Nadere voorschriften controle- en overige standaarden

In sommige omstandigheden kan het noodzakelijk zijn om assurance-informatie te verkrijgen die de werking van indirecte beheersingsmaatregelen ondersteunt. Wanneer de accountant van de service-organisatie bijvoorbeeld besluit om de effectiviteit van een beoordeling van uitzonderingsrapportages te toetsen die verkopen boven de toegestane kredietlimieten gedetailleerd beschrijven, is die beoordeling en de daarmee verband houdende follow-up de interne beheersingsmaatregel die voor de accountant van de serviceorganisatie direct relevant is. Interne beheersingsmaatregelen betreffende de nauwkeurigheid van de informatie in de rapportages (bijvoorbeeld, de algemene interne beheersingsmaatregelen met betrekking tot IT (general IT controls) worden beschreven als ‘indirecte’ interne beheersingsmaatregelen.

A34

Vanwege de inherente consistentie van geautomatiseerde gegevensverwerking, kan assurance-informatie over het implementeren van een geautomatiseerde interne beheersingsmaatregel op het niveau van de applicatie (application control), in combinatie met assurance-informatie over de werking van de algemene interne beheersingsmaatregelen van de serviceorganisatie (in het bijzonder, interne beheersingsmaatregelen betreffende wijzigingen) ook substantiële assurance-informatie over die werking verschaffen.

(Zie Par. 25(c) en 27)

A35

De manieren om elementen voor het toetsen te selecteren die beschikbaar zijn voor de accountant van de serviceorganisatie:

A36

Terwijl selectief onderzoek van specifieke elementen vaak een effectieve manier zal zijn om assurance-informatie te verkrijgen, vertegenwoordigt het niet het gebruiken van steekproeven. De resultaten van werkzaamheden die worden toegepast op elementen die op deze manier zijn geselecteerd, kunnen niet op de gehele populatie worden geprojecteerd; dienovereenkomstig verschaft selectief onderzoek van specifieke elementen geen assurance-informatie met betrekking tot het restant van de populatie. Het gebruiken van steekproeven, aan de andere kant, is opgezet om het mogelijk te maken dat er conclusies worden getrokken over een gehele populatie op basis van het toetsen van een steekproef die daaruit genomen is.

(Zie Par. 30)

A37

Een interne auditfunctie kan verantwoordelijk zijn voor het verschaffen van analyses, evaluatie, zekerheid, aanbevelingen en overige informatie voor het management en de met governance belaste personen. Een interne auditfunctie bij een serviceorganisatie kan activiteiten uitvoeren die verband houden met het interne beheersingssysteem van de serviceorganisatie zelf of activiteiten die verband houden met de diensten en systemen, met inbegrip van interne beheersingsmaatregelen, die de serviceorganisatie aan gebruikersorganisaties verschaft.

(Zie Par. 33)

A38

Bij het bepalen van de geplande invloed van de werkzaamheden van de interne auditors op de aard, timing of omvang van de werkzaamheden van de accountant van de serviceorganisatie, kunnen de volgende factoren wijzen op de behoefte aan andere of minder uitgebreide werkzaamheden dan anders het geval zou zijn geweest:

(Zie Par. 34)

A39

De aard, timing en omvang van de werkzaamheden van de accountant van de serviceorganisatie betreffende specifieke werkzaamheden van de interne auditors zal afhankelijk zijn van de inschatting van de significantie van die werkzaamheden op de conclusies van de accountant van de serviceorganisatie (bijvoorbeeld de significantie van de risico’s waar de getoetste interne beheersingsmaatregelen ernaar streven deze te mitigeren), de evaluatie van de interne auditfunctie en de evaluatie van de specifieke werkzaamheden van de interne auditors. Dergelijke werkzaamheden kunnen omvatten:

(Zie Par. 36 en 37)

A40

Ongeacht de mate van autonomie en objectiviteit van de interne auditfunctie is een dergelijke functie niet onafhankelijk van de serviceorganisatie zoals van de accountant van de serviceorganisatie bij het uitvoeren van de opdracht wel wordt verwacht. De accountant van de serviceorganisatie heeft de ongedeelde verantwoordelijkheid voor het oordeel dat in het assurance-rapport van de accountant van de serviceorganisatie tot uitdrukking wordt gebracht en die verantwoordelijkheid wordt niet verminderd doordat de accountant van de serviceorganisatie gebruik maakt van de werkzaamheden van de interne auditors.

A41

De beschrijving van de accountant van de serviceorganisatie van de werkzaamheden die door de interne auditfunctie worden uitgevoerd kan op meerdere manier worden weergegeven, zoals:

(Zie Par. 38 en 40)

A42

De schriftelijke bevestigingen die op grond van paragraaf 38 worden vereist staan los van, en zijn een aanvulling op, de vermelding van de serviceorganisatie zoals die in Par. 9(o) staat beschreven.

A43

Indien de serviceorganisatie de schriftelijke bevestigingen die overeenkomstig paragraaf 38 (c) van deze Standaard worden vereist niet verschaft, kan het voor het oordeel van de accountant van de serviceorganisatie van toepassing zijn om overeenkomstig paragraaf 55(d) van deze Standaard te worden aangepast.

(Zie Par.42)

A44

Op grond van de Verordening gedrags- en beroepsregels accountants wordt er van de accountant van de serviceorganisatie vereist dat deze niet betrokken is bij of in verband gebracht wordt met informatie die materieel onjuist, onvolledig of misleidend is.971Verordening gedrags- en beroepsregels accountants, artikel 9.

Indien overige informatie die bij een document is ingesloten dat de beschrijving van de serviceorganisatie van haar systeem bevat en het assurance-rapport van de accountant van de serviceorganisatie toekomstgerichte informatie bevat zoals herstel en uitwijk, rampen (bestrijdings) -plannen of plannen voor aanpassingen aan het systeem die zullen inspelen op deviaties die in het assurance-rapport van de accountant van de serviceorganisatie zijn geïdentificeerd of claims van een promotionele aard die niet op een aanvaardbare manier kunnen worden gestaafd, kan de accountant van de serviceorganisatie erom verzoeken dat die informatie wordt verwijderd of wordt aangepast.

A45

Indien de serviceorganisatie weigert om de overige informatie te verwijderen of aan te passen, kunnen aanvullende activiteiten die van toepassing zijn het volgende omvatten:

(Zie Par. 51)

A46

In de wet- en regelgeving op het gebied van kwaliteitsmanagement wordt van de accountantseenheid vereist om een kwaliteitssysteem vast te stellen voor het tijdig samenstellen van opdrachtdocumentatie.

(Zie Par. 53)

A47

Voorbeelden ter illustratie van assurance-rapporten van accountant van de serviceorganisatie en daarmee verband houdende beweringen van serviceorganisaties staan in bijlagen 1 en 2.

(Zie Par. 53(e))

A48

De criteria waarvan gebruik wordt gemaakt voor opdrachten om te rapporten betreffende interne beheersingsmaatregelen bij een serviceorganisatie zijn alleen relevant voor de doeleinden van het verschaffen van informatie over het systeem van de serviceorganisatie, met inbegrip van interne beheersingsmaatregelen, aan degenen die inzicht hebben op welke wijze er van het systeem gebruik is gemaakt bij de financiële verslaggeving door gebruikersorganisaties. Dienovereenkomstig staat dit in het assurance-rapport van de accountant van de serviceorganisatie vermeld. De accountant van de serviceorganisatie kan het passend achten om bewoordingen op te nemen die de specifieke verspreiding van het assurance-rapport onder anderen dan de beoogde gebruikers, of het gebruik ervan voor andere doeleinden, beperkt.

(Zie Par. 54)

A49

Bij het beschrijven van de aard van de toetsingen van interne beheersingsmaatregelen voor een type 2 rapport, worden de lezers van het assurance-rapport van de accountant van de serviceorganisatie ondersteund als de accountant van de serviceorganisatie het volgende opneemt:

(Zie Par. 55)

A50

Voorbeelden ter illustratie van elementen van aangepaste assurance-rapporten van de accountant van de serviceorganisatie staan in bijlage 3.

A51

Zelfs als de accountant van de serviceorganisatie een afkeurend oordeel tot uitdrukking heeft gebracht of een oordeelonthouding heeft geformuleerd, kan het gepast zijn in de paragraaf voor de onderbouwing van het aangepaste oordeel de redenen voor overige aangelegenheden te beschrijven waarvan de accountant van de serviceorganisatie weet dat op grond daarvan een aanpassing van het oordeel zou zijn vereist, alsmede de effecten daarvan.

A52

Wanneer een oordeelonthouding wordt geformuleerd vanwege een beperking in de reikwijdte, is het doorgaans niet passend om de uitgevoerde werkzaamheden te vermelden noch om vermeldingen die de kenmerken van de opdracht van een accountant van de serviceorganisatie beschrijven op te nemen; door dit wel te doen zou de oordeelonthouding kunnen worden overschaduwd.

