Real Decreto 1517/2011, de 31 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento que desarrolla el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2011, de 1 de julio

Estos conocimientos adquiridos han de ser mantenidos a lo largo del tiempo por lo que los auditores de cuentas deberán realizar actividades de formación continua y de actualización permanente.

2. Los auditores de cuentas han de actuar de acuerdo con las normas que regulen la actividad de auditoría de cuentas atendiendo no solo a la letra, sino también al espíritu en que aquellas se inspiran.

Los auditores de cuentas y sociedades de auditoría promoverán un entorno laboral y corporativo de integridad y de respeto a los principios y normas de ética que rigen la actividad de auditoría de cuentas.

Artículo 20. Normas de control de calidad interno de los auditores y sociedades de auditoría.

Las normas de control de calidad interno tendrán por objeto establecer los principios y requisitos a seguir por los auditores de cuentas en la implantación de un sistema de control de calidad interno que les permita asegurar razonablemente que la actividad de auditoría de cuentas se realiza conforme a lo exigido en el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, este Reglamento y las normas de auditoría y de ética.

Sección 7.ª Elaboración de normas técnicas, de ética y de control de calidad interno

Artículo 21. Iniciativa y elaboración.

1. De acuerdo con el artículo 6.4 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, las normas técnicas de auditoría, las normas de ética y las normas de control de calidad interno se elaborarán, adaptarán o revisarán, debiendo estar de acuerdo con los principios generales y práctica comúnmente admitida en los países de la Unión Europea, así como con las normas internacionales de auditoría adoptadas por la Unión Europea, por las corporaciones de derecho público representativas de quienes realicen la actividad de auditoría de cuentas, y bajo la responsabilidad del sistema de supervisión pública a que se refiere el artículo 27.3 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, las normas técnicas de auditoría, las normas de ética y las normas de control de calidad interno elaboradas, adaptadas o revisadas por las citadas corporaciones de derecho público no tendrán validez hasta que sean publicadas por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas en su Boletín Oficial.

Artículo 22. Información pública.

1. En los supuestos, tanto de elaboración de normas técnicas de auditoría de cuentas, normas de ética o normas de control de calidad interno, como de adaptaciones o revisiones de las mismas, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas procederá a someterlas a información pública, mediante el envío para su inserción en el Boletín Oficial del Estado de la oportuna reseña, publicándolas en el Boletín Oficial del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

2. El trámite de información pública durará dos meses y durante dicho período quedará el expediente a disposición de quien estuviera interesado en su examen, tanto en el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas como en las corporaciones de derecho público representativas de los auditores de cuentas, pudiéndose deducir las alegaciones pertinentes. El citado plazo de dos meses de información pública podrá ampliarse en función de la trascendencia y circunstancias excepcionales que pudieran concurrir en una determinada norma.

Artículo 23. Publicación y entrada en vigor.

1. En un plazo máximo de tres meses desde la conclusión del trámite de información pública o, en su caso, desde la presentación de la correspondiente adaptación o revisión, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas procederá, mediante resolución, a la correspondiente publicación en su Boletín Oficial para su entrada en vigor, o bien comunicará a las corporaciones públicas representativas de los auditores de cuentas, los motivos por los que no procediese su publicación, proponiendo las pertinentes modificaciones, si hubiere lugar a ellas.

2. De ser aceptadas por las corporaciones de derecho público representativas de los auditores de cuentas las modificaciones propuestas, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas procederá a la publicación a que se refiere el apartado anterior.

3. Adicionalmente, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas procederá al envío de la resolución para la inserción en el Boletín Oficial del Estado de la oportuna reseña.

Artículo 24. Supervisión por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

1. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, como responsable del sistema de supervisión público, podrá requerir a las corporaciones de derecho público representativas de los auditores de cuentas, cuando lo considere necesario, para que elaboren, adapten o revisen las normas técnicas de auditoría, las normas de ética y las normas de control de calidad interno.

2. En el supuesto de que transcurran seis meses desde dicho requerimiento sin que las citadas corporaciones de derecho público lo atiendan, se entenderá que éstas aceptan la aplicación de las normas internacionales de auditoría adoptadas por la Unión Europea o cuya práctica está comúnmente admitida en el ámbito de la Unión Europea, que entrarán en vigor mediante su publicación por resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, de acuerdo con la responsabilidad atribuida en el artículo 27.3.b) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

Dicha resolución se adoptará, previa emisión del informe favorable del Comité de Auditoría de Cuentas del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, y siempre que la falta de atención del requerimiento a que se hace referencia en el apartado 1 pueda suponer la inexistencia de normas o la existencia de normas contrarias a la normativa de la Unión Europea o reguladora de la actividad de auditoría de cuentas contenida en el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas y en este Reglamento.

CAPÍTULO II. Del acceso al ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas

Sección 1.ª Registro oficial de auditores de cuentas

Artículo 25. Ejercicio de la actividad.

1. Es responsabilidad del sistema de supervisión pública la gestión y control del acceso al ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas.

2. Podrán realizar la actividad de auditoría de cuentas las personas físicas o jurídicas que, reuniendo los requisitos a que se refieren respectivamente los artículos 8 a 10 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, figuren inscritas, como ejercientes en el caso de las personas físicas, en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas y hubieran prestado fianza en garantía de los daños y perjuicios que se pudieran derivar del incumplimiento de sus obligaciones

Artículo 26. Secciones del Registro.

El Registro Oficial de Auditores de Cuentas constará de tres secciones, una referida a personas físicas, otra a sociedades y una tercera referida a auditores de cuentas, sociedades y demás entidades de auditoría de terceros países a los que se refiere el artículo 30.

A dichos efectos, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas establecerá, mediante resolución, los modelos de solicitud de inscripción en las citadas secciones.

Artículo 27. Personas físicas.

En la sección de personas físicas se inscribirán los auditores de cuentas con especificación de la situación en la que se encuentren, en función de su relación con la actividad de auditoría de cuentas, en una de las siguientes:

Artículo 28. Situaciones.

1. Sólo los auditores de cuentas inscritos como ejercientes podrán actuar como responsables y firmantes de la actividad de auditoría de cuentas definida en el artículo 1 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

Los auditores de cuentas ejercientes deberán inscribirse como tales en alguna o algunas de las siguientes modalidades: a título individual, como socio de sociedad de auditoría de cuentas, o como auditor de cuentas designado expresamente por una sociedad de auditoría para firmar informes de auditoría en el nombre de dicha sociedad.

2. Para inscribirse en esta situación de ejercientes se deberá solicitar por escrito al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, acompañando a la solicitud la documentación acreditativa de los requisitos exigidos en el artículo 8.1 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, así como de la fianza exigida y constituida conforme a lo establecido en el artículo 55 de este Reglamento y, en su caso, de la formación continuada prevista en el artículo 40 del presente Reglamento. Cuando se trate de socios auditores de cuentas ejercientes o de auditores designados expresamente por la sociedad para firmar informes de auditoría en su nombre, será la sociedad de auditoría la responsable de remitir dicha documentación acreditativa.

3. En la situación de no ejerciente que presta servicios por cuenta ajena podrán optar por inscribirse quienes se encuentren colaborando activamente con un auditor de cuentas en ejercicio o con una sociedad de auditoría de cuentas en tareas directamente ligadas a la actividad de auditoría de cuentas.

Para inscribirse en esta situación se deberá solicitar por escrito al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

En caso de no ejercer esta opción o de no acreditar el cumplimiento de los requisitos a que se refiere el apartado anterior, pasarán a figurar en la situación de no ejerciente.

4. Como no ejercientes se inscribirán los auditores de cuentas que no desarrollen la actividad de auditoría de cuentas en los términos a que se refiere el apartado 1 anterior de este artículo o no hayan optado por inscribirse en la situación descrita en el apartado 3 anterior. La adscripción a esta situación deberá solicitarse por escrito al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas y acreditarse, en su caso, el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 8.1 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

Artículo 29. Sociedades en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.

1. Podrán inscribirse en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas las sociedades de auditoría domiciliadas en territorio español o en el de un Estado miembro de la Unión Europea que acrediten, mediante la aportación al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de la solicitud correspondiente y documentación justificativa del cumplimiento de los requisitos establecidos en el artículo 10.1 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

2. Las sociedades de auditoría deberán informar al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de las designaciones que hagan a los auditores de cuentas para realizar auditorías y emitir informes de auditoría en su nombre, así como de sus variaciones. Asimismo, deberán comunicar quién o quiénes están designados, en todo momento, para representar a las sociedades de auditoría en sus relaciones con el Registro Oficial de Auditores de Cuentas. Se entenderá que no están designados quienes no hayan sido comunicados al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

3. Se presumirá, salvo manifestación contraria, que los socios auditores de cuentas ejercientes se encuentran designados para realizar auditorías y firmar informes en nombre de la sociedad.

4. Las comunicaciones que haga el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas en el ejercicio de sus competencias a los socios auditores de cuentas y a los auditores designados expresamente para realizar auditorías y firmar informes en nombre de la sociedad de auditoría, se realizarán en el domicilio de ésta que conste en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, salvo que aquellos manifiesten expresamente otro.

Artículo 30. Inscripción separada de determinados auditores de cuentas, así como de sociedades y demás entidades de auditoría de terceros países.

Figurarán inscritos en una sección separada en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, los auditores de cuentas y sociedades y demás entidades de auditoría de terceros países que emitan informes de auditoría sobre cuentas anuales o cuentas anuales consolidadas de una entidad constituida fuera de la Unión Europea y cuyos valores estén admitidos a negociación en un mercado regulado en España, conforme a lo previsto en los artículos 9.3 y 10.4 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

Para inscribirse en esta situación deberá solicitarse por escrito al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas y acreditar, junto a la solicitud, el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 9.3 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas

Artículo 31. Relación de auditores de cuentas.

1. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas hará pública, al menos, anualmente y de forma actualizada, la relación de auditores de cuentas, con especificación del nombre, dirección, número de registro, situación en la que se encuentren inscritos, y en el caso de ejercientes, domicilio profesional, dirección de Internet y número de registro de la sociedad o sociedades de auditoría con las que está relacionado, corporación de derecho público a la que pertenezcan, en su caso, y todas las demás inscripciones como auditor de cuentas ante las autoridades competentes de otros Estados miembros y como auditor en terceros países, con indicación de las autoridades competentes para la inscripción, y en su caso los números de registro.

2. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas hará pública, al menos, anualmente y de forma actualizada, la relación de las sociedades de auditoría inscritas, en la que constará necesariamente para cada una de ellas:

3. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas hará pública, al menos, anualmente y de forma actualizada, una relación separada de auditores de cuentas y sociedades y demás entidades de auditoría de terceros países, a los que se refieren respectivamente los artículos 9.3 y 10.4 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, con la mención de que no están autorizados para el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas en España, y en la que se incluirá, al menos, información relativa al nombre o razón social y dirección de cada uno de ellos, y sin perjuicio de lo que disponga la normativa comunitaria a este respecto.

4. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas remitirá al Registro Mercantil Central y a la Dirección General de los Registros y el Notariado las relaciones de auditores de cuentas y sociedades de auditoría a que se refieren los artículos 355 y 356, respectivamente, del Reglamento del Registro Mercantil, aprobado por Real Decreto 1784/1996, de 19 de julio. Dichas listas incluirán, además de las sociedades de auditoría, a aquellos auditores de cuentas inscritos en situación de ejercientes que no hayan manifestado expresamente su voluntad de estar excluidos de las citadas relaciones.

5. Asimismo, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas remitirá al Decanato de los Juzgados, las relaciones de las personas físicas, en situación de ejercientes y prestando servicios por cuenta ajena, y jurídicas inscritas en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas que hayan manifestado su disponibilidad para ser nombrados administradores concursales, conforme a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.

Artículo 32. Baja en el Registro.

1. Los auditores de cuentas causarán baja temporal o definitiva según los casos, en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en los siguientes supuestos:

En el caso de que los auditores de cuentas no mantengan debidamente la fianza prevista en el artículo 55 de este Reglamento quedarán adscritos automáticamente a la situación de no ejercientes.

2. Las sociedades de auditoría causarán baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, además de por los supuestos indicados en los puntos c) y d) del apartado anterior, cuando incumplan alguno de los requisitos establecidos en el artículo 10.1 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, así como en los supuestos de disolución de la sociedad o cuando ésta no hubiera prestado la fianza establecida en el artículo 55 de este Reglamento o dicha fianza fuera insuficiente, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 11.2 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

3. La solicitud de baja voluntaria en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas será dirigida al Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Mediante la resolución a que se refiere el artículo 26 podrá establecerse la forma y condiciones para realizar la solicitud por medios electrónicos.

La tramitación de la correspondiente solicitud se sujetará a las disposiciones contenidas en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, del Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.

Sección 2.ª Autorización para el ejercicio de la auditoría de cuentas

Artículo 33. Autorización.

1. La autorización a que se refiere el artículo 8 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, se concederá a quienes reúnan y acrediten las siguientes condiciones:

2. Quedarán dispensados del cumplimiento de la condición establecida en el apartado 1.a), quienes reúnan los requisitos de acceso a la universidad previstos en la normativa vigente y siempre que la formación práctica adquirida, a que se refiere la letra c) del apartado anterior, cumpla lo dispuesto en el artículo 35.2.

3. La solicitud de autorización e inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, será dirigida al Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Mediante la resolución a que se refiere el artículo 26 podrán establecerse la forma y condiciones para realizar la solicitud por medios electrónicos.

La tramitación de la correspondiente solicitud se sujetará, en lo no establecido en este Reglamento, a las disposiciones contenidas en la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, del Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.

Artículo 34. Cursos de enseñanza teórica.

1. Los cursos de enseñanza teórica exigidos en el párrafo b) del artículo 8.2 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, se referirán a las materias siguientes:

1.º Derecho de sociedades, de otras entidades y gobernanza; derecho concursal, fiscal, civil y mercantil; derecho del trabajo y de la seguridad social; tecnología de la información y sistemas informáticos.

2.º Economía general, economía de la empresa y economía financiera; matemáticas y estadística, y principios fundamentales de gestión financiera de las empresas.

2. Los citados cursos serán organizados e impartidos por las Universidades o por las corporaciones de derecho público representativas de auditores de cuentas. En todo caso los mencionados cursos deberán estar homologados, previamente, por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. A estos efectos, dicho organismo, oído el Comité de Auditoría de Cuentas, mediante resolución publicada en su Boletín, establecerá las características y condiciones que deben reunir los citados cursos para su homologación.

Con carácter subsidiario corresponderá al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas la organización y realización de estos cursos.

3. A los efectos de considerar cumplido el requisito relativo al seguimiento de los cursos de enseñanza teórica, los funcionarios o empleados públicos a que se refiere el artículo 8.4 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas deberán acreditar la superación de las pruebas selectivas correspondientes, así como que los conocimientos requeridos para dicha superación incluyen suficientemente las materias relacionadas en el apartado 1 de este artículo.

Corresponde al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, mediante resolución, el establecimiento de las condiciones que deben reunir las citadas pruebas selectivas para reconocer a las personas que las realicen los efectos previstos en este apartado.

Artículo 35. Formación práctica.

1. De acuerdo con el artículo 8.2.b) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, la formación práctica deberá extenderse por un período mínimo de tres años en trabajos realizados en el ámbito financiero y contable, y se referirá especialmente a cuentas anuales, cuentas consolidadas o estados financieros análogos. Al menos, dos años de dicha formación práctica se deberán realizar con un auditor de cuentas o una sociedad de auditoría, que estén autorizados para la auditoría de cuentas, en el ejercicio de esta actividad en cualquier Estado miembro de la Unión Europea y en relación a las tareas relativas a las distintas fases que componen dicha actividad.

A estos efectos, no se entenderá cumplido el citado requisito de formación práctica hasta haber acreditado la realización de trabajos efectivos en dicho ámbito durante, al menos, 5.100 horas, de las cuales 3.400 deben corresponder a tareas relativas a las distintas fases que componen la actividad de auditoría de cuentas. De este último número de horas, podrá justificarse hasta un máximo de un 20 por ciento por dedicación a otras tareas relacionadas con la actividad de auditoría de cuentas.

La formación práctica a realizar con un auditor de cuentas o una sociedad de auditoría, y en relación a las tareas relativas a las distintas fases que componen dicha actividad, se realizará, con carácter general, con posterioridad a la realización del curso de enseñanza teórica regulado en el artículo anterior. A estos efectos, únicamente se computará con un máximo de 425 horas antes de la realización del citado curso y un máximo de 850 horas durante la realización del mismo la formación práctica correspondiente a la actividad de auditoría de cuentas y a la realización sustancial de todas las tareas relativas a la auditoría de cuentas.

Lo establecido en este apartado será sin perjuicio de lo dispuesto en la disposición transitoria segunda de este Reglamento.

2. Para las personas que, reuniendo el resto de requisitos establecidos en el artículo 8.1 del Texto Refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, careciendo de titulación universitaria reúnan los requisitos de acceso a la universidad previstos en la normativa vigente, la formación práctica deberá extenderse por un período mínimo de ocho años en trabajos realizados en el ámbito financiero y contable, especialmente referidos al control de cuentas anuales, cuentas consolidadas y estados financieros análogos, de los cuales al menos cinco años hayan sido realizados con persona autorizada para el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas y en el ejercicio de esta actividad.

A estos efectos, no se entenderá cumplido el citado requisito de formación práctica hasta haber acreditado la realización de trabajos efectivos en auditoría de cuentas durante, al menos, 8.500 horas y haber realizado sustancialmente todas las tareas relativas a la auditoría de cuentas. De dicho número de horas, podrá justificarse hasta un máximo de un 20 por ciento por dedicación a otras tareas relacionadas con la actividad de auditoría de cuentas. Asimismo, en este supuesto al menos el 50 por ciento del número de horas de formación práctica deberá ser realizada con posterioridad a la realización en su totalidad de los cursos de enseñanza teórica regulados en el artículo anterior.

Lo establecido en este apartado será sin perjuicio de lo dispuesto en la disposición transitoria segunda de este Reglamento.

3. Los auditores de cuentas y sociedades de auditoría deberán rendir información anual al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de la formación práctica que hayan realizado las personas a su servicio, con el detalle y distribución, y en el plazo que se determinen mediante resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

4. Las certificaciones que se expidan para acreditar el requisito de la formación práctica con persona autorizada para la auditoría de cuentas a efectos de concurrir al examen de aptitud profesional regulado en el artículo siguiente, deberán hacer referencia al vínculo contractual que haya podido existir, así como al tiempo efectivo trabajado en auditoría de cuentas, conforme al detalle y contenido previsto en la resolución a que se refiere el apartado anterior, y sin perjuicio de las facultades de comprobación que pudieran llevarse a cabo en el proceso de convocatoria a que se refiere el artículo 37.2.

5. A los efectos de considerar cumplido el requisito relativo a la formación práctica, los funcionarios o empleados públicos a que se refiere el artículo 8.4 del texto refundido de la Ley de auditoría de Cuentas, deberán aportar certificado emitido por el órgano competente del centro, organismo o entidad pública que tenga legalmente atribuidas las funciones de auditoría a que se refiere dicho apartado, en el que se acredite, con el suficiente detalle, el desempeño durante tres años efectivos de trabajo correspondiente a la auditoría de cuentas anuales, cuentas consolidadas o estados financieros análogos de entidades del sector público, de entidades financieras o aseguradoras, o a la supervisión o control directo de auditorías y auditores de cuentas de dichos documentos.

Artículo 36. Examen de aptitud.

1. El examen de aptitud profesional irá encaminado a la comprobación rigurosa de la capacitación del candidato para el ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas, y constará de dos fases:

2. Quienes posean una titulación oficial con validez en todo el territorio nacional, de las que se refiere el artículo 34 de la Ley Orgánica 6/2001, de 21 de diciembre, de Universidades, quedarán dispensados de los cursos de formación teórica y de la primera fase del examen, en aquellas materias que hayan superado en los estudios requeridos para la obtención de dichos títulos, en la forma y condiciones que se establezcan. Para la impartición de estos títulos, las Universidades podrán solicitar la colaboración de una Corporación representativa de auditores.

Corresponderá al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, oído el Comité de Auditoría de Cuentas, mediante resolución publicada en su Boletín, establecer las condiciones de la mencionada dispensa.

3. El requisito relativo a la superación del examen de aptitud profesional por parte de los funcionarios o empleados públicos incluidos en el ámbito del artículo 8.4 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas se entenderá cumplido con la acreditación a que se refiere el artículo 34.3.

Artículo 37. Convocatoria y tribunal.

1. De acuerdo con lo previsto en el artículo 8.2.c) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, el examen de aptitud profesional se realizará mediante el sistema de convocatoria única, a propuesta conjunta de las corporaciones de derecho público representativas de los auditores de cuentas y, subsidiariamente, por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, previa aprobación, en todo caso, por este último de la respectiva convocatoria, que se publicará mediante orden del Ministro de Economía y Hacienda. El contenido del programa será el previsto en cada orden de convocatoria.

La gestión y el desarrollo de cada convocatoria corresponderán de forma conjunta a las citadas corporaciones de derecho público y, en su caso y subsidiariamente, al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas. Las normas y criterios de coordinación entre las corporaciones se establecerán mediante orden ministerial específica o en cada orden de convocatoria.

2. La convocatoria tendrá, con carácter general, una periodicidad bienal y sólo podrán tener acceso a las pruebas las personas que cumplan y acrediten los requisitos establecidos en el artículo 8.1.a) y b) y 8.2.a) y b) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas. A este respecto el tribunal nombrado al efecto podrá requerir cuanta documentación precise para verificar el cumplimiento de los citados requisitos.

3. El tribunal será nombrado en cada orden de convocatoria y, con arreglo a ésta, le corresponderá el desarrollo y calificación de los exámenes de aptitud.

Estará constituido por un presidente, que será un representante del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas designado de entre los subdirectores generales o asimilados de dicho organismo, un número par de vocales y un secretario.

Entre dichos vocales deberá figurar un representante, al menos, de cada corporación de derecho público representativa de los auditores de cuentas a su propuesta y de entre sus miembros.

Asimismo, figurará entre los vocales, a propuesta de las citadas corporaciones, un catedrático de universidad experto en las áreas de conocimiento relacionadas con alguna de las materias incluidas en el programa, y representantes del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas designados de entre los funcionarios de dicho organismo, de tal forma que el número de vocales que suponen los representantes del citado Instituto, junto con el catedrático de universidad, sea igual al número de vocales representantes de las corporaciones de derecho público representativas de los auditores de cuentas.

El secretario, que actuará con voz y sin voto, será designado a propuesta de las corporaciones. En el caso de que no hubiese acuerdo unánime de las corporaciones en la propuesta sobre el experto o el secretario, ésta se hará por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

4. En toda orden de convocatoria deberá designarse un tribunal suplente.

5. En lo no previsto tanto en este artículo como en las correspondientes órdenes referidas en el apartado 1 se estará, en lo que al régimen de funcionamiento del tribunal se refiere, a lo dispuesto para los órganos colegiados de las Administraciones Públicas en los artículos 22 y siguientes de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Publicas y del Procedimiento Administrativo Común.

Artículo 38. Autorización de auditores de cuentas de otros Estados miembros de la Unión Europea.

1. La prueba de aptitud que deberán superar los auditores de cuentas autorizados en otros estados miembros de la Unión Europea, a la que se refiere el artículo 9.1 de del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, para poder inscribirse en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, versará sobre la normativa española aplicable a la auditoría de cuentas, de entre las materias establecidas en el artículo 34.1 del presente reglamento, cuyo conocimiento y aplicación se exige específicamente para ejercer la actividad de auditoría de cuentas en España, en la medida en que dicho conocimiento no se hubiese acreditado en el Estado miembro donde el auditor de cuentas esté autorizado.

2. A tal efecto, se nombrará por el Ministerio de Economía y Hacienda una Comisión de Evaluación, a la que corresponderá la comprobación de la condición de auditor de cuentas en el Estado miembro de origen, el diseño de la prueba de aptitud, en base a la normativa española relacionada con las materias recogidas en el artículo 34, y su valoración, así como la propuesta al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas de autorización para el acceso al Registro Oficial de Auditores de Cuentas. En la resolución de nombramiento de dicha comisión se establecerán los derechos de examen a satisfacer para concurrir al examen de aptitud, así como las normas de gestión y convocatoria que sean precisas.

3. La Comisión de Evaluación presentará la misma composición que la prevista para el Tribunal al que se refiere el artículo 37 anterior.

4. En lo no previsto en este artículo se estará, en lo que al régimen de funcionamiento de la Comisión de evaluación se refiere, a lo dispuesto para los órganos colegiados de las Administraciones Públicas en los artículos 22 y siguientes de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Publicas y del Procedimiento Administrativo Común.

5. La prueba de aptitud se realizará, con carácter general, con una periodicidad bienal y en función del número de solicitudes presentadas. En todo caso, no podrán transcurrir más de doce meses desde la presentación de la solicitud de la práctica de la prueba de aptitud por quién acredite su condición de auditor de cuentas autorizado en un Estado miembro de la Unión Europea hasta la resolución de dicha solicitud mediante la admisión o denegación para la realización de la prueba de aptitud.

Artículo 39. Autorización de auditores de cuentas de terceros países.

Para poder obtener la autorización del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, los auditores de cuentas de terceros países, siempre y cuando existan condiciones de reciprocidad, y acrediten requisitos equivalentes a los establecidos en los artículos 8.1, a) y c) y 8.2 a), b) y c) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, así como las obligaciones de formación continuada y de tenencia de domicilio o establecimiento permanente en España o de representante con domicilio en España, a que se refiere el artículo 9.2 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, deberán superar la prueba de aptitud a la que se refiere el artículo 38 anterior.

La comprobación del cumplimiento de los requisitos, el diseño de la prueba de aptitud, su valoración así como la propuesta de autorización de inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, corresponderá a la Comisión de Evaluación a que se refiere el artículo anterior.

CAPÍTULO III. Del ejercicio de la actividad de auditoría de cuentas

Sección 1.ª Formación continuada

Artículo 40. Formación continuada.

1. A los efectos de lo previsto en el artículo 7.7 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, los auditores de cuentas inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en situación de ejercientes, salvo aquellos a los que se refiere el artículo 9.3 de dicho texto refundido, o de no ejercientes que prestan servicios por cuenta ajena, deberán realizar actividades de formación continuada por un tiempo equivalente, al menos, a ciento veinte horas en un período de tres años, con un mínimo de treinta horas anuales.

2. Los auditores de cuentas inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas en situación de no ejercientes, no tendrán que cumplir con esta obligación, mientras se mantengan como tales. Cuando un auditor de cuentas no ejerciente solicite pasar a la situación de ejerciente, deberá acreditar la realización de ciento veinte horas de formación continuada en el período de tres años que termine en la fecha de su petición, de las que al menos cincuenta horas deben justificarse como realizadas en los doce meses anteriores a la referida fecha.

Adicionalmente, los auditores deberán cumplir en el período comprendido entre su inscripción como ejerciente y el final del correspondiente período de cómputo anual un mínimo de horas igual a la prorrata que tal intervalo represente sobre las obligatorias mínimas en un año.

3. Se dispensará de la obligación mínima de formación continuada a los auditores de nuevo acceso por el período, inferior al año, comprendido entre su inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas y la fecha de rendición de la primera información.

4. En caso de que por causas de fuerza mayor el auditor no pueda cumplir con la obligación a que se refiere el apartado 1 de este artículo por un periodo superior a dos meses, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, previa solicitud del auditor, podrá no exigir la obligación de formación mínima proporcional a dicho periodo, siempre que ésta se acredite durante el año siguiente, y el auditor aporte la justificación documental de dicha imposibilidad.

Artículo 41. Actividades de formación continuada.

1. La obligación de formación continuada, a que se refiere el artículo anterior, se entenderá cumplida mediante la realización de las siguientes actividades, que versen sobre las materias a que se refiere el artículo 34.1:

2. Al menos 20 horas de formación continuada en un año y 85 horas en el periodo de tres años deben realizarse en materias relativas a contabilidad y auditoría de cuentas.

3. Las actividades incluidas en los párrafos a), e) y f) del apartado anterior serán organizadas, y en su caso impartidas, por las corporaciones de derecho público representativas de quienes realicen la actividad de auditoría de cuentas. Asimismo, podrán estar organizadas por Universidades, y aquellos centros, entidades, sociedades de auditoría o grupos de auditores en número no inferior a quince unidos para tal fin, que sean reconocidos por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

Con carácter subsidiario corresponderá al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas la organización y realización de estas actividades.

4. Las actividades incluidas en los párrafos b) a d) del apartado 1 deberán ser justificadas ante la Corporación de Derecho Público representativa de los auditores de cuentas a la que pertenezca el auditor.

Las actividades incluidas en los párrafos a), b), c) y f) deberán estar certificadas por la persona competente de la entidad organizadora o del tribunal. Las actividades incluidas en el párrafo d) deberán acreditarse mediante la presentación de la citada publicación.

5. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas podrá, mediante resolución, oído el Comité de Auditoría de Cuentas, establecer las normas para el cómputo de las actividades señaladas en el apartado 1 de este artículo, modificar la lista de estas actividades y establecer las condiciones que deben reunir los centros, entidades y grupos de auditores para realizar las actividades de formación continuada a que se refiere esta Sección, incluidos las referentes a los comités, comisiones o grupos de trabajo contemplados en el apartado 1.b), así como la forma y plazo de remisión a dicho Instituto de la información correspondiente a dichas actividades.

6. La participación como asistente en las actividades de formación continuada que cuenten con evaluación de los conocimientos obtenidos tendrán, a efectos de cómputo, un valor igual al 150 por ciento del tiempo de presencia computable. Este extremo se hará constar en la convocatoria incluyendo en la declaración correspondiente la certificación de la puntuación o nota obtenida.

La participación como ponentes en las actividades docentes computará por el doble del tiempo que éstas hayan supuesto y por la primera vez que se imparte.

Artículo 42. Rendición de la información.

1. Las corporaciones de derecho público representativas de auditores de cuentas, las Universidades, así como los centros, entidades y grupos de auditores autorizados que realicen las actividades de formación continuada, conforme a lo previsto en el artículo anterior, remitirán, al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, en el mes de noviembre de cada año, una declaración anual de las actividades finalizadas en los doce meses anteriores al 30 de septiembre de cada año, así como de las actividades referidas en los párrafos b) a d) del artículo 41, que hayan justificado los auditores de cuentas a su respectiva corporación en dicho período. Asimismo, los auditores de cuentas remitirán al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas una declaración anual de las actividades de formación continuada realizadas, distintas de las referidas en el párrafo anterior que sean complementarias a las efectuadas conforme a dicho párrafo o que resulten necesarias para completar, justificar o subsanar la citada información, en los términos que prevea la resolución a que se refiere el artículo anterior.

2. Mediante la resolución a que se refiere el artículo anterior, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas establecerá los plazos, forma y modelos de declaración a que se refiere el apartado 1 anterior.

3. Los auditores deberán conservar la justificación documental de las actividades de formación continuada realizadas en los últimos cinco años.

4. El Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas podrá realizar las comprobaciones oportunas, requiriendo cualquier información necesaria de las corporaciones de derecho público representativas de auditores, las Universidades, centros, entidades o grupos de auditores reconocidos, así como de los auditores de cuentas, con objeto de verificar las justificaciones documentales de las actividades de formación continuada. Estas actuaciones podrán incluir la presencia física de personal del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas durante el desarrollo de las actividades.

Si de las comprobaciones de una determinada actividad se derivara el incumplimiento de las condiciones y requisitos exigidos en este Reglamento, el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas podrá no reconocer a dicha actividad los efectos de cumplimiento de la obligación de formación continuada regulada en esta sección.

Sección 2.ª Independencia

Artículo 43. Principio general de independencia.

1. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 12 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría deberán ser independientes, en el ejercicio de su función, de las entidades auditadas, debiendo abstenerse de actuar cuando su independencia en relación con la revisión y verificación de las cuentas anuales, los estados financieros u otros documentos contables pudiera verse comprometida.

Los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría deberán abstenerse de participar en el proceso de toma de decisiones de la entidad auditada en los términos previstos en el artículo 13 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

En todo caso, se entenderá que el auditor de cuentas o sociedad de auditoría han participado en el proceso de toma de decisiones de la entidad auditada cuando hayan colaborado o formado parte del órgano decisor de dicha entidad o cuando la decisión se haya basado en informes, trabajos o recomendaciones emitidas por el auditor de cuentas o sociedad de auditoría.

Adicionalmente y en todo caso, los auditores de cuentas o sociedades de auditoría deberán abstenerse de realizar la auditoría en aquellos supuestos en que incurran en una causa de incompatibilidad, de acuerdo con las disposiciones legales y el presente Reglamento.

2. Se entiende, en todo caso, por independencia la ausencia de intereses o influencias que puedan menoscabar la objetividad del auditor en la realización de su trabajo de auditoría.

Los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría deberán abstenerse de realizar una auditoría de cuentas si existe alguna relación financiera, económica, laboral, familiar, o de otra índole, incluidos servicios distintos del de auditoría proporcionados a la entidad auditada, entre el auditor o la sociedad de auditoría y la entidad auditada, de modo que se pudiera concluir que compromete su independencia.

Los auditores de cuentas deben mantener una actitud de escepticismo profesional en cuya virtud deba estar siempre alerta ante situaciones que puedan suponer una amenaza a la independencia así como plantearse continuamente su independencia en relación con la entidad auditada.

3. En el supuesto en que, de conformidad con lo previsto en esta Sección, los auditores de cuentas o sociedades de auditoría deban abstenerse de realizar la auditoría, deberán asimismo realizar las comunicaciones a que se refiere el artículo 7.2.

4. Las menciones contenidas en esta Sección a las entidades auditadas y auditores de cuentas se entenderán realizadas a las personas y entidades a que se refieren, respectivamente, los artículos 15 a 18 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

5. A los efectos de lo dispuesto en esta Sección, y en el supuesto en que se produzcan cambios en las condiciones o situación de inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, se estará a lo dispuesto en las normas de transmisión y sucesión contenidas en la Disposición adicional cuarta del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

Artículo 44. Amenazas a la independencia.

1. Al objeto de que la independencia de los auditores de cuentas y sociedades de auditoría no resulte comprometida, éstos deben aplicar los procedimientos necesarios para detectar e identificar las amenazas a la independencia que surjan o puedan surgir de las circunstancias, incluidas las causas de incompatibilidad previstas en el artículo 13 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, que concurran en relación con la entidad auditada, así como de las relaciones existentes con las personas o entidades y en el periodo a que se refieren los artículos 14 a 18 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas.

2. La independencia de los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría puede verse afectada por, entre otros, los siguientes tipos de amenazas:

Para la identificación de la existencia de los distintos tipos de amenazas a la independencia, el auditor de cuentas y la sociedad de auditoría deberán analizar y valorar las actividades y servicios, así como las distintas situaciones y circunstancias de las que se deriven dichas amenazas atendiendo a su naturaleza real y a la evaluación del riesgo asociado a cada una de ellas.

3. Una vez identificadas las amenazas de independencia de acuerdo con lo previsto en los apartados anteriores, los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría deberán evaluar su importancia para determinar, por separado y en conjunto, el grado de riesgo en que pueda verse comprometida su independencia.

La importancia de las amenazas depende de factores, cuantificables o no, tales como la condición, cargo o influencia de las personas o entidades implicadas, la naturaleza del factor o circunstancia que origina la amenaza, la concurrencia de otras circunstancias de las que puedan surgir otras amenazas, los servicios y relaciones mantenidos con la entidad auditada y el contexto en que se realiza la auditoría de cuentas.

Una amenaza se considerará significativa si, de acuerdo con los factores que concurran, por separado y en conjunto, se incrementa el grado de riesgo hasta el punto de que resulte comprometida su independencia.

En el supuesto de que el auditor de cuentas, una vez realizada la evaluación indicada anteriormente, llegue a la conclusión de que la amenaza identificada no resulta significativa para su objetividad, no será necesario que aplique las medidas de salvaguarda a que se refiere el artículo siguiente, sin perjuicio de la obligación de documentar en sus papeles de trabajo los procedimientos y evaluaciones efectuadas a este respecto.

Artículo 45. Medidas de salvaguarda.

1. En aquellos casos en los que, de acuerdo con el artículo anterior, los auditores de cuentas y sociedades de auditoría hayan identificado amenazas que consideren significativas para su objetividad, deben establecer y aplicar las medidas de salvaguarda necesarias para eliminar o, en su caso, para reducir a un grado aceptablemente bajo las citadas amenazas. A estos efectos, se tendrán en consideración, asimismo, las medidas de salvaguarda que puedan venir proporcionadas por la estructura de gestión y control de la entidad auditada.

En todo caso, las salvaguardas que se apliquen deberán guardar relación y proporción con la naturaleza y el nivel de importancia asociados a la amenaza identificada.

En el caso de que las medidas de salvaguarda aplicadas no eliminen las amenazas a la independencia detectadas ni reduzcan a un grado aceptablemente bajo el riesgo de falta de independencia, los auditores de cuentas y sociedades de auditoría deberán abstenerse de realizar la auditoría y actuar de acuerdo con lo previsto en el artículo 43, apartados 2 y 3.

A estos efectos, se entiende que se reduce a un grado aceptablemente bajo el riesgo de falta de independencia en aquellos supuestos en los que, de acuerdo con las circunstancias y factores que concurran en relación con la entidad auditada, el trabajo de auditoría en concreto así como la formación y conocimientos requeridos sobre la materia, se pudiera concluir que el auditor de cuentas es capaz de ejercer un juicio objetivo e imparcial sobre las cuestiones tratadas durante la realización del trabajo de auditoría y que, por tanto, no resulta comprometida la independencia del auditor.

2. Las medidas y procedimientos para la detección y comunicación de amenazas a la independencia, así como las relativas a las salvaguardas potencialmente aplicables, integrantes de los sistemas y procedimientos de control de calidad, deberán formalizarse por los auditores de cuentas y sociedades de auditoría por escrito y deberán comunicarse a las personas y entidades a que se refiere el artículo 17 y 18 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, así como al resto del personal que le preste servicios profesionales de cualquier naturaleza a la entidad auditada, cualquiera que sea su vínculo contractual.

3. Los procedimientos de identificación de amenazas y la adopción de medidas de salvaguarda deberán aplicarse, en todo caso, para cada trabajo de auditoría de cuentas y deberán documentarse e incorporarse a los papeles de trabajo correspondientes a dicho trabajo. Entre dicha documentación deberá figurar la justificación y las conclusiones alcanzadas sobre la importancia de las amenazas a la independencia detectadas y la consiguiente evaluación del grado de riesgo de falta de independencia. Asimismo, deberá documentarse el detalle de las medidas de salvaguarda aplicadas para eliminar o, en su caso, reducir el riesgo de independencia a un grado aceptablemente bajo.

Artículo 46. Causas de incompatibilidad.

1. Desempeño de cargos:

A los efectos de lo previsto en el artículo 13.a) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, se entiende por:

2. Interés financiero:

A los efectos de lo establecido en el artículo 13.b) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, se entiende por interés financiero directo la participación o el compromiso de tenencia de participación en la entidad auditada, la tenencia o el compromiso de tenencia de valores emitidos por la entidad auditada, la aceptación de derechos de participación en los beneficios o resultados de la entidad auditada, así como la titularidad de instrumentos financieros derivados e intereses económicos de cualquier naturaleza, relacionados con las participaciones, valores y beneficios mencionados. Se entienden asimismo incluidos los derechos de voto que pueden controlarse o ejercerse, así como la concesión o garantía de préstamos a la entidad auditada y la aceptación de préstamos o garantías de la entidad auditada cuándo ésta no sea una entidad financiera.

El término interés financiero indirecto hace referencia a las situaciones en que el auditor de cuentas, o las personas o entidades a que se refieren los artículos 50 y 51, tiene cualesquiera de los intereses financieros a que se refiere el párrafo anterior en entidades, distintas de la auditada, que tengan, a su vez, uno de aquellos intereses financieros en la entidad auditada o en entidades, incluidas las instituciones de inversión colectiva, en las que la entidad auditada tenga dichos intereses.

Los auditores de cuentas y las sociedades de auditoría deberán valorar si el interés financiero, directo o indirecto, es significativo para cualquiera de las partes, y si, por tanto, afecta a su independencia.

En todo caso, se considerará que el interés financiero es significativo cuando concurra cualquiera de las siguientes circunstancias:

A los efectos de su cómputo, se aplicarán los criterios contenidos en el artículo 3 de las Normas para la Formulación de Cuentas Anuales Consolidadas, aprobadas por el Real Decreto 1159/2010, de 17 de septiembre.

Se presumirá, salvo prueba en contrario, que no compromete la independencia del auditor de cuentas y sociedad de auditoría la tenencia de un interés financiero indirecto en la entidad auditada a través de un fondo de pensiones, institución de inversión colectiva o instrumento de inversión equivalente, siempre y cuando no se tenga relación con la auditoría de las cuentas anuales o estados financieros del gestor o administrador del fondo ni el auditor de cuentas o la sociedad de auditoría tengan o puedan tener capacidad de influir en las decisiones de inversión.

Asimismo, se presumirá que no compromete la independencia del auditor de cuentas o sociedad de auditoría la obtención o mantenimiento de un préstamo concedido por la entidad auditada, siempre que esté dentro del objeto social de dicha entidad y se realice en condiciones normales de mercado. En tal caso, el auditor de cuentas o sociedad de auditoría deberá valorar la incidencia de su endeudamiento, y si represente un volumen excesivo en relación con su patrimonio, a los efectos de determinar la existencia de amenazas que comprometan su independencia.

3. Responsables del área económica financiera:

A los efectos de lo previsto en el artículo 13.c) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, se entiende por responsables del área económica financiera de la entidad auditada quienes ocupen un cargo de responsabilidad en relación con la dirección o de supervisión de dicha área o quienes, cualquiera que sea su vinculación jurídica o cargo en la entidad, puedan ejercer una influencia determinante en las políticas contables de la entidad auditada.

4. Llevanza material o preparación de los estados financieros u otros documentos contables:

A los efectos de lo previsto en el artículo 13.d) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, se entienden incluidos en la actividad de llevanza material o preparación de los estados financieros u otros documentos contables cualquier servicio o actividad relativa a la elaboración de los citados estados o documentos contables, así como la cooperación o participación en su elaboración o preparación o en la de los datos o información que sirvieron de base para elaborar aquellos estados o documentos.

5. Servicios de valoración:

A los efectos de lo previsto en el artículo 13.e) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, los servicios de valoración implican asumir supuestos en cuanto a la aplicación de ciertas metodologías y técnicas, o la combinación de ambas, para fijar o atribuir cierto valor, o una gama de valores a un activo, un compromiso o a una actividad empresarial en su conjunto. Asimismo, se entenderá que un servicio de valoración conduce a la evaluación de cantidades en las cuentas anuales, estados financieros u otros documentos contables cuando dicho servicio y su resultado hayan servido de base para el registro contable o el soporte de valoración atribuido a un activo, un pasivo o un conjunto cualesquiera de éstos en las cuentas anuales, estados financieros u otros documentos contables de la entidad auditada.

A estos mismos efectos, se considera que los servicios de valoración conducen a la determinación de cantidades significativas cuando:

La valoración no conlleva un grado significativo de subjetividad cuando los elementos utilizados en la valoración están predeterminados por disposiciones normativas, siempre que éstas no permitan la opción de distintas alternativas, hipótesis o metodologías que puedan conducir a resultados sustancialmente diferentes.

6. Servicios de auditoría interna:

A los efectos de acreditar que la prestación de servicios de auditoría interna a que se refiere el artículo 13.f) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, no genera, en principio, incompatibilidad del auditor de cuentas y de la sociedad de auditoría, estos deberán dejar constancia en el contrato suscrito a tal efecto de que la entidad auditada asume la responsabilidad del establecimiento y del mantenimiento del sistema de control interno, de la determinación del alcance, riesgo y frecuencia de los procedimientos de auditoría interna, de la consideración, decisión y ejecución de los resultados y recomendaciones proporcionados por la auditoría interna, así como de que el auditor de cuentas no participa en la toma de decisiones sobre la gestión y control de la prestación de los servicios de auditoría interna.

Lo dispuesto en este apartado se entiende sin perjuicio de la posibilidad del auditor de cuentas y de la sociedad de auditoría de revisar los resultados proporcionados por la auditoría interna de la entidad a los efectos del trabajo de auditoría de cuentas.

7. Servicios de abogacía:

A los efectos de lo dispuesto en el artículo 13.g) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, se entiende que dos Consejos de Administración no son diferentes cuando existe coincidencia en la mayoría de sus miembros. En el caso de que los dos Consejos de Administración estén formados por un número par de miembros se considerarán diferentes cuando, al menos, la mitad de los miembros de uno de ellos constituye la mitad del otro Consejo.

8. Honorarios con un porcentaje significativo:

A los efectos de lo dispuesto en el artículo 13.h) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, la prestación de servicios por el auditor de cuentas o sociedad de auditoría no debe dar lugar a crear, real o aparentemente, una dependencia financiera con la entidad auditada.

A este respecto, se entenderá que existe un porcentaje significativo del total de los ingresos anuales del auditor de cuentas o sociedad de auditoría, cuando los honorarios percibidos de la entidad auditada y de las entidades a que se refiere el artículo 48 de este Reglamento, tomando la media de los últimos tres años, supongan más del 15 por 100 del total de ingresos anuales. Este porcentaje será del 20 por 100 para los auditores de cuentas personas físicas y para las sociedades de auditoría que tengan menos de seis socios, siempre y cuando no hayan auditado en ninguno de los tres citados años a entidades de interés público.

En el caso de sociedades de auditoría o auditores de cuentas que inicien su actividad, mediante su inscripción en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas en situación de ejerciente, en los tres primeros años del ejercicio de la actividad se entenderá que el porcentaje es significativo cuando los honorarios percibidos de la entidad auditada y de las entidades a que se refiere el artículo 48 de este Reglamento, tomando la media de los tres primeros años, supongan más del 40 por 100 del total de ingresos anuales.

9. Sistemas de tecnología de la información financiera:

A los efectos de acreditar que la prestación de servicios a que se refiere el artículo 13.i) del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, no genera, en principio, incompatibilidad del auditor de cuentas y sociedad de auditoría, éstos deberán dejar constancia en el contrato suscrito a tal efecto de que la entidad auditada asume la responsabilidad del sistema global de control interno, o de que el servicio se presta siguiendo las especificaciones establecidas por dicha entidad, constando igualmente que ésta asume la responsabilidad del proceso de diseño, ejecución y evaluación, incluida cualquier decisión al respecto, y del funcionamiento del sistema de tecnología de la información financiera, mediante el cual se generan evaluaciones o datos integrantes de las cuentas anuales u otros estados financieros.

De igual modo deberá dejarse constancia documental de las instrucciones y especificaciones establecidas por la entidad auditada en el caso de prestarse servicios de diseño y puesta en práctica de estos sistemas.

A tales efectos, se considerará que no genera incompatibilidad, siempre que la entidad auditada asuma la responsabilidad, la evaluación de los controles internos del sistema en cuanto a su diseño, implantación y ejecución realizado por un tercero para una entidad auditada o realizada por ella misma, ya sea como parte del trabajo de auditoría o para proponer recomendaciones a la dirección de la entidad auditada.

Artículo 47. Eliminación del interés financiero.

1. En el supuesto de poseer interés financiero en los términos contenidos en el artículo 46.2, el auditor de cuentas y la sociedad de auditoría a fin de cumplir con el requisito de independencia y, por tanto, poder aceptar el encargo de auditoría, deberán adoptar las medidas y procedimientos adecuados para liquidar, deshacer o eliminar dicho interés antes de la aceptación del nombramiento o de la designación.

2. En el caso de haber adquirido un interés financiero, por cualquier causa sobrevenida con posterioridad a la aceptación, el auditor de cuentas o sociedad de auditoría deberá proceder a liquidar, deshacer o eliminar dicho interés en el plazo de un mes desde que tuvo conocimiento de dicha circunstancia. En el caso de que esto no fuera posible resolver dicho interés en el plazo anterior por circunstancias no imputables al auditor, este plazo podrá ampliarse si bien, en todo caso, éste debe estar resuelto antes de la emisión del informe de auditoría. De no poder proceder en tal sentido, deberán abstenerse de realizar el trabajo de auditoría y realizar la comunicación prevista en el artículo 43, apartados 2 y 3.

Artículo 48. Vinculación a entidad auditada.

1. A los efectos de lo establecido en el artículo 12 del texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas, los auditores de cuentas y sociedades de auditoría deberán considerar y valorar la existencia de entidades vinculadas con la entidad auditada, conforme a lo establecido en el apartado siguiente, de acuerdo con los criterios de actuación y procedimientos a que se refieren los artículos 44 y 45.