om in te spelen op die tekortkomingen.

A30

Een tekortkoming in het kwaliteitsmanagementsysteem van de accountantseenheid wijst er niet noodzakelijkerwijs op dat een beoordelingsopdracht niet was uitgevoerd overeenkomstig de professionele standaarden, noch in overeenstemming met de van toepassing zijnde door wet- en regelgeving gestelde vereisten of dat de beoordelingsverklaring niet passend was.

(Zie Par. 25(b))

A31

Bij het overwegen van de passende competentie en capaciteiten die van het opdrachtteam als geheel worden verwacht, kan de opdrachtpartner aangelegenheden betreffende het team beschouwen zoals:

(Zie Par. 25(d)(i))

A32

Kwaliteitsmanagement brengt met zich mee dat de accountantseenheid kwaliteitsdoelstellingen vaststelt die betrekking hebben op de aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en beoordelingsopdrachten.

Informatie die de opdrachtpartner helpt bij het bepalen of de beleidslijnen of procedures van de accountantseenheid voor de aanvaarding of continuering van cliëntrelaties en beoordelingsopdrachten zijn gevolgd, en dat de getrokken conclusies passend zijn, kan het volgende omvatten:

A33

De opdrachtpartner kan redenen hebben om de integriteit van het management zodanig in twijfel te trekken dat het waarschijnlijk een goede uitvoering van de beoordeling zal beïnvloeden. In dit geval is het onder deze Standaard niet passend om de opdracht te aanvaarden, tenzij dit door wet- of regelgeving wordt vereist. Dit kan er namelijk toe leiden dat de accountant op ongepaste wijze met de financiële overzichten van de entiteit geassocieerd wordt.

(Zie Par. 29)

A34

De overweging van de accountant inzake de aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en beoordelingsopdrachten, en relevante ethische voorschriften, inclusief onafhankelijkheid, vindt gedurende de opdracht plaats, omdat condities en wijzigingen in omstandigheden zich voordoen. Het uitvoeren van initiële werkzaamheden ten aanzien van de aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en beoordelingsopdrachten en evaluatie van relevante ethische voorschriften (inclusief onafhankelijkheid) aan het begin van een opdracht, geeft richting aan de beslissingen en activiteiten van de accountant voorafgaand aan het uitvoeren van andere significante activiteiten voor de opdracht.

(Zie Par. 29)

A35

Assurance-opdrachten kunnen alleen worden aanvaard wanneer de opdracht bepaalde kenmerken8Stramien, paragraaf 17. vertoont die bevorderlijk zijn voor het behalen van de doelstellingen van de accountant die voor de opdracht zijn gespecificeerd.

(Zie Par. 29(a)(i))

A36

Het kan onwaarschijnlijk zijn dat er voor de opdracht een rationeel doel bestaat indien, bijvoorbeeld:

(Zie Par. 29(a)(ii))

A37