A53

Geschikte activiteiten om in te spelen op de omstandigheden die paragraaf 56 zijn geïdentificeerd, tenzij dit op grond van wet- of regelgeving verboden is, kunnen omvatten:

(Zie Par. A47)

De volgende voorbeelden van de vermeldingen van een serviceorganisatie zijn bestemd als leidraden en dienen niet op uitputtende wijze te worden gebruikt en zijn niet op alle situaties van toepassing.

De bijgaande beschrijving is voor cliënten opgesteld die gebruik hebben gemaakt van het [het soort of de naam van] systeem en voor hun accountants die voldoende inzicht hebben om de beschrijving, samen met overige informatie met inbegrip van informatie over interne beheersingsmaatregelen die door de cliënten zelf worden uitgevoerd, te beschouwen wanneer zij de risico’s van afwijkingen van materieel belang van de financiële overzichten van de cliënten inschatten. [Naam van de entiteit] bevestigt dat:

De bijgaande beschrijving is opgesteld voor cliënten die gebruik hebben gemaakt van het [het soort of de naam van] systeem en voor hun accountants die voldoende inzicht hebben om de beschrijving te beschouwen, samen met overige informatie met inbegrip van informatie over interne beheersingsmaatregelen die door de cliënten zelf worden beheerd, wanneer zij inzicht verwerven in de informatiesystemen van cliënten die relevant zijn voor financiële verslaggeving. [Naam van de entiteit] bevestigt dat:

(Zie Par. A47)

Voor voorbeeldteksten van assurance-rapporten betreffende interne beheersingsmaatregelen bij een serviceorganisatie wordt verwezen naar NBA-voorbeeldteksten op www.nba.nl/Voorbeeldteksten.

(Zie Par. A50)

Voor voorbeeldteksten van assurance-rapporten betreffende interne beheersingsmaatregelen bij een serviceorganisatie wordt verwezen naar NBA-voorbeeldteksten op www.nba.nl/Voorbeeldteksten

De schriftelijke bevestigingen dienen in de vorm van een bevestigingsbrief geadresseerd aan de accountant van de serviceorganisatie te zijn. De datum van de schriftelijke bevestigingen dient zo dicht als praktisch uitvoerbaar is bij, maar niet na, de datum van het assurance-rapport van de accountant van de serviceorganisatie te liggen.

1

Gezien het verband tussen de emissies van broeikasgassen en klimaatverandering, kwantificeren veel entiteiten voor interne managementdoeleinden hun broeikasgasemissies, en stellen velen een emissieverslag op:

2

Deze Standaard behandelt assurance-opdrachten betreffende emissieverslagen van een entiteit.

3

De conclusie van de accountant in een assurance-opdracht kan betrekking hebben op informatie in aanvulling op het emissieverslag. Bijvoorbeeld wanneer de accountant is ingehuurd om te rapporteren over een duurzaamheidsverslag waarvan het emissieverslag slechts een onderdeel is. In die gevallen geldt het volgende: (Zie Par. A1 en A2)

4

Deze Standaard behandelt niet en voorziet niet in specifieke leidraden voor assurance-opdrachten om te rapporteren over:

5

HetStramien voor Assurance-opdrachten (het Stramien) licht toe dat een assurance-opdracht óf een attest-opdracht is óf een directe-opdracht. Deze Standaard behandelt alleen attest-opdrachten.975Standaard 3000, paragraaf 12(a)(ii).

6

Standaard 3000 licht toe dat een assurance-opdracht óf een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid kan zijn, óf een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid.976Standaard 3000, paragraaf 12(a)(i)(b). Deze Standaard behandelt zowel assurance-opdrachten met een redelijke mate als met een beperkte mate van zekerheid.

7

Zowel bij assurance-opdrachten met een redelijke mate als met een beperkte mate van zekerheid betreffende een emissieverslag kiest de accountant een combinatie van assurance-werkzaamheden. Bijvoorbeeld inspectie, waarneming ter plaatse, bevestiging, herberekening, het opnieuw uitvoeren, cijferanalyses en het verzoeken om inlichtingen. Het bepalen van de uit te voeren assurance-werkzaamheden bij een specifieke opdracht is een zaak van professionele oordeelsvorming. Aangezien emissieverslagen een breed scala aan omstandigheden omvatten, is het waarschijnlijk dat de aard, timing en omvang van werkzaamheden van opdracht tot opdracht aanzienlijk verschillen.

8

Tenzij dit anders is aangegeven, is iedere vereiste van deze Standaard zowel bij assurance-opdrachten met een redelijke mate van zekerheid als bij die met een beperkte mate van zekerheid van toepassing. Het niveau van zekerheid dat is verkregen in een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid is lager dan bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid. Derhalve zullen de werkzaamheden die de accountant zal uitvoeren bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid variëren in aard en timing van en ook beperkter in omvang zijn dan bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid.977Standaard 3000, paragraaf 12(a)(iii). Vereisten die enkel op een van de twee types opdrachten van toepassing zijn, worden na de paragraafnummers gepresenteerd in kolommen met de letter ‘B’ (beperkte mate van zekerheid) of met ‘R’ (redelijke mate van zekerheid). Ook al zijn bepaalde werkzaamheden alleen vereist bij assurance-opdrachten met een redelijke mate van zekerheid, ze kunnen nog steeds geschikt zijn voor bepaalde assurance-opdrachten met een beperkte mate van zekerheid (zie ook paragraaf A90 waarin de voornaamste verschillen zijn aangegeven tussen de verdere werkzaamheden van de accountant bij een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid en een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid betreffende een emissieverslag). (Zie Par. A4 en A90)

9

Van de accountant is vereist om te voldoen aan Standaard 3000 en deze Standaard bij het uitvoeren van een assurance-opdracht om te rapporteren over een emissieverslag. Deze Standaard vult Standaard 3000 aan, maar is geen vervanging daarvan en zet uiteen hoe Standaard 3000 toegepast moet worden op een assurance-opdracht om te rapporteren over het emissieverslag van een entiteit. (Zie Par. A17)

10

Het naleven van Standaard 3000 vereist onder andere het naleven van de bepalingen van de Verordening gedrags- en beroepsregels accountants (VGBA) en de Verordening inzake de onafhankelijkheid van accountants bij assurance-opdrachten (ViO) of – indien van toepassing – andere vereisten die tenminste gelijkwaardig zijn.978Standaard 3000, paragraaf 3(a), 20 en 34. Het vereist tevens van de opdrachtpartner dat deze werkzaam is bij of verbonden is aan een accountantseenheid die onderworpen is aan de NVKM.979Standaard 3000, paragraaf 3(b) en 31(a). (Zie Par. A5 en A6)

11

Daar waar de opdracht onderworpen is aan plaatselijke wet- of regelgeving of aan de bepalingen van een emissiehandelssysteem, doet deze Standaard geen afbreuk aan die wet- of regelgeving of bepalingen. Wanneer plaatselijke wet- of regelgeving of de bepalingen van een emissiehandelssysteem verschillen van deze Standaard, zal een opdracht die is uitgevoerd in overeenstemming met plaatselijke wet- of regelgeving of de bepalingen van een specifiek systeem niet automatisch overeenkomen met deze Standaard. De accountant heeft het recht om het naleven van deze Standaard te vermelden ter aanvulling op het naleven van plaatselijke wet- of regelgeving of op de bepalingen van het emissiehandelssysteem. Dit geldt alleen wanneer aan alle van toepassing zijnde vereisten van deze Standaard is voldaan. (Zie Par. A7)

12

Voor de ingangsdatum wordt verwezen naar de slotbepalingen.

13

De doelstellingen van de accountant zijn:

14

In het kader van deze Standaard hebben de volgende termen de hierna weergegeven betekenissen:

14A

De paragrafen 12 en 12A van Standaard 3000A zijn van overeenkomstige toepassing, voor zover in deze Standaard niet anders is bepaald.

15

De accountant dient niet te vermelden dat de opdracht is uitgevoerd in overeenstemming met deze Standaard tenzij hij deze heeft uitgevoerd in overeenstemming met alle vereisten van zowel deze Standaard als Standaard 3000. (Zie Par. A5, A6, A17, A21, A22, A37, A127)

16

De opdrachtpartner dient:

17

Om vast te stellen of aan de randvoorwaarden voor de opdracht wordt voldaan:

18

De opdrachtvoorwaarden die worden vereist door Standaard 3000982Standaard 3000, paragraaf 27. om overeen te komen dienen te omvatten: (Zie Par. A37)

19

Bij het plannen van de opdracht zoals vereist op grond van Standaard 3000983Standaard 3000, paragraaf 40., dient de accountant: (Zie Par. A38, A39, A40 en A41)

20

Bij het vaststellen van de algehele opdrachtaanpak dient de accountant de materialiteit voor het emissieverslag te bepalen. (Zie Par. A44, A45, A46, A47, A48, A49 en A50)

21

De accountant dient de uitvoeringsmaterialiteit in het kader van de inschatting van de risico’s op een afwijking van materieel belang vast te stellen en voor het bepalen van de aard, timing en omvang van verdere werkzaamheden.

22

De accountant dient de materialiteit voor het emissieverslag te herzien wanneer hij zich tijdens de opdracht bewust wordt van informatie die ertoe zou hebben geleid dat de accountant aanvankelijk een andere hoeveelheid zou hebben vastgesteld. (Zie Par. A51)

23

De accountant dient inzicht te verwerven in: (Zie Par. A52 en A53)

24

De werkzaamheden voor het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving en om de risico’s op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten, dienen het volgende te omvatten: (Zie Par. A52, A53 en A62)

25B

Voor interne beheersing die relevant is voor het kwantificeren van en rapporteren over emissies, als basis voor het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang, dient de accountant door middel van het verzoeken om inlichtingen, inzicht te verwerven in: (zie Par. A52, A53, A69 en A70)

25R

De accountant dient inzicht te verwerven in de hierna volgende componenten van de interne beheersing van de entiteit die relevant zijn voor het kwantificeren van en rapporteren over emissies als basis voor het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang: (Zie Par. A52 en A53, A70)

26R

Tijdens het verwerven van inzicht zoals vereist door paragraaf 25R dient de accountant de opzet van de interne beheersingsmaatregelen te evalueren en vast te stellen of deze zijn geïmplementeerd, door het uitvoeren van werkzaamheden in aanvulling op het verzoeken om inlichtingen bij personeelsleden van de entiteit die verantwoordelijk zijn voor het emissieverslag. (Zie Par. A52 en A53)

27

Als de opdrachtpartner andere opdrachten voor de entiteit heeft uitgevoerd, dient de opdrachtpartner te overwegen of de verkregen informatie relevant is voor het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang. (Zie Par. A73)

28

De accountant dient bij het management om inlichtingen te verzoeken en waar nodig bij anderen binnen de entiteit om te bepalen of zij op de hoogte zijn van:

die van invloed is op het emissieverslag. (Zie Par. A84, A85 en A86)

29

De opdrachtpartner, andere kernleden van het opdrachtteam en belangrijke door de accountant ingeschakelde externe deskundigen, dienen te overleggen over de vatbaarheid van het emissieverslag van de entiteit voor een afwijking van materieel belang als gevolg van fraude of van fouten; en het hanteren van de van toepassing zijnde criteria in het licht van de feiten en omstandigheden waarmee de entiteit te maken heeft. De opdrachtpartner dient te bepalen welke aangelegenheden gecommuniceerd worden met de leden van het opdrachtteam en met door de accountant ingeschakelde externe deskundigen die niet aan dit overleg hebben deelgenomen.

30

De accountant dient te evalueren of de kwantificeringsmethoden en rapporteringsgrondslagen van de entiteit inclusief het bepalen van de organisatorische afbakening van de entiteit:

31

De accountant dient vast te stellen of het onder de omstandigheden van de opdracht noodzakelijk is om werkzaamheden op locatie uit te voeren bij significante inrichtingen. (Zie Par. , A16, A74, A75, A76 en A77)

32

Indien de entiteit beschikt over een interne auditfunctie die relevant is voor de opdracht, dient de accountant: (Zie Par. A78)

33B

De accountant dient de risico’s op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten:

33R

De accountant dient de risico’s op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten:

34

Bij het uitvoeren van de werkzaamheden die vereist zijn op grond van paragraaf 33B of 33R, dient de accountant ten minste het volgende in aanmerking te nemen: (Zie Par. A84, A85, A86, A87, A88 en A89)

35

De accountant dient algehele manieren op te zetten en te implementeren om op de ingeschatte risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van het emissieverslag in te spelen. (Zie Par. A90, A91, A92 en A93)

36

De accountant dient verdere werkzaamheden op te zetten en uit te voeren waarvan de aard, timing en omvang inspelen op de ingeschatte risico’s op een afwijking van materieel belang, rekening houdend met het niveau van zekerheid dat redelijk of beperkt is. (Zie Par. A90)

37B

Bij het opzetten en uitvoeren van de verdere werkzaamheden overeenkomstig paragraaf 36 dient de accountant: (Zie Par. A90, A94)

42B

Bij het opzetten en uitvoeren van cijferanalyses dient de accountant: (Zie Par. A90(c), A100, A101 en A102)

43B

Indien cijferanalyses fluctuaties of relaties identificeren die inconsistent zijn met andere relevante informatie of die significant afwijken van verwachte hoeveelheden of ratio's, dient de accountant de entiteit om inlichtingen te verzoeken over deze verschillen. De accountant dient de antwoorden op deze verzoeken om inlichtingen in overweging te nemen om te bepalen of andere werkzaamheden noodzakelijk zijn in de omstandigheden. (Zie Par. A90(c))

44B

Op basis van de ingeschatte risico’s op een afwijking van materieel belang dient de accountant: (Zie Par. A103 en A104)

37R

Bij het opzetten en uitvoeren van de verdere werkzaamheden overeenkomstig paragraaf 36 dient de accountant: (Zie Par. A90, A94)

38R

De accountant dient toetsingen van interne beheersingsmaatregelen op te zetten en uit te voeren om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen met betrekking tot de werking van relevante interne beheersingsmaatregelen als: (Zie Par. A90(a))

39R

Indien wordt gedetecteerd dat er afwijkingen zijn van de interne beheersingsmaatregelen waarop de accountant voornemens is te steunen, dient de accountant om specifieke inlichtingen te verzoeken om inzicht te verwerven in deze aangelegenheden en de potentiële gevolgen daarvan. Hij dient te bepalen of: (Zie Par. A90)

40R

Ongeacht de ingeschatte risico’s op een afwijking van materieel belang dient de accountant detailcontroles of cijferanalyses op te zetten en uit te voeren in aanvulling op het toetsen van interne beheersingsmaatregelen, indien aanwezig, voor ieder type van materieel belang zijnde emissies en toelichting hierop. (Zie Par. A90 en A94)

41R

De accountant dient in overweging te nemen of werkzaamheden inzake externe bevestigingen dienen te worden uitgevoerd. (Zie Par. A90 en A99)

42R

Bij het opzetten en uitvoeren van cijferanalyses dient de accountant: (Zie Par. A90(c), A100, A101 en A102)

43R

Indien cijferanalyses fluctuaties of relaties identificeren die inconsistent zijn met andere relevante informatie of die significant afwijken van verwachte hoeveelheden of ratio's, dient de accountant dergelijke verschillen te onderzoeken door: (Zie Par. A90(c))

44R

Op basis van de ingeschatte risico’s op een afwijking van materieel belang dient de accountant te evalueren of: (Zie Par. A103 en A104)

45R

Bij het inspelen op een ingeschat risico van een afwijking van materieel belang dient de accountant, rekening houdend met de aard van de schattingen, één of meer van de hier volgende werkzaamheden te ondernemen: (Zie Par. A103)

46

Wanneer er gebruik wordt gemaakt van steekproeven, dient de accountant bij het opzetten van de steekproef de procedure en de kenmerken van de populatie waaruit de steekproef zal worden getrokken, in overweging te nemen. (Zie Par. A90(b), A105)

47

De accountant dient op passende wijze in te spelen op fraude of vermoede fraude en op niet-naleving of vermoede niet-naleving van wet- of regelgeving die tijdens de opdracht worden geïdentificeerd. (Zie Par. A106 en A107)

48B

De werkzaamheden van de accountant met betrekking tot het aggregatieproces van het emissieverslag dienen te bestaan uit: (Zie Par. A108)

49B

De accountant kan zich bewust worden van een aangelegenheid of aangelegenheden waardoor hij veronderstelt dat het emissieverslag een afwijking van materieel belang bevat. In dat geval dient de accountant aanvullende werkzaamheden op te zetten en uit te voeren om verdere assurance-informatie te verkrijgen totdat de accountant in staat is om: (Zie Par. A109 en A110)

48R

De werkzaamheden van de accountant met betrekking tot het aggregatieproces van het emissieverslag dienen te bestaan uit: (Zie Par. A108)

49R

De gemaakte inschatting van de risico’s op een afwijking van materieel belang op het niveau van beweringen van de accountant kan in de loop van de opdracht wijzigen naarmate aanvullende assurance-informatie wordt verkregen. In omstandigheden waarin de accountant informatie verkrijgt die tegenstrijdig lijkt met de assurance-informatie waarop hij zijn eerste inschatting heeft gebaseerd dient, de accountant de inschatting bij te stellen en de geplande werkzaamheden daarop af te stemmen. (Zie Par. A109)

50

De accountant dient afwijkingen die tijdens de opdracht worden geïdentificeerd te accumuleren met uitzondering van die afwijkingen die duidelijk triviaal zijn. (Zie Par. A112)

51

De accountant dient vast te stellen of het nodig is om de algehele opdrachtaanpak en het opdrachtprogramma te herzien indien:

52

Indien de entiteit op het verzoek van de accountant een soort emissie of toelichting hierop heeft onderzocht en gedetecteerde afwijkingen heeft gecorrigeerd, dient de accountant werkzaamheden uit te voeren die betrekking hebben op de werkzaamheden van de entiteit om te bepalen of er nog afwijkingen van materieel belang resteren.

53

De accountant dient alle afwijkingen die tijdens de opdracht zijn verzameld tijdig te communiceren aan het juiste niveau binnen de entiteit en de entiteit te verzoeken om die afwijkingen te corrigeren.

54

Indien de entiteit weigert om sommige of alle door de accountant gecommuniceerde afwijkingen te corrigeren, dient de accountant inzicht te verwerven in de redenen van de entiteit voor het niet maken van de correcties. Hij dient met dat inzicht rekening te houden bij het vormen van zijn conclusie.

55

Voorafgaand aan de evaluatie van de invloed van niet-gecorrigeerde afwijkingen dient de accountant de vastgestelde materialiteit overeenkomstig paragraaf 20, 21 en 22 van deze Standaard opnieuw vast te stellen. Dit om te bevestigen of deze passend blijft in de context van de feitelijke emissies van de entiteit.

56

De accountant dient vast te stellen of niet-gecorrigeerde afwijkingen individueel of in totaal van materieel belang zijn. Bij het bepalen hiervan dient de accountant rekening te houden met de omvang en de aard van de afwijkingen, en met de bijzondere omstandigheden van het plaatshebben daarvan. Dit in relatie tot specifieke soorten emissies of toelichtingen hierop in het emissieverslag. (Zie Par. 71)

57

Wanneer de accountant voornemens is om gebruik te maken van de werkzaamheden van een andere accountant, dient de accountant:

58

De accountant dient schriftelijke bevestigingen te vragen van een persoon of personen binnen de entiteit met de juiste verantwoordelijkheden voor en kennis van de desbetreffende aangelegenheden: (Zie Par. A116)

59

De datum van de schriftelijke bevestigingen dient zo dicht als praktisch uitvoerbaar is bij, maar niet na de datum van het assurance-rapport te liggen.

60

De accountant dient zich te onthouden van het trekken van een conclusie betreffende het emissieverslag of de opdracht terug te geven wanneer teruggeven onder de van toepassing zijnde wet- of regelgeving mogelijk is, indien:

61

De accountant dient: (Zie Par. A117)

62

Indien ter vergelijking opgenomen informatie gepresenteerd wordt met de huidige emissie informatie en de conclusie van de accountant een deel van of alle ter vergelijking opgenomen informatie omvat, dienen de werkzaamheden van de accountant met betrekking tot de ter vergelijking opgenomen informatie de evaluatie te omvatten of: (Zie Par. A118, A119, A120 en A121)

63

Ongeacht of de conclusie van de accountant de ter vergelijking opgenomen informatie omvat, indien de accountant zich bewust wordt dat er mogelijk sprake is van een afwijking van materieel belang in de weergegeven ter vergelijking opgenomen informatie, dient de accountant:

64

De accountant dient andere informatie te lezen die is opgenomen in de documenten die het emissieverslag en het assurance-rapport daarbij bevatten om eventuele van materieel belang zijnde inconsistenties met het emissieverslag of het assurance-rapport te identificeren en, wanneer de accountant, bij het lezen van die andere informatie: (Zie Par. A138).

dan dient hij de aangelegenheid met de entiteit te bespreken en verdere passende maatregelen te nemen. (Zie Par. A124, A125 en A126)

65

Bij het documenteren van de aard, timing en omvang van de uitgevoerde werkzaamheden dient de accountant vast te leggen: (Zie Par. A127)

66

De accountant dient discussies over significante aangelegenheden met de entiteit en met anderen te documenteren, inclusief de aard van de besproken significante aangelegenheden, het tijdstip van bespreking en de namen van de personen die hieraan hebben deelgenomen. (Zie Par. A127)

67

De accountant dient in de opdrachtdocumentatie op te nemen:

68

Indien in uitzonderlijke omstandigheden de accountant na de datum van het assurance-rapport nieuwe of aanvullende werkzaamheden uitvoert of tot nieuwe conclusies komt, dient hij te documenteren: (Zie Par. A128)

69

De accountant dient de opdrachtdocumentatie samen te voegen in een opdrachtdossier en het administratieve proces van het samenstellen van het definitieve opdrachtdossier tijdig na de datum van de assurance-rapport te voltooien. Nadat het samenstellen van het definitieve opdrachtdossier is voltooid dient de accountant geen enkele opdrachtdocumentatie, van welke aard ook, te vernietigen of te verwijderen, voordat de bewaarperiode is afgelopen. (Zie Par. A129)

70

In andere dan de in paragraaf 68 bedoelde omstandigheden, waarin de accountant het noodzakelijk acht om veranderingen aan te brengen in de bestaande opdrachtdocumentatie of om nieuwe elementen aan de opdrachtdocumentatie toe te voegen nadat de samenstelling van het definitieve opdrachtdossier is voltooid, dient hij, ongeacht de aard van de veranderingen of toevoegingen, te documenteren:

71

De accountant dient een conclusie te vormen over de vraag of de accountant in voorkomend geval een redelijke of beperkte mate van zekerheid heeft verkregen over het emissieverslag. Bij die conclusie dient de accountant rekening te houden met de vereisten van paragrafen 56 en 72B, 72R, 73 en 74 van deze Standaard.

72B

De accountant dient te evalueren of hem niets is gebleken op grond waarvan hij zou moeten concluderen dat het emissieverslag niet in alle van materieel belang zijnde opzichten is opgesteld in overeenstemming met de van toepassing zijde criteria.

72R

De accountant dient te evalueren of het emissieverslag in alle van materieel belang zijnde opzichten is opgesteld in overeenstemming met de van toepassing zijde criteria.

73

Deze evaluatie dient de overweging te bevatten van de kwalitatieve aspecten van de kwantificeringsmethoden en verslaggevingspraktijken van de entiteit inclusief indicatoren voor mogelijke tendentie bij oordeels- en besluitvorming bij het maken van schattingen en bij het opstellen van het emissieverslag,984Indicatoren voor mogelijke tendentie vormen op zichzelf geen afwijkingen in het kader van het trekken van conclusies over de redelijkheid van individuele schattingen. en de vraag of, met het oog op de van toepassing zijnde criteria:

74

De evaluatie die op grond van paragrafen 72B en 72R is vereist, dient de overweging te bevatten van:

75

Het assurance-rapport dient minimaal de volgende basiselementen te bevatten: (Zie Par. A133)

76

Indien de accountant het noodzakelijk acht om: (Zie Par. A145, A146, A147, A148, A149, A150 en A151)

en dit niet wordt verboden door wet- of regelgeving, dient de accountant een dergelijke paragraaf aan het assurance-rapport toe te voegen, inclusief een passende titel die duidelijk aangeeft dat de conclusie van de accountant niet is aangepast met betrekking tot de aangelegenheid.

77

De accountant dient, tenzij verboden op grond van wet-of regelgeving, aan de persoon of personen met toezichtstaken voor het emissieverslag de volgende aangelegenheden die gedurende de opdracht onder de aandacht van de accountant komen te communiceren. Hij dient ook te bepalen of hij de verplichting heeft om deze aan een andere partij binnen of buiten de entiteit te rapporteren:

(Zie Par. 3)

A1

In sommige gevallen kan de accountant een assurance-opdracht uitvoeren inzake een rapport waarin broeikasgasinformatie is opgenomen, maar waarbij deze broeikasgasinformatie geen emissieverslag vormt zoals gedefinieerd in paragraaf 14(m). In die gevallen kan deze Standaard leidraden bevatten voor dergelijke opdrachten.

A2

Wanneer een emissieverslag een relatief klein onderdeel is van de algehele informatie die door de conclusie van de accountant wordt omvat, is de mate waarin deze Standaard relevant is een kwestie van professionele oordeelsvorming door de accountant in de omstandigheden van de opdracht.

3410. Assurance-opdrachten betreffende emissieverslagen

A3

Een voorbeeld van een belangrijke prestatie-indicator die is gebaseerd op gegevens inzake broeikasgassen, is het gewogen gemiddelde van emissies van voertuigen die zijn vervaardigd door een entiteit gedurende een periode waarvan wet- of regelgeving in sommige rechtsgebieden vereist dat deze wordt berekend en toegelicht.

(Zie Par. 8)

A4

Sommige werkzaamheden die alleen vereist zijn voor assurance-opdrachten met een redelijke mate van zekerheid kunnen desalniettemin geschikt zijn voor sommige assurance-opdrachten met een beperkte mate van zekerheid. Zo is het bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid bijvoorbeeld niet vereist om inzicht in de interne beheersingsactiviteiten te verwerven. Echter, in sommige gevallen, kan de accountant desalniettemin besluiten dat het toetsen van interne beheersingsmaatregelen, en derhalve het verwerven van inzicht in relevante interne beheersingsactiviteiten, noodzakelijk is bij een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid. Dit kan het geval zijn wanneer informatie alleen op elektronische wijze wordt vastgelegd, verwerkt of gerapporteerd (Zie ook Par. A90).

(Zie Par. 10 en 15)

A5

De Verordening inzake de onafhankelijkheid van accountants bij assurance-opdrachten (ViO) verschaft een toetsingskader om de onafhankelijke uitvoering van een assurance-opdracht te waarborgen. Het naleven van de verplichting om een assurance-opdracht onafhankelijk uit te voeren zou kunnen worden bedreigd door een breed scala van omstandigheden. Veel bedreigingen vallen binnen de volgende categorieën:

A6

De VGBA en de ViO vereisen dat maatregelen worden genomen die ervoor zorgen dat een accountant de fundamentele beginselen naleeft en dat de onafhankelijke uitvoering van een assurance-opdracht wordt gewaarborgd of – als adequate maatregelen niet mogelijk zijn – het teruggeven van de opdracht indien teruggave krachtens van toepassing zijnde wet- en regelgeving mogelijk is.

(Zie Par. 11)

A7

Plaatselijke wet- of regelgeving of de bepalingen van een emissiehandelssysteem kunnen:

Plaatselijke wet- of regelgeving of de bepalingen van een emissiehandelssysteem kunnen bijvoorbeeld van de accountant vereisen dat hij rapporteert in een model dat niet in overeenstemming is met deze Standaard. Wet- of regelgeving kan de lay-out of bewoording van het assurance-rapport in een vorm of in termen beschrijven die op significante wijze verschillen van deze Standaard en de accountant kan tot de conclusie komen dat een aanvullende uitleg in het assurance-rapport mogelijke misverstanden niet kan beperken. In dat geval kan de accountant overwegen een vermelding in het rapport op te nemen die aangeeft dat de opdracht niet overeenkomstig deze Standaard is uitgevoerd.

(Zie Par. 14(f), Bijlage 1)

A8

Scope 1 emissies omvatten onder meer:

A9

Bijna alle entiteiten kopen energie in een vorm zoals elektriciteit, warmte of stoom waardoor bijna alle entiteiten Scope 2 emissies veroorzaken. Scope 2 emissies zijn indirect omdat de emissies die worden geassocieerd met bijvoorbeeld elektriciteit die de entiteit inkoopt, zich voordoen bij de elektriciteitscentrale. Deze bevindt zich buiten de organisatorische afbakening van de entiteit.

A10

Scope 3 emissies kunnen emissies omvatten die worden geassocieerd met, bijvoorbeeld:

Scope 3 emissies worden verder besproken in paragrafen A31, A32, A33 en A34.

(Zie Par. 14(g), 17(a)(iii), Bijlage 1)

A11

In sommige gevallen omvat de aftrek van emissies rechtsgebied-specifieke rechten en compensaties waarvoor geen vastgesteld verband bestaat tussen de hoeveelheid emissies die volgens de criteria mag worden afgetrokken en de vermindering van emissies die kan optreden als gevolg van betalingen of van andere maatregelen die de entiteit heeft genomen om de aftrek van emissies te claimen.

A12

Daar waar het emissieverslag van een entiteit aftrek van emissies omvat die binnen de reikwijdte van de opdracht valt, zijn, in voorkomend geval, de vereisten van deze Standaard die betrekking hebben op aftrek van emissies van toepassing (Zie ook Par. A136, A137, A138 en A139).

(Zie Par. 14(q), Bijlage 1)

A13

Wanneer de entiteit een compensatie van een andere entiteit aankoopt, kan die andere entiteit het geld dat zij bij de verkoop ontvangt gebruiken:

In sommige rechtsgebieden kan compensatie alleen worden aangekocht als het verminderen van emissies of een toegenomen verwijdering al heeft plaatsgevonden.

(Zie Par. 14(s), Bijlage 1)

A14

Verwijdering kan worden gerealiseerd door broeikasgassen op te slaan in geologische reservoirs (bijvoorbeeld ondergronds) of biologische reservoirs (bijvoorbeeld bomen). Wanneer het emissieverslag het verwijderen van broeikasgassen omvat die de entiteit anders in de atmosfeer zou hebben uitgestoten, worden deze gewoonlijk in het emissieverslag op basis van de bruto-omvang gerapporteerd. D.w.z dat zowel de bron als het reservoir in het emissieverslag zijn gekwantificeerd. Wanneer verwijdering is omvat in de conclusie van de accountant, zijn, in voorkomend geval, de vereisten van deze Standaard die betrekking hebben op die verwijdering van toepassing.

Zie Par. 14(t), 31)

A15

Naarmate de individuele bijdrage van een inrichting aan de totale emissies die zijn opgenomen in het emissieverslag toeneemt, neemt gewoonlijk het risico op een afwijking van materieel belang in het emissieverslag ook toe. De accountant kan een percentage op een gekozen benchmark toepassen als een hulpmiddel bij het identificeren van inrichtingen die van individuele significantie zijn. Dit als gevolg van de omvang van hun emissies in verhouding tot de geaggregeerde emissies die zijn opgenomen in het emissieverslag. Het vaststellen van een benchmark en het bepalen van een percentage dat daarop moet worden toegepast brengen het toepassen van professionele oordeelsvorming met zich mee. Zo kan de accountant bijvoorbeeld inrichtingen met meer dan 15% van de totale omvang van de productie als significante inrichtingen beschouwen. Onder de omstandigheden kan er volgens de professionele oordeelsvorming van de accountant echter een hoger of lager percentage als geschikt worden vastgesteld.

Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn wanneer:

A16

De accountant kan de inrichting ook als significant identificeren als gevolg van haar specifieke aard of omstandigheden die aanleiding geven tot specifieke risico’s op afwijkingen van materieel belang. Het is bijvoorbeeld mogelijk dat een inrichting bij het verzamelen van gegevens of bij het kwantificeren:

(Zie Par. 9, 15)

A17

Standaard 3000 omvat vereisten die van toepassing zijn op alle assurance-opdrachten (anders dan opdrachten tot controle of beoordeling van historische financiële informatie), inclusief opdrachten overeenkomstig deze Standaard. In sommige gevallen kan deze Standaard aanvullende vereisten of toepassingsgerichte teksten met betrekking tot deze onderwerpen omvatten.

(Zie Par. 16(b))

A18

Broeikasgascompetenties kunnen omvatten:

A19

De complexiteit van assurance-opdrachten die betrekking hebben op een emissieverslag varieert. In sommige gevallen kan de opdracht relatief eenvoudig zijn. Bijvoorbeeld wanneer een entiteit geen Scope 1 emissies heeft en uitsluitend over Scope 2 emissies rapporteert met toepassing van een in regelgeving gespecificeerde emissiefactor voor de elektriciteitsverbruik bij één enkele locatie. In dit geval kan de opdracht zich vooral op het systeem richten dat wordt gebruikt om de gegevens inzake de elektriciteitsconsumptie, zoals deze op de facturen staan aangeduid, vast te leggen en te verwerken en op de rekenkundige toepassing van de gespecificeerde emissiefactor. Wanneer de opdracht echter relatief complex is, is het waarschijnlijk dat deze de competentie van een deskundige vereist bij het kwantificeren van en het rapporteren over emissies. Specifieke expertisegebieden die in dergelijke gevallen relevant kunnen zijn, omvatten:

Deskundigheid op het gebied van informatiesystemen

Deskundigheid op het gebied van wetenschap en techniek

(Zie Par. 17(a))

A20

Voorbeelden van omstandigheden waarin de redenen voor het uitsluiten van bekende emissiebronnen uit het emissieverslag, of het uitsluiten van de toegelichte emissiebronnen uit de opdracht niet redelijk kunnen zijn, omvatten die omstandigheden waarin:

(Zie Par. 15)

A21

Standaard 3000 vereist van de accountant dat hij bepaalt of het object van onderzoek geschikt is.985Standaard 3000, paragraaf 24(b)(i). In het geval van een emissieverslag zijn de emissies van de entiteit (en, indien van toepassing, de verwijdering en de aftrek van emissies) het object van onderzoek van de opdracht. Dat object van onderzoek zal geschikt zijn als onder meer de emissies van de entiteit consistent gekwantificeerd kunnen worden met gebruik van geschikte criteria.986Standaard 3000, paragraaf 24(b)(ii).

A22

Broeikasgasbronnen kunnen worden gekwantificeerd door:

(Zie Par. 17(b))

A23

Geschikte criteria hebben over het algemeen de volgende kenmerken: relevantie, volledigheid, betrouwbaarheid, neutraliteit en begrijpelijkheid. Criteria kunnen ‘speciaal ontwikkeld’ zijn, of ze kunnen zijn ‘vastgesteld’, bijvoorbeeld opgenomen in wet- of regelgeving of uitgegeven door bevoegde en erkende instanties van deskundigen die een transparant zorgvuldig proces volgen.988Standaard 3000, paragrafen A45, A46, A47 en A48. Ook al kan van criteria die zijn vastgesteld door een regelgever of toezichthouder worden verondersteld dat zij relevant zijn wanneer die regelgever of toezichthouder de beoogde gebruiker is, sommige vastgestelde criteria kunnen zijn ontwikkeld voor een specifiek doel en ongeschikt zijn om onder andere omstandigheden te worden toegepast.

Criteria die bijvoorbeeld zijn ontwikkeld door een regelgever of toezichthouder en die emissiefactoren voor een bepaald gebied omvatten, kunnen bijvoorbeeld:

A24

Speciaal ontwikkelde criteria kunnen geschikt zijn wanneer de entiteit bijvoorbeeld een uitermate gespecialiseerd machinepark heeft of emissie- informatie uit verschillende rechtsgebieden aan het aggregeren is wanneer de vastgestelde criteria waarvan in die gebieden gebruik wordt gemaakt verschillen. Bijzondere voorzichtigheid kan noodzakelijk zijn bij het beoordelen van de neutraliteit en andere kenmerken van speciaal ontwikkelde criteria, met name als deze niet substantieel gebaseerd zijn op vastgestelde criteria die over het algemeen worden gebruikt in de sector of het gebied van de entiteit of niet consistent zijn met dergelijke criteria.

A25

De criteria kunnen bestaan uit vastgestelde criteria die zijn aangevuld met toelichtingen bij het emissieverslag, specifieke grenzen, methoden, veronderstellingen, emissiefactoren, etc. In sommige gevallen is het mogelijk dat vastgestelde criteria niet geschikt zijn, zelfs niet wanneer deze met toelichtingen zijn aangevuld bij het emissieverslag, bijvoorbeeld wanneer zij de aangelegenheden die paragraaf 17(b) worden vermeld, niet omvatten.

A26

Het zij opgemerkt dat de geschiktheid van de criteria niet wordt beïnvloed door het niveau van assurance. D.w.z. dat indien zij niet geschikt zijn voor een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid zij ook niet geschikt zijn voor een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid en vice versa.

(Zie Par. 17(b)(i), 23(b)(i), 34(g))

A27

Het vaststellen welke activiteiten waarvan de entiteit de eigenaar is of zeggenschap over heeft, worden opgenomen in het emissieverslag van de entiteit, staat bekend als het vaststellen van de organisatorische afbakening van de entiteit. In sommige gevallen omschrijven wet- of regelgeving de grenzen van de entiteit voor het rapporteren over de emissies van broeikasgassen in het kader van regelgevende doeleinden. In andere gevallen kunnen de van toepassing zijnde criteria de mogelijkheid bieden om te kiezen tussen verschillende methoden voor het bepalen van de organisatorische afbakening van de entiteit. Bijvoorbeeld de criteria die de mogelijkheid bieden om te kiezen tussen een aanpak die het emissieverslag van de entiteit laat aansluiten op haar financiële overzichten en een andere aanpak die bijvoorbeeld joint ventures en verbonden entiteiten verschillend behandelt. Het bepalen van de organisatorische afbakening van de entiteit kan een analyse van complexe organisatorische structuren vereisen, zoals joint ventures, maatschappen en trustmaatschappijen, en complexe of ongebruikelijke contractuele relaties. Een inrichting kan bijvoorbeeld in het bezit zijn van de ene partij, operationeel zijn onder een andere partij en uitsluitend materialen voor weer een andere partij verwerken.

A28

Het bepalen van de organisatorische afbakening van de entiteit wijkt af van wat sommige criteria beschrijven als het bepalen van de ‘operationele afbakening’ van de entiteit. De operationele afbakening houdt verband met welke categorieën van Scope 1, 2 en 3 emissies in het emissieverslag zullen worden opgenomen en wordt bepaald na het vaststellen van de organisatorische afbakening.

(Zie Par. 17(b)(iv), 73(d))

A29

In regelgeving op het gebied van verslaggeving zijn toelichtingen die in de relevante wet- of regelgeving worden gespecificeerd adequaat voor het rapporteren aan de regelgever of toezichthouder. Het in het emissieverslag toelichten van dergelijke aangelegenheden als degenen die hierna volgen, kan in omstandigheden waarin vrijwillig wordt gerapporteerd noodzakelijk zijn om de beoogde gebruikers inzicht te laten verwerven in significante oordelen die zijn gevormd bij het opstellen van het emissieverslag:

A30

Over het algemeen schrijven criteria voor dat alle van materieel belang zijnde Scope 1, Scope 2, of zowel Scope 1 als Scope 2 emissies in het emissieverslag worden opgenomen. Daar waar bepaalde Scope 1 of Scope 2 emissies zijn uitgesloten, is het belangrijk in het emissieverslag de basis voor het bepalen welke emissies worden opgenomen en welke worden uitgesloten, wordt toegelicht. Dit in het bijzonder als de opgenomen emissies waarschijnlijk niet eens de grootste emissies zijn waarvoor de entiteit verantwoordelijk is.

A31

Ook al vereisen bepaalde criteria het rapporteren over specifieke Scope 3 emissies, in veel gevallen is het opnemen van Scope 3 emissies optioneel. De reden hiervoor is dat het voor bijna iedere entiteit praktisch onuitvoerbaar zou zijn om te proberen de volledige omvang van haar indirecte emissies te kwantificeren, aangezien deze alle bronnen, zowel aan het begin als aan het eind, van de toeleveringsketen van de entiteit bevat. Voor sommige entiteiten verschaft het rapporteren over bepaalde categorieën van Scope 3 emissies belangrijke informatie voor de beoogde gebruikers. Bijvoorbeeld daar waar de Scope 3 emissies van een entiteit aanzienlijk groter zijn dan haar Scope 1 en Scope 2 emissies. Dit kan bij veel dienstverlenende entiteiten het geval zijn. In deze gevallen kan de accountant het onjuist achten om een assurance-opdracht te aanvaarden als significante Scope 3 emissies niet in het emissieverslag zijn opgenomen.

A32

Daar waar bepaalde Scope 3 emissiebronnen in het emissieverslag zijn opgenomen, is het belangrijk dat de basis voor het selecteren welke bronnen worden opgenomen, redelijk is. Dit in het bijzonder als de opgenomen emissiebronnen waarschijnlijk niet eens de grootste emissiebronnen zijn waarvoor de entiteit verantwoordelijk is.

A33

In sommige gevallen kunnen de brongegevens die zijn gebruikt om de Scope 3 emissies te kwantificeren door de entiteit worden bijgehouden. De entiteit kan bijvoorbeeld gedetailleerde vastleggingen bijhouden als basis voor het kwantificeren van emissies die verbonden zijn aan vliegreizen van werknemers. In sommige andere gevallen kunnen de brongegevens die zijn gebruikt om de Scope 3 emissies te kwantificeren in een goed beheerste en toegankelijke bron buiten de entiteit worden bijgehouden. Waar dit echter niet het geval is, kan het onwaarschijnlijk zijn dat de accountant in staat zal zijn om voldoende en geschikte assurance-informatie te verkrijgen die betrekking heeft op deze Scope 3 emissies. In deze gevallen kan het passend zijn om die Scope 3 emissiebronnen van de opdracht uit te sluiten.

A34

Het kan ook passend zijn om Scope 3 emissies van de opdracht uit te sluiten. Dit kan het geval zijn als de kwantificeringsmethoden die worden gebruikt sterk afhankelijk zijn van schattingen en tot een hoge mate van onzekerheid in de gerapporteerde emissies leiden. Verschillende kwantificeringsmethoden voor het schatten van de emissies die verbonden zijn aan vliegreizen kunnen bijvoorbeeld kwantificeringen opleveren die sterk uiteenlopen, zelfs wanneer identieke brongegevens worden gebruikt. Indien dergelijke Scope 3 emissiebronnen in de opdracht worden opgenomen, is het belangrijk dat:

(Zie Par. 17(c)(ii), 75(d))

A35

Zoals vermeld in paragraaf A70 kunnen er zorgen over de staat en betrouwbaarheid van de vastleggingen van de entiteit zijn. Deze kunnen er bij sommige opdrachten toe leiden dat de accountant concludeert dat het onwaarschijnlijk is dat er voldoende en geschikte assurance-informatie beschikbaar zal zijn om een goedkeurende conclusie over het emissieverslag te onderbouwen. Dit kan zich voordoen wanneer de entiteit weinig ervaring heeft met het opstellen van emissieverslagen. In dergelijke omstandigheden kan het voor het kwantificeren van en rapporteren over emissies geschikter zijn om onderworpen te zijn aan een opdracht tot het verrichten van overeengekomen specifieke werkzaamheden of aan een adviesopdracht. Dit ter voorbereiding op een assurance-opdracht in een latere periode.

(Zie Par. 17(c)(iii))

A36

Het emissieverslag kan zijn opgesteld voor regelgeving op het gebied van verslaggeving of voor een emissiehandelssysteem waarbij de van toepassing zijnde criteria en de rapportagevorm zijn beschreven. Dan is het waarschijnlijk dat uit de opdrachtomstandigheden blijkt dat de regelgever of de instantie die verantwoordelijk is voor de regeling de criteria heeft ontwikkeld. In omstandigheden waarin vrijwillig wordt gerapporteerd kan het echter onduidelijk zijn wie de criteria heeft ontwikkeld, tenzij dit in de toelichtingen bij het emissieverslag is vermeld.

(Zie Par. 15 en 18)

A37

Standaard 3000 vereist van de accountant dat hij niet akkoord gaat met een wijziging in de opdrachtvoorwaarden als er geen redelijke rechtvaardiging bestaat om dat te doen.989Standaard 3000, paragraaf 29. Er kan mogelijk geen redelijke rechtvaardiging bestaan voor een verzoek om de reikwijdte van de opdracht te wijzigen wanneer het verzoek bijvoorbeeld is gedaan om bepaalde emissiebronnen van de reikwijdte van de opdracht uit te sluiten. Dit vanwege de waarschijnlijkheid dat de conclusie van de accountant zou worden aangepast.

(Zie Par. 19)

A38

Bij het vaststellen van de algehele opdrachtaanpak kan het relevant zijn om de nadruk die is gelegd op verschillende aspecten van de opzet en het bestaan van het informatiesysteem inzake broeikasgassen te beschouwen. In sommige gevallen kan de entiteit zich bijvoorbeeld buitengewoon bewust zijn van de noodzaak voor adequate interne beheersing om te zorgen voor de betrouwbaarheid van gerapporteerde informatie. Dit terwijl in andere gevallen de entiteit zich meer kan hebben gericht op het accuraat vaststellen van de wetenschappelijke, operationele of technische kenmerken van de informatie die wordt verzameld.

A39

Kleinere opdrachten of eenvoudigere opdrachten (Zie Par. A19) kunnen door een heel klein opdrachtteam worden uitgevoerd. Bij een kleiner opdrachtteam verlopen de coördinatie van en de communicatie tussen de teamleden eenvoudiger. Het tot stand brengen van de algehele opdrachtaanpak voor een kleinere opdracht of voor een eenvoudigere opdracht, hoeft niet ingewikkeld of tijdrovend te zijn. Zo is het bijvoorbeeld mogelijk dat een kort memorandum op basis van besprekingen met de entiteit dienstdoet als vastlegging van de opdrachtaanpak mits de aangelegenheden die in paragraaf 19 zijn vermeld ook worden omvat.

A40

De accountant kan beslissen om bepaalde delen van de planning met de entiteit te bespreken bij het bepalen van de reikwijdte van de opdracht of om het uitvoeren en beheren van de opdracht te bevorderen (bijvoorbeeld om bepaalde geplande werkzaamheden af te stemmen op het werk van het personeel van de entiteit). Hoewel dergelijke besprekingen veelvuldig plaatsvinden, blijven de algehele opdrachtaanpak en het opdrachtprogramma de verantwoordelijkheid van de accountant. Bij het bespreken van de aangelegenheden die zijn opgenomen in de algehele opdrachtaanpak of het opdrachtprogramma moet er op worden gelet dat de effectiviteit van de opdracht niet wordt aangetast. Zo is het bijvoorbeeld mogelijk dat de effectiviteit van de opdracht wordt aangetast door werkzaamheden te voorspelbaar te maken als de aard en timing hiervan in detail worden besproken met de entiteit.

A41

Het uitvoeren van een assurance-opdracht is een iteratief proces. Tijdens de uitvoering van de geplande werkzaamheden kan de verkregen assurance-informatie de accountant ertoe brengen de aard, timing of omvang van andere geplande werkzaamheden aan te passen. In sommige gevallen kan er informatie onder de aandacht van de accountant komen die op significante wijze verschilt van hetgeen in een vroeger stadium van de opdracht werd verwacht. Systematische fouten die worden ontdekt bij het op locatie uitvoeren van werkzaamheden bij geselecteerde inrichtingen, kunnen er bijvoorbeeld op wijzen dat het noodzakelijk is om ook andere inrichtingen te bezoeken.

(Zie Par. 19(e))

A42

Het is mogelijk dat de opdracht wordt uitgevoerd door een multidisciplinair team dat bestaat uit een of meerdere deskundigen Dit gebeurt voornamelijk bij relatief complexe opdrachten waarbij het waarschijnlijk is dat specialistische kennis inzake het kwantificeren van en rapporteren over emissies vereist is (Zie Par. A19). Standaard 3000 bevat een aantal vereisten met betrekking tot het gebruikmaken van de werkzaamheden van een deskundige die wellicht nodig zijn om te overwegen in de planningsfasewanneer de aard, timing en omvang van de middelen die noodzakelijk zijn om de opdracht uit te voeren, worden vastgesteld.990Standaard 3000, paragraaf 45(c), 52 en 54.

A43

Het is mogelijk gebruik te maken van de werkzaamheden van een andere accountant die bijvoorbeeld betrekking hebben op:

Relevante overwegingen wanneer het opdrachtteam van plan is om een andere accountant te verzoeken om werkzaamheden uit te voeren over informatie die in het emissieverslag zal worden opgenomen, kunnen de volgende omvatten:

(Zie Par. 20 en 21)

A44

De criteria kunnen het concept van materialiteit in de context van het opstellen en het weergeven van het emissieverslag beschrijven. Hoewel criteria verschillende termen kunnen gebruiken om materialiteit te beschrijven, omvat het concept van materialiteit in het algemeen dat:

A45

Een dergelijke uiteenzetting, indien aanwezig in de van toepassing zijnde criteria, voorziet de accountant van een referentiekader bij het vaststellen van de materialiteit voor de opdracht. Indien de van toepassing zijnde criteria geen beschrijving bevatten van het concept van materialiteit, voorzien de kenmerken waaraan hierboven wordt gerefereerd, de accountant van een dergelijk referentiekader.

A46

Vaststelling van materialiteit door de accountant is een kwestie van professionele oordeelsvorming en wordt beïnvloed door de perceptie van de accountant inzake de gemeenschappelijke informatiebehoefte van de beoogde gebruikers als groep beschouwd. In deze context is het redelijk voor de accountant om aan te nemen dat beoogde gebruikers:

A47

Beoogde gebruikers en hun informatiebehoefte kunnen bijvoorbeeld omvatten:

De accountant is mogelijk niet in staat om iedereen die het assurance-rapport zal lezen te identificeren. Dit geldt in het bijzonder waar een groot aantal mensen toegang heeft tot het rapport. Met name in die gevallen waar de mogelijke gebruikers waarschijnlijk een breed scala aan belangen hebben met betrekking tot emissies, kunnen de beoogde gebruikers worden beperkt tot belangrijke belanghebbenden met significante en gemeenschappelijk belangen. De beoogde gebruikers kunnen op verschillende manieren worden geïdentificeerd, bijvoorbeeld door overeenstemming tussen de accountant en opdrachtgevende partij of door wet- of regelgeving.

A48

Oordeelsvormingen met betrekking tot de materialiteit worden uitgevoerd in het licht van de omringende omstandigheden en worden door zowel kwantitatieve als kwalitatieve factoren beïnvloed. Het zij opgemerkt dat besluiten met betrekking tot materialiteit niet worden beïnvloed door het niveau van zekerheid. D.w.z. dat materialiteit voor een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid hetzelfde is als voor een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid.

A49

Er wordt vaak een percentage toegepast op een bepaalde benchmark als startpunt bij het vaststellen van de materialiteit. Factoren die het vaststellen van een geschikte benchmark en een percentage kunnen beïnvloeden, omvatten onder meer:

A50

Kwalitatieve factoren omvatten onder meer:

(Zie Par. 22)

A51

Het kan noodzakelijk zijn om de materialiteit te herzien als gevolg van:

Het kan bijvoorbeeld tijdens de opdracht blijken dat de daadwerkelijke emissies waarschijnlijk in aanzienlijke mate zullen verschillen van de emissies die aanvankelijk werden gebruikt om de materialiteit te bepalen. De accountant kan tijdens de opdracht tot de conclusie komen dat een lagere materialiteit (en, voor zover van toepassing, het materialiteitsniveau of de materialiteitsniveaus voor bepaalde types emissies of toelichtingen hierop) dan degene die aanvankelijk werd vastgesteld, passend is voor het emissieverslag. Dan kan het noodzakelijk zijn om de uitvoeringsmaterialiteit, en de aard, timing en omvang van verdere werkzaamheden te herzien.

(Zie Par. 23, 24, 25B, 25R en 26R)

A52

De accountant maakt gebruik van professionele oordeelsvorming om de omvang te bepalen van het inzicht en van de aard, timing en omvang van werkzaamheden. Dit betreft de werkzaamheden voor het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang die vereist zijn om een redelijke of beperkte mate van zekerheid te verkrijgen. Het belangrijkste aandachtspunt van de accountant is of het verworven inzicht en of het identificeren en inschatten van risico's voldoende zijn in het kader van de doelstelling die in deze Standaard is vastgesteld. Het inzicht dat de accountant nodig heeft is minder diepgaand dan het inzicht dat het management bezit om de entiteit te besturen. Zowel de diepgang van het inzicht als de aard, timing en omvang van werkzaamheden voor het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang zijn kleiner voor een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid dan voor een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid.

A53

Het verwerven van inzicht en het identificeren en inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang is een iteratief proces. Werkzaamheden voor het verwerven van inzicht in de entiteit en haar omgeving en om de risico’s op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten, verschaffen op zich niet voldoende en geschikte assurance-informatie waarop de conclusie van de accountant kan worden gebaseerd.

(Zie Par. 23(b)(i)c, 75(e))

A54

Het kwantificeringproces van broeikasgassen is slechts zelden 100% accuraat als gevolg van:

De mate van schattingsonzekerheid is vaak controleerbaar voor de entiteit. Het terugbrengen van de mate van schattingsonzekerheid kan hogere kosten met zich meebrengen.

A55

Het feit dat het kwantificeren van de emissies van een entiteit aan onzekerheid is onderworpen, betekent niet dat de emissies van een entiteit geen geschikt object van onderzoek zijn. De van toepassing zijnde criteria kunnen bijvoorbeeld vereisen dat Scope 2 emissies uit elektriciteit worden berekend door een voorgeschreven emissiefactor toe te passen op het verbruikte aantal kilowatturen. De voorgeschreven emissiefactor zal gebaseerd zijn op veronderstellingen en modellen die mogelijk niet in alle omstandigheden betrouwbaar zijn. Zolang de veronderstellingen en de modellen echter redelijk zijn in de omstandigheden en op adequate wijze zijn toegelicht, zal de informatie in het emissieverslag gewoonlijk onderworpen kunnen worden aan een assurance-opdracht.

A56

De situatie in paragraaf A55 kan worden vergeleken met kwantificering in overeenstemming met criteria die gebruikmaken van modellen en veronderstellingen op basis van de specifieke omstandigheden van een entiteit. Het gebruikmaken van modellen en veronderstellingen die specifiek zijn voor een entiteit zal waarschijnlijk tot een accuratere kwantificering leiden dan het gebruikmaken van bijvoorbeeld gemiddelde emissiefactoren voor een bepaalde sector. Dit zal waarschijnlijk ook leiden tot bijkomende risico’s op een afwijking van materieel belang die betrekking hebben op de wijze waarop tot de modellen en veronderstellingen die specifiek zijn voor de entiteit tot stand zijn gekomen. Zoals vermeld in paragraaf A55 zal de informatie in het emissieverslag gewoonlijk onderworpen kunnen worden aan een assurance-opdracht, zolang de veronderstellingen en de modellen redelijk zijn in de omstandigheden en op adequate wijze zijn toegelicht.

A57

In sommige gevallen kan de accountant echter beslissen dat het niet passend is om een assurance-opdracht te aanvaarden als de invloed van onzekerheid op de informatie in het emissieverslag erg hoog is. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn wanneer:

Het zij opgemerkt dat beslissingen over de vraag of een assurance-opdracht in dergelijke omstandigheden moet worden aanvaard niet worden beïnvloed door het niveau van assurance. D.w.z. dat indien het niet geschikt is voor een assurance-opdracht met een redelijke mate van zekerheid het ook niet geschikt is voor een assurance-opdracht met een beperkte mate van zekerheid en vice versa.

A58

Door de aard, oorzaken en gevolgen van onzekerheden die van invloed zijn op het emissieverslag van de entiteit in de toelichtingen bij het emissieverslag uiteen te zetten, worden de beoogde gebruikers geattendeerd op de onzekerheden die verband houden met de kwantificering van emissies. Dit kan in het bijzonder belangrijk zijn daar waar de beoogde gebruikers niet hebben bepaald van welke criteria gebruik wordt gemaakt. Een emissieverslag kan bijvoorbeeld beschikbaar zijn voor een breed scala van gebruikers, zelfs wanneer de criteria voor een specifiek doeleinde vanuit de regelgeving zijn ontwikkeld.

A59

Aangezien onzekerheid een significant kenmerk is van alle emissieverslagen, vereist paragraaf 76(e) dat dit in het assurance-rapport wordt genoemd, ongeacht welke eventuele toelichtingen zijn opgenomen in het emissieverslag.991Zie ook Standaard 3000, paragraaf 69(e).

(Zie Par. 23(b)(iii))

A60

Onderbrekingen kunnen incidenten omvatten die zich onverwacht kunnen voordoen, zoals stopzettingen, of die gepland zijn, bijvoorbeeld als onderdeel van een onderhoudsprogramma. In sommige gevallen kunnen de activiteiten van periodieke aard zijn, bijvoorbeeld wanneer een inrichting alleen wordt gebruikt in piekperiodes.

(Zie Par. 23(e))

A61

Het in overweging nemen van de eventuele strategie van de entiteit met betrekking tot klimaatverandering en gerelateerde economische, regelgevings, fysieke en reputatierisico's kan de accountant ondersteunen bij het identificeren van afwijkingen van materieel belang. Als de entiteit bijvoorbeeld toezeggingen heeft gedaan om klimaatneutraal te worden kan dit voorzien in een stimulans om te lage emissies weer te geven zodat het lijkt alsof het doel binnen de gestelde tijd is gehaald. Aan de andere kant, als de entiteit ervan uitgaat dat zij in de toekomst onderworpen zal zijn aan een gereguleerd emissiehandelssysteem, kan dit een stimulans zijn om in de tussentijd te hoge emissies weer te geven. Dit om de mogelijkheid te vergroten dat de entiteit een grotere compensatie zal ontvangen bij de introductie van het systeem.

(Zie Par. 24)

A62

Ook al wordt het van de accountant vereist dat hij alle werkzaamheden in paragraaf 24 uitvoert bij het verwerven van het vereiste inzicht in de entiteit, hij hoeft niet voor elk aspect van dit inzicht alle werkzaamheden uit te voeren.

(Zie Par. 24(b))

A63

Cijferanalyses die worden uitgevoerd om inzicht te verwerven in de entiteit en haar omgeving en om de risico’s op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten, kunnen aspecten van de entiteit identificeren waarvan de accountant zich niet bewust was. Dit kan helpen bij het inschatten van de risico’s op een afwijking van materieel belang om een basis te verschaffen voor het opzetten en implementeren van manieren van inspelen op de ingeschatte risico’s. Cijferanalyses kunnen bijvoorbeeld het vergelijken van de emissie van broeikasgassen van diverse inrichtingen met de productiecijfers van die inrichtingen omvatten.

A64

Cijferanalyses kunnen een hulpmiddel vormen bij het identificeren van het bestaan van ongebruikelijke gebeurtenissen en hoeveelheden, ratio's en trends die zouden kunnen wijzen op aangelegenheden die implicaties hebben voor de opdracht. Ongebruikelijke of onverwachte verbanden die worden geïdentificeerd, kunnen de accountant ondersteunen bij het identificeren van de risico’s op een afwijking van materieel belang.

A65

Wanneer dergelijke cijferanalyses echter gebruikmaken van gegevens op een hoog aggregatieniveau (wat het geval kan zijn bij cijferanalyses die worden uitgevoerd om een inzicht te verwerven in de entiteit en haar omgeving en om de risico’s op een afwijking van materieel belang te identificeren en in te schatten), geven de uitkomsten van de cijferanalyses slechts een eerste globale indicatie of er al dan niet sprake is van een afwijking van materieel belang. Overige assurance-informatie kan verzameld zijn bij het identificeren van de risico’s op een afwijking van materieel belang. Deze kan in combinatie met de uitkomst van die cijferanalyses in dergelijke gevallen de accountant ondersteunen bij het verwerven van inzicht in, en het evalueren van, de resultaten van de cijferanalyses.

(Zie Par. 24(c))

A66

Observatie bestaat uit het kijken naar een proces dat of procedure die door anderen wordt uitgevoerd. Bijvoorbeeld de observatie van de accountant van het kalibreren van de monitoringsinstrumenten door de personeelsleden van de entiteit of van de uitvoering van interne beheersingsactiviteiten. Observatie verschaft assurance-informatie over de uitvoering van een proces of van een procedure. Deze is echter beperkt tot het tijdstip waarop de waarneming plaatsheeft en door het feit dat de handeling wordt waargenomen. Dit kan invloed hebben op de wijze waarop het proces of de procedure wordt uitgevoerd.

A67

Onder inspectie vallen:

A68