Decreto-Lei n.º 192/2015 — Aprova o Sistema de Normalização Contabilística para as Administrações Públicas

23 - Os impostos são a fonte mais importante de rendimentos para a maior parte do Governo, nos seus diferentes níveis, e entidades públicas. Os impostos são definidos no parágrafo 6 como benefícios económicos pagos ou a pagar compulsivamente a entidades públicas, de acordo com disposições legais adequadas estabelecidas para proporcionar receitas, excluindo multas ou outras penalidades impostas por violações de disposições legais. As transferências não compulsivas para o Governo ou entidades públicas, tais como doações e o pagamento de taxas não são impostos, embora possam ser consequência de transações sem contraprestação. Um governo lança impostos sobre os indivíduos e outras entidades, designados como contribuintes, no âmbito dos seus poderes de soberania.

24 - As disposições legais de natureza fiscal estabelecem o direito de cobrar impostos, identificam a base em que o imposto é calculado, e estabelecem os procedimentos para administrar o imposto, isto é, procedimentos para calcular o imposto a receber e assegurar que o mesmo é recebido. Essas disposições legais exigem frequentemente que os contribuintes submetam declarações periódicas à entidade pública que administra um dado imposto. O contribuinte geralmente fornece detalhes e prova acerca do nível de atividade sujeita a imposto, com base nos quais é calculada a quantia de imposto a receber pelo Governo.

25 - Os adiantamentos de recebimentos, incluindo os pagamentos por conta, sendo quantias recebidas antes do acontecimento tributável, também podem surgir com respeito a impostos.

4 - Análise do influxo inicial de recursos de transações sem contraprestação

26 - Uma entidade deverá reconhecer um ativo proveniente de uma transação sem contraprestação quando obtiver o controlo de recursos que satisfaçam a definição de um ativo e satisfaça os critérios de reconhecimento. Em determinadas circunstâncias, tal como quando um credor perdoa um passivo, pode surgir uma diminuição na quantia escriturada de um passivo anteriormente reconhecido. Nestes casos, em vez de reconhecer um ativo, a entidade diminui a quantia escriturada do passivo. Em algumas situações, a obtenção de controlo do ativo pode também acarretar com ele obrigações que a entidade reconhecerá como um passivo. As contribuições de proprietários não dão origem a rendimentos, pelo que cada tipo de transação tem de ser analisado e quaisquer contribuições de proprietários são contabilizadas separadamente. Consistentemente com a abordagem estabelecida nesta Norma, as entidades analisarão as transações sem contraprestação para determinar que elementos das demonstrações e financeiras de finalidade geral serão reconhecidos em consequência dessas transações. O fluxograma seguinte ilustra o processo analítico que uma entidade leva a efeito quando há um influxo de recursos para determinar se o mesmo dá origem a um rendimento. Os requisitos para o tratamento das transações sem contraprestação seguem a estrutura do fluxograma e encontram-se descritos nos parágrafos seguintes. O fluxograma é apenas ilustrativo, com o propósito de ajudar a interpretar a Norma, não a substituindo.

Ilustração da Análise de Influxos Iniciais de Recursos

([ver documento original](https://files.diariodarepublica.pt/1s/2015/09/17800/0758407828.pdf))

5 - Reconhecimento de ativos

27 - Um influxo de recursos de uma transação sem contraprestação, que não sejam serviços em espécie, que satisfaça a definição de ativo deve ser reconhecido como tal quando, e somente, quando:

(a) For provável que os benefícios económicos futuros ou potencial de serviço associado ao ativo fluam para a entidade; e

(b) O justo valor do ativo possa ser mensurado com fiabilidade.

5.1 - Controlo de um ativo

28 - A capacidade de excluir ou de regular o acesso de terceiros aos benefícios de um ativo é um elemento essencial do controlo que distingue os ativos de uma entidade dos bens públicos a que todas as entidades têm acesso e de que beneficiam. No setor público, os Governos exercem um papel regulador sobre determinadas atividades, por exemplo instituições financeiras ou fundos de pensões. Este papel regulador não significa necessariamente que itens regulados satisfaçam a definição de um ativo do Governo, ou os critérios para reconhecimento como um ativo nas demonstrações financeiras com finalidade geral do Governo que regula esses ativos.

29 - Um anúncio de uma intenção de transferir recursos para uma entidade pública não é em si mesmo suficiente para identificar esses recursos como controlados por um recetor. Por exemplo, se uma escola pública for destruída por um incêndio florestal e o Governo anunciar a sua intenção de transferir fundos para reconstruir a escola, esta não deverá reconhecer um influxo de recursos (recursos a receber) no momento do anúncio. Nas circunstâncias em que é necessário um acordo de transferência antes dos recursos serem transferidos, a entidade recetora não deverá identificar esses recursos como controlados até o momento em que o acordo se torne vinculativo, porque a entidade recetora não pode excluir ou regular o acesso do cedente a esses recursos. Em muitos casos, a entidade deverá estabelecer as condições que garantam o controlo sobre esses recursos, antes de os poder reconhecer como ativo. Se uma entidade não tiver uma disposição que lhe permita reclamar esses recursos, não pode excluir ou regular o acesso do cedente a esses recursos.

5.2 - Acontecimento passado

30 - As entidades públicas geralmente obtêm ativos do Governo, de outras entidades incluindo contribuintes, ou comprando-os ou produzindo-os. Assim, o acontecimento passado que dá origem ao controlo de um ativo pode ser uma compra, um acontecimento tributável ou uma transferência. As transações ou acontecimentos que se espera que ocorram no futuro não dão origem por si mesmo a ativos. Por exemplo, uma intenção de lançar impostos não é um acontecimento passado que dê origem a um ativo na forma de um direito sobre um contribuinte.

5.3 - Provável influxo de recursos

31 - Um influxo de recursos é provável quando existir maior probabilidade dele ocorrer do que não ocorrer. A entidade baseia esta determinação na sua experiência passada com fluxos de recursos similares e nas suas expetativas relativamente ao contribuinte ou ao cedente. Por exemplo, quando o Governo aceita transferir fundos para uma entidade pública (entidade que relata), o acordo é vinculativo e tem um historial de transferir os recursos acordados, é provável que o influxo ocorra não obstante os fundos não terem ainda sido transferidos à data de relato.

5.4 - Ativos contingentes

32 - Um item que possua as características essenciais de um ativo, mas que não satisfaça os critérios de reconhecimento, pode dar lugar a uma divulgação nas notas como um ativo contingente (ver NCP 15 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes).

5.5 - Contribuições dos proprietários para o património líquido

33 - As contribuições dos proprietários para o património líquido são definidas na NCP 1 - Estrutura e Conteúdo das Demonstrações Financeiras. Para que uma transação se qualifique como uma contribuição dos proprietários, será necessário satisfazer as características identificadas nessa definição. Ao determinar se uma transação satisfaz a definição de uma contribuição dos proprietários, deve ser considerada a substância e não a forma da transação. O parágrafo seguinte indica as formas que as contribuições dos proprietários podem assumir. Se, apesar da forma da transação, a sua substância é claramente a de um empréstimo ou de uma outra espécie de passivo, ou de rendimento, a entidade deve reconhecê-la como tal e efetuar uma divulgação apropriada nas notas às demonstrações financeiras, se materialmente relevante. Por exemplo, se uma transação consubstancia uma contribuição dos proprietários, mas especifica que a entidade deverá fazer distribuições fixas ao cedente com um retorno desse investimento numa determinada data futura, a transação tem mais características de um empréstimo. Relativamente a acordos contratuais, uma entidade também deve considerar as orientações da NCP 18 - Instrumentos Financeiros para distinguir passivos de contribuições dos proprietários para o património líquido.

34 - Uma contribuição dos proprietários para o património líquido pode ser evidenciada designadamente por:

(a) Uma designação formal de transferência (ou uma categoria da mesma) pela entidade que contribui ou por uma entidade controlada por esta, como fazendo parte do património líquido realizado do recetor, quer antes de ocorrer a contribuição, quer no momento da contribuição;

(b) Um acordo formal, em relação à contribuição, estabelecendo ou aumentando um interesse financeiro já reconhecido no património líquido do recetor que possa ser vendido, transferido ou remido; ou

(c) A emissão, em relação à contribuição, de instrumentos de capital próprio que possam ser vendidos, transferidos ou remidos.

5.6 - Transação com componentes com contraprestação e sem contraprestação

35 - Os parágrafos 36 e 37 abordam circunstâncias em que uma entidade obtém o controlo de recursos que incorporam benefícios económicos futuros ou potencial de serviço que não sejam contribuições dos proprietários para o património líquido.

36 - O parágrafo 6 define transações com contraprestação e transações sem contraprestação e o parágrafo 9 refere que uma transação pode incluir duas componentes, uma componente com contraprestação e uma componente sem contraprestação.

37 - Quando um ativo é adquirido através de uma transação que tem uma componente com contraprestação e uma componente sem contraprestação, a entidade reconhece a componente com contraprestação de acordo com os princípios e requisitos estabelecidos na NCP 13 - Rendimento de Transações com Contraprestação. A componente sem contraprestação é reconhecida de acordo com os princípios e requisitos da presente Norma. Para determinar se uma transação tem componentes identificáveis com contraprestação e sem contraprestação, deve ser feita uma adequada avaliação. Quando não for possível distinguir tais componentes separadamente, a transação é tratada como uma transação sem contraprestação.

5.7 - Mensuração de ativos no reconhecimento inicial

38 - Um ativo adquirido através de uma transação sem contraprestação deve ser inicialmente mensurado pelo seu justo valor à data de aquisição.

6 - Reconhecimento do rendimento de transações sem contraprestação

39 - Um influxo de recursos provenientes de uma transação sem contraprestação reconhecido como um ativo deve ser reconhecido como rendimento, exceto até ao ponto em que for também reconhecido um passivo relativo ao mesmo influxo.

40 - Assim que uma entidade satisfizer uma obrigação presente reconhecida como um passivo com respeito a um influxo de recursos proveniente de uma transação sem contraprestação, deve reduzir a quantia escriturada do passivo reconhecido e reconhecer uma quantia de rendimento igual a essa redução.

41 - Quando uma entidade reconhecer um aumento no ativo em consequência de uma transação sem contraprestação, reconhece o respetivo rendimento. Se tiver sido reconhecido um passivo relativamente ao influxo de recursos provenientes de uma transação sem contraprestação, quando o passivo for subsequentemente reduzido o rendimento é reconhecido, porque ocorre o acontecimento tributável ou é satisfeita a condição. Se um influxo de recursos satisfizer a definição de contribuições dos proprietários, não é reconhecido como um passivo nem como um rendimento.

42 - O momento do reconhecimento do rendimento é determinado pela natureza das condições e respetivo cumprimento. Por exemplo, se uma condição especifica que a entidade deve proporcionar bens ou serviços a terceiros, ou devolver fundos não utilizados ao cedente, o rendimento é reconhecido à medida que os bens ou serviços são fornecidos.

7 - Mensuração do rendimento de transações sem contraprestação

43 - O rendimento de transações sem contraprestação deve ser mensurado pela quantia do aumento no ativo reconhecido pela entidade.

44 - Quando, em consequência de uma transação sem contraprestação, uma entidade reconhecer um ativo, também reconhece o rendimento equivalente à quantia do ativo mensurado de acordo com o parágrafo 38, a menos que seja também exigido reconhecer um passivo. Quando for exigido o reconhecimento de um passivo ele será mensurado de acordo com os requisitos do parágrafo 52, e a quantia do aumento no ativo líquido, se existir, deve ser reconhecida como rendimento. Quando um passivo for subsequentemente reduzido, porque ocorre o acontecimento tributável ou é satisfeita uma condição, a quantia da redução do passivo será reconhecido como rendimento.

8 - Obrigação presente reconhecida como passivo

45 - Uma obrigação presente resultante de uma transação sem contraprestação que satisfaça a definição de passivo deve ser reconhecida como tal quando, e somente, quando:

(a) For provável que seja exigido um exfluxo de recursos que incorporem benefícios económicos futuros ou potencial de serviço para liquidar a obrigação; e

(b) Possa ser feita uma estimativa fiável da quantia da obrigação.

46 - Uma obrigação presente é um dever de agir ou executar de uma certa forma e pode dar origem a um passivo relativo a qualquer transação sem contraprestação. As obrigações presentes podem ser impostas por especificações em leis ou regulamentos ou acordos vinculativos que estabeleçam as bases das transferências. Podem também surgir de atividades operacionais correntes, tal como o reconhecimento de adiantamentos de recebimentos.

47 - Em muitos casos, os impostos são lançados e os ativos são transferidos para entidades públicas em transações sem contraprestação na sequência de disposições legais, regulamentos ou outros acordos vinculativos que impõem especificações para que sejam usados para finalidades específicas. Por exemplo:

(a) Impostos cujo uso seja limitado por disposições legais para finalidades específicas;

(b) Transferências estabelecidas por um acordo vinculativo que inclua condições:

(i) De entidades públicas para entidades públicas a qualquer nível de governo;

(ii) Para entidades públicas que sejam criadas por leis ou regulamentos para executar funções específicas com autonomia operacional, tais como conselhos ou autoridades regionais ou locais; e

(iii) De outras entidades nacionais ou internacionais para entidades públicas.

48 - No decurso normal da atividade, uma entidade que relata pode aceitar recursos antes de ocorrer um acontecimento tributável. Nestas circunstâncias, é reconhecido um passivo de quantia igual à quantia do adiantamento do recebimento até que o acontecimento tributável ocorra.

49 - Se uma entidade receber recursos antes da existência de um acordo de transferência vinculativo, deve reconhecer um passivo relativo ao adiantamento do recebimento até ao momento em que o acordo se torne vinculativo.

8.1 - Condições sobre um ativo transferido

50 - As condições sobre um ativo transferido dão origem a uma obrigação presente que deve ser reconhecida de acordo com o parágrafo 45.

51 - As especificações encontram-se definidas no parágrafo 6. Os parágrafos 12 a 22 dão orientação sobre como determinar se uma especificação é uma condição ou uma restrição. Uma entidade analisa cada uma e todas as especificações relacionadas com um influxo de recursos para determinar se essas especificações impõem condições ou restrições.

8.2 - Mensuração de passivos no reconhecimento inicial

52 - A quantia reconhecida como um passivo deve ser a melhor estimativa da quantia necessária para liquidar a obrigação presente à data de relato.

53 - A estimativa deve atender aos riscos e incertezas que rodeiam os acontecimentos que dão origem ao reconhecimento do passivo. Quando o valor temporal do dinheiro for material, o passivo será mensurado pelo valor presente da quantia que se espera ser necessária para liquidar a obrigação. Este requisito está de acordo com os princípios estabelecidos na NCP 15 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes.

9 - Impostos

54 - Uma entidade deve reconhecer um ativo relativo a impostos quando o acontecimento tributável ocorrer e os critérios de reconhecimento do ativo forem satisfeitos.

55 - Os recursos provenientes de impostos satisfazem a definição de ativo quando a entidade controla os recursos em consequência de um acontecimento passado (o acontecimento tributável) e espera que desses recursos resultem benefícios económicos futuros ou potencial de serviço. Os recursos provenientes de impostos satisfazem os critérios de reconhecimento como ativo quando for provável que o influxo de recursos ocorra e o seu justo valor possa ser mensurado com fiabilidade. O grau de probabilidade associado ao influxo de recursos é determinado com base na prova disponível no momento do reconhecimento inicial.

56 - O rendimento proveniente de impostos só surge para a entidade sujeito ativo do imposto e não para outras entidades. Isto é, quando um imposto é cobrado pela Autoridade Tributária e Aduaneira, acrescem ativos e rendimentos para o sujeito ativo do imposto e não para a Autoridade Tributária e Aduaneira. Adicionalmente, quando o Governo central lança um imposto cujos recebimentos passam para um Governo regional ou local com base numa apropriação continuada, a entidade contabilística Estado reconhece ativos e rendimentos relativos ao imposto, e uma diminuição em ativos e um gasto pela transferência desse imposto para o Governo regional ou local. Os Governos regionais ou locais reconhecerão ativos e rendimentos como transferência. Quando uma única entidade cobra impostos em nome de várias outras entidades, atua como um agente para todas elas.

57 - Os impostos não satisfazem a definição de contribuições dos proprietários para o património líquido porque o pagamento de impostos não dá aos contribuintes o direito de receber distribuições de benefícios económicos futuros ou potencial de serviço da entidade durante a sua vida, nem o pagamento de impostos proporciona aos contribuintes um direito de propriedade sobre o Estado que possa ser vendido, trocado, transferido ou remido.

58 - Os impostos satisfazem a definição de transação sem contraprestação porque o contribuinte transfere recursos para o Governo, sem receber diretamente valor igual ou aproximado pela troca. Embora o contribuinte possa beneficiar de um conjunto de políticas sociais estabelecidas pelo Governo, estas não são proporcionadas diretamente como uma retribuição pelo pagamento de impostos.

59 - Como referido no parágrafo 47, alguns impostos são lançados para finalidades específicas. Se for exigido que o sujeito ativo do imposto reconheça um passivo com respeito a quaisquer condições relativas aos ativos reconhecidos em consequência de impostos lançados para finalidades específicas, o mesmo não reconhece o rendimento enquanto não se encontrar satisfeita a condição e o passivo for reduzido. Contudo, na maioria dos casos, não se espera que os impostos lançados para finalidades específicas deem origem a um passivo porque as finalidades específicas referem-se a restrições e não a condições.

9.1 - Acontecimento tributável

60 - Existem várias categorias de impostos. A entidade que relata deve determinar, com base na lei fiscal em vigor, qual é o acontecimento tributável para cada um dos vários impostos existentes. De acordo com a lei, o acontecimento tributável relativo a, por exemplo:

(a) Imposto sobre o rendimento, é o ganho decorrente de rendimentos tributáveis, obtidos pelo contribuinte durante um período de tributação;

(b) Imposto sobre o valor acrescentado, é a realização de atividade tributável do contribuinte durante um período de tributação;

(c) Imposto especial sobre consumo, é a compra ou venda de bens ou serviços tributáveis durante um período de tributação;

(d) Taxa alfandegária, é o movimento de bens ou serviços sujeitos a essa taxa que atravessam limites de fronteiras alfandegárias;

(e) Impostos sobre a propriedade é a passagem da data em que o imposto é lançado, ou o período relativo ao qual o imposto é lançado, se tal imposto for lançado numa base periódica.

9.2 - Adiantamentos de recebimentos de impostos

61 - Consistente com as definições de ativos e passivos e os requisitos do parágrafo 54, os recursos relativos a impostos recebidos antes da ocorrência do acontecimento tributável são reconhecidos como um ativo e um passivo (adiantamentos de recebimentos) porque o acontecimento que dá origem ao direito do sujeito ativo sobre os impostos ainda não ocorreu e os critérios para reconhecimento do rendimento por impostos não estão ainda satisfeitos não obstante a entidade já ter recebido um influxo de recursos. Os adiantamentos de recebimentos relativos a impostos não são no fundo diferentes de outros adiantamentos, pelo que deve ser reconhecido um passivo até que ocorra o acontecimento tributável. Quando o acontecimento tributável ocorrer, o passivo é eliminado e o rendimento reconhecido.

9.3 - Mensuração de ativos provenientes de transações fiscais

62 - O parágrafo 38 exige que os ativos que surjam de transações fiscais sejam mensurados pelo justo valor à data de aquisição. Estes ativos são mensurados pela melhor estimativa do influxo de recursos para a entidade. As entidades deverão desenvolver políticas contabilísticas para a mensuração de ativos provenientes de transações fiscais que estejam em conformidade com os requisitos do parágrafo 38. As políticas contabilísticas para estimar estes ativos deverão ter em conta tanto a probabilidade de os recursos provenientes de transações fiscais fluírem para o sujeito ativo, como o justo valor dos ativos que surgiram.

63 - Quando existir uma separação entre o momento do acontecimento tributável e a cobrança do respetivo imposto, as entidades públicas devem mensurar com fiabilidade os ativos que surjam de transações fiscais usando, por exemplo, modelos estatísticos baseados no historial de cobrança do imposto em particular de períodos anteriores. Estes modelos devem atender ao momento dos pagamentos dos contribuintes, às respetivas declarações e à relação entre os impostos a receber e outros acontecimentos na economia, bem como a outros fatores com relevância fiscal e considerados adequados às circunstâncias.

64 - A mensuração de ativos e de rendimentos provenientes de transações fiscais tendo por base modelos estatísticos pode dar origem a que a quantia real de ativos e de rendimentos reconhecidos seja diferente das quantias determinadas em períodos de relato subsequentes como devidas pelos contribuintes no período de relato corrente. As revisões das estimativas são feitas de acordo com a NCP 2 - Políticas Contabilísticas, Alterações em Estimativas Contabilísticas e Erros.

65 - Em alguns casos, os ativos provenientes de transações fiscais e o respetivo rendimento não podem ser mensurados com fiabilidade senão algum tempo após ter ocorrido o acontecimento tributável. Isto pode ocorrer se a base fiscal for volátil e não for possível efetuar uma estimativa razoável. Em muitos casos, os ativos e os rendimentos podem ser reconhecidos no período subsequente à ocorrência do acontecimento tributável. Porém, existem circunstâncias excecionais em que passam vários períodos de relato antes de o acontecimento tributável originar um influxo de benefícios económicos futuros ou potencial de serviço que satisfaça a definição de um ativo e os critérios para o seu reconhecimento. Por exemplo, pode levar vários anos a determinar e mensurar com fiabilidade a quantia de imposto devido com respeito a um grande inventário dum falecido devido ao facto de incluir um conjunto de antiguidades e obras de arte valiosas que exigem avaliações de especialistas. Consequentemente, os critérios de reconhecimento podem não estar satisfeitos até que o imposto seja liquidado.

9.4 - Gastos pagos através do sistema fiscal e dispêndios fiscais

66 - O rendimento de impostos deve ser determinado por uma quantia bruta. Não deve ser reduzido por gastos pagos através do sistema fiscal.

67 - O rendimento fiscal não deve ser aumentado pela quantia de dispêndios fiscais.

68 - Em certas circunstâncias, o sistema fiscal é usado para encorajar determinados comportamentos financeiros e desencorajar outros comportamentos. Por exemplo, pode ser permitido que os proprietários de habitação própria deduzam juros ao seu rendimento bruto quando calculam o rendimento coletável. Estes tipos de benefícios estão disponíveis apenas aos contribuintes. Se uma entidade (incluindo um indivíduo) não pagar impostos, não pode ter acesso a estes benefícios. Estes benefícios designam-se dispêndios fiscais. Os dispêndios fiscais são rendimento abdicado, não gastos, e não dão origem a influxos ou exfluxos de recursos - isto é, não dão origem a ativos, passivos, rendimento ou gastos do sujeito ativo que tributa.

69 - A principal distinção entre gastos pagos através do sistema fiscal e dispêndios fiscais é que, relativamente aos gastos pagos através do sistema fiscal a quantia é disponibilizada aos recetores independentemente destes pagarem ou não impostos, ou de utilizarem qualquer mecanismo específico para pagar os seus impostos.

A NCP 1 - Estrutura e Conteúdo das Demonstrações Orçamentais e Financeiras, proíbe a compensação de itens de rendimento e de gastos, salvo se permitida por uma outra Norma. A compensação de rendimento e de gastos pagos através do sistema fiscal não é permitida.

10 - Transferências

70 - Uma entidade deve reconhecer um ativo relativo a transferências quando os recursos transferidos satisfizerem a definição de ativo e os respetivos critérios de reconhecimento.

71 - As transferências incluem transferências financeiras, subsídios, perdões de dívidas, multas e outras penalidades, legados, ofertas, doações e bens e serviços em espécie. Todos estes itens têm como característica comum o facto de transferirem recursos de uma entidade para outra sem haver como troca um valor aproximadamente igual, e não são impostos conforme definido nesta Norma.

72 - As transferências satisfazem a definição de um ativo quando a entidade controla os recursos em consequência de um acontecimento passado (a transferência) e espera receber desses recursos benefícios económicos futuros ou potencial de serviço. As transferências satisfazem os critérios de reconhecimento de um ativo quando for provável que o influxo de recursos ocorra e o seu justo valor possa ser mensurado com fiabilidade. Em determinadas circunstâncias, tal como quando um credor perdoa um passivo, pode surgir uma diminuição na quantia escriturada de um passivo anteriormente reconhecido. Nestes casos, em vez de reconhecer um ativo em consequência da transferência, a entidade diminui a quantia escriturada do passivo.

73 - Uma entidade obtém o controlo de recursos transferidos, seja quando os recursos foram transferidos para a entidade, seja quando a entidade detém um direito vinculativo perante o cedente. Muitos acordos para a transferência de recursos tornam-se vinculativos para todas as partes, mesmo antes da transferência ocorrer. Porém, algumas vezes uma entidade promete transferir recursos, mas não o faz. Consequentemente, só deverão ser reconhecidos ativos, passivos e ou rendimento quando for exigível o direito e a entidade avaliar que é provável que ocorra o influxo de recursos. Até esse momento, a entidade não pode excluir ou regular o acesso de terceiros aos benefícios dos recursos propostos para a transferência.

74 - As transferências de recursos que satisfaçam a definição de contribuições dos proprietários para o património líquido não dão origem a rendimento. Os acordos que especificam que a entidade que proporciona recursos tem direito a distribuições de benefícios económicos futuros ou potencial de serviço durante a vida da entidade recetora, ou a distribuição de qualquer excedente de ativos sobre passivos, no caso da entidade recetora ser extinta, ou que especificam que a entidade que proporciona recursos adquire uma participação financeira na entidade recetora, que possa ser vendida, trocada, transferida ou remida são, em substância, acordos para realizar uma contribuição dos proprietários.

75 - As transferências satisfazem a definição de transações sem contraprestação porque o cedente proporciona recursos à entidade recetora sem que esta proporcione valor aproximadamente igual em troca. Se um acordo estipular que a entidade recetora tem de proporcionar valor aproximadamente igual em troca, esse acordo não é um acordo de transferência, mas um contrato para uma transação com contraprestação que deve ser contabilizado de acordo com a NCP 13.

76 - Uma entidade deve analisar todas as especificações contidas nos acordos de transferência para determinar se assume um passivo quando aceita recursos transferidos.

10.1 - Mensuração de ativos transferidos

77 - Conforme exigido pelo parágrafo 38, os ativos transferidos são mensurados pelo seu justo valor à data de aquisição. As entidades devem desenvolver políticas contabilísticas para o reconhecimento e mensuração de ativos que sejam consistentes com as NCP. Como anteriormente referido, os inventários, os ativos fixos tangíveis ou as propriedades de investimento adquiridos por meio de transações sem contraprestação, devem ser inicialmente mensurados pelo seu justo valor à data de aquisição, de acordo os requisitos da NCP 10 - Inventários, NCP 5 - Ativos Fixos Tangíveis e NCP 8 - Propriedades de Investimento. Os instrumentos financeiros, incluindo caixa e contas a receber que satisfaçam a definição de um instrumento financeiro, e outros ativos, serão também mensurados pelo seu justo valor à data de aquisição de acordo com o parágrafo 38 e a política contabilística apropriada.

10.2 - Perdão de dívida e assunção de passivos

78 - Os financiadores podem desistir do seu direito de cobrar uma dívida a uma entidade pública cancelando efetivamente a dívida. Por exemplo, o Governo central pode cancelar um empréstimo devido por um Governo regional. Nestas circunstâncias, o Governo regional reconhece um aumento no ativo porque foi extinto um passivo anteriormente reconhecido.

79 - As entidades reconhecem um rendimento relativamente a um perdão de dívida quando a dívida antiga deixa de satisfazer a definição de um passivo ou os critérios para reconhecimento como um passivo, desde que o perdão de dívida não satisfaça a definição de uma contribuição dos proprietários para o património líquido.

80 - Quando uma entidade que controla perdoa uma dívida devida por uma entidade totalmente controlada, ou assume os seus passivos, a transação pode ser uma contribuição dos proprietários no património líquido, como descrito nos parágrafos 33 e 34.

81 - O rendimento proveniente de um perdão de dívida é mensurado pela quantia escriturada da dívida perdoada.

10.3 - Multas e outras penalidades

82 - As multas e outras penalidades são benefícios económicos ou potencial de serviço recebido ou a receber por uma entidade pública, de pessoas singulares ou coletivas, conforme determinado por um tribunal ou outro organismo com poderes legais, em consequência dessas pessoas terem violado requisitos legais ou regulamentares em vigor.

83 - Normalmente as multas e outras penalidades exigem que uma entidade transfira uma quantia fixa de dinheiro para a entidade beneficiária e não impõe a esta quaisquer obrigações que possam ser reconhecidas como um passivo. Assim, as multas e outras penalidades são reconhecidas como rendimento quando a quantia a receber satisfizer a definição de ativo e os respetivos critérios para reconhecimento. Quando uma entidade cobra multas e outras penalidades na qualidade de agente, a multa não é considerada um rendimento da entidade cobradora, conforme referido no parágrafo 10. Os ativos provenientes de multas e outras penalidades são mensurados pela melhor estimativa do influxo de recursos para a entidade.

10.4 - Legados

84 - Um legado é uma transferência feita de acordo com o testamento da pessoa falecida. O acontecimento passado que dá origem ao controlo de recursos que incorporam benefícios económicos futuros ou potencial de serviço relativo a um legado ocorre quando a entidade tem um direito executável, por exemplo à morte do testador, ou quando estiver garantida a sua legitimação.

85 - Os legados que satisfaçam a definição de ativo são reconhecidos como ativos e património líquido quando for provável que os benefícios económicos futuros ou potencial de serviço fluam para a entidade e o justo valor dos mesmos possa ser mensurado com fiabilidade. Pode ser problemático determinar a probabilidade de um influxo de benefícios económicos futuros ou potencial de serviço se decorrer um período de tempo significativo entre a morte do testador e o momento em que a entidade recebe quaisquer ativos. Em certos casos a entidade pode ter necessidade de determinar se os bens da pessoa falecida são suficientes para satisfazer todos os direitos sobre os mesmos e para satisfazer todos os legados. O facto de o testamento estar em disputa também afetará a probabilidade de ativos fluírem para a entidade.

86 - O justo valor dos ativos legados é determinado da mesma maneira que as ofertas e as doações, conforme se descreve no parágrafo 91. Nas situações em que os bens legados estão sujeitos a tributação, a autoridade fiscal pode já ter determinado o justo valor do ativo legado à entidade, e essa quantia pode estar já disponível para a entidade. Os legados são mensurados pelo justo valor dos recursos recebidos ou a receber.

10.5 - Ofertas e doações, incluindo bens em espécie

87 - As ofertas e doações são transferências voluntárias de ativos, incluindo dinheiro ou outros ativos monetários, ou bens e serviços em espécie, que uma entidade põe à disposição de outra, livre de especificações. Relativamente a ofertas e doações de dinheiro e outros ativos monetários e bens em espécie, o acontecimento passado que dá origem ao controlo de recursos que incorporam benefícios económicos futuros ou potencial de serviço é geralmente o recebimento da oferta ou da doação.

88 - As ofertas e doações são reconhecidas como ativos e património líquido quando for provável que os benefícios económicos futuros ou potencial de serviço fluam para a entidade e o justo valor dos ativos possa ser mensurado com fiabilidade. Relativamente às ofertas e doações, o ato de oferecer ou doar e a transferência do título legal, são muitas vezes simultâneos. Nestas circunstâncias, não há dúvida quanto aos benefícios económicos futuros ou potencial de serviço que fluem para a entidade.

89 - Os bens em espécie são ativos tangíveis transferidos para uma entidade numa transação sem contraprestação, sem encargo, mas podem estar sujeitos a especificações.

90 - Os bens em espécie são reconhecidos como ativos quando são recebidos, ou quando existe um acordo vinculativo para os receber. Se os bens em espécie são recebidos sem imposição de condições, o ganho deve ser reconhecido imediatamente no património líquido. Se existir imposição de condições, é reconhecido um passivo que é reduzido à medida que as condições são satisfeitas ao mesmo tempo que é reconhecido o ganho.

91 - No reconhecimento inicial, as ofertas e doações, incluindo bens em espécie, são mensurados pelo seu justo valor à data de aquisição que pode ser certificado por referência a um mercado ativo ou por avaliação Para muitos ativos, o justo valor será rapidamente determinável com referência a preços cotados num mercado ativo e com liquidez. Por exemplo, podem usualmente ser obtidos preços de mercado correntes para terrenos, edifícios não especializados, veículos motorizados e muitos outros tipos de instalações e equipamentos.

10.6 - Garantias

92 - Garantias são compromissos não obrigatórios para transferir ativos para a entidade recetora. As garantias não satisfazem a definição de um ativo porque a entidade recetora é incapaz de controlar o acesso do cedente aos benefícios económicos futuros ou potencial de serviço incorporados no item garantido. As entidades não devem reconhecer itens garantidos como ativos ou ganhos. Se o item garantido for subsequentemente transferido para a entidade recetora, deve ser reconhecido como oferta ou doação, de acordo com os parágrafos 87 a 91 acima. As garantias podem dar lugar a divulgação como ativos contingentes segundo os requisitos da NCP 15 - Provisões, Ativos Contingentes e Passivos Contingentes.

10.7 - Adiantamentos de recebimentos de transferências

93 - Quando uma entidade receber recursos antes de um acordo de transferência se tornar vinculativo, os recursos são reconhecidos com um ativo quando satisfizerem a definição de ativo e os critérios para o seu reconhecimento. A entidade deverá reconhecer também um passivo relativo ao adiantamento, caso o acordo de transferência ainda não seja vinculativo. Os adiantamentos de recebimentos relativos a transferências não são substantivamente diferentes de outros adiantamentos, pelo que deve ser reconhecido um passivo até que ocorra o acontecimento que torna o acordo vinculativo e sejam preenchidas todas as outras condições estipuladas no acordo. Quando esse acontecimento ocorrer e forem preenchidas todas as outras condições estipuladas no acordo, o passivo é eliminado e o rendimento é reconhecido.

10.8 - Empréstimos bonificados

94 - Empréstimos bonificados são empréstimos recebidos por uma entidade em condições mais favoráveis que as praticadas no mercado. A parte do empréstimo que seja pagável, juntamente com o pagamento de juros, é uma transação com contraprestação e é contabilizada de acordo com a NCP 18 - Instrumentos Financeiros. Uma entidade deve avaliar se qualquer diferença entre o preço da transação e o justo valor do empréstimo no reconhecimento inicial é rendimento sem contraprestação que deva ser contabilizado de acordo com esta Norma.

95 - Quando uma entidade avaliar que a diferença entre o preço da transação e o justo valor do empréstimo no reconhecimento inicial é um rendimento sem contraprestação, deve reconhecer essa diferença como um rendimento, exceto se existir uma obrigação presente (por exemplo, quando condições específicas impostas sobre o ativo transferido pelo recetor resultem numa obrigação presente). Quando existir uma obrigação presente ela é reconhecida como um passivo. À medida que a entidade satisfaça a obrigação presente, o passivo é reduzido e uma quantia igual é reconhecida como rendimento.

NCP 15 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes

1 - Objetivo

O objetivo desta Norma é definir provisões, passivos contingentes e ativos contingentes, e identificar as circunstâncias em que as provisões devem ser reconhecidas e como devem ser mensuradas. A NCP 1 exige que seja divulgada informação acerca de provisões, passivos contingentes e ativos contingentes em notas explicativas às demonstrações e financeiras, para permitir que os utilizadores compreendam a sua natureza, oportunidade e quantia.

2 - Âmbito

1 - Esta Norma aplica-se na contabilização de provisões, passivos contingentes e ativos contingentes, exceto:

(a) Provisões e passivos contingentes provenientes de benefícios sociais proporcionados por uma entidade, pelos quais não receba retribuição que seja aproximadamente igual ao valor de bens e serviços que presta como contrapartida direta dos beneficiários desses serviços;

(b) Os resultantes de contratos executórios, exceto quando o contrato seja oneroso, sujeito a outras disposições de outras alíneas deste parágrafo;

(c) Os contratos de seguro no âmbito das normas internacionais ou nacionais de contabilidade relevantes que tratem de contratos de seguro;

(d) Os que estejam cobertos por uma outra NCP;

(e) Os originados em impostos sobre o rendimento ou equivalentes a impostos sobre o rendimento; e

(f) Os decorrentes de benefícios de empregados, exceto benefícios de cessação de emprego que surjam em consequência de uma reestruturação, conforme tratado na presente Norma.

2 - Esta Norma não se aplica a instrumentos financeiros (incluindo garantias) que estejam no âmbito da NCP 18 - Instrumentos Financeiros;

3 - Esta Norma aplica-se a provisões para reestruturações (incluindo unidades operacionais descontinuadas). Em alguns casos, uma reestruturação pode satisfazer a definição de uma unidade operacional descontinuada.

2.1 - Benefícios sociais

4 - Para efeitos desta Norma "benefícios sociais" referem-se a bens, serviços e outros benefícios proporcionados no prosseguimento de objetivos de política social do Governo. Estes benefícios podem incluir:

(a) A prestação à comunidade de serviços de saúde, educação, habitação, transportes e outros serviços sociais. Em muitos casos, não se exige aos beneficiários destes serviços qualquer pagamento de uma quantia equivalente ao valor destes serviços; e

(b) Pagamento de benefícios a famílias, idosos, inválidos, desempregados, veteranos e outros. Isto é, todos os níveis de governo podem proporcionar assistência financeira a indivíduos e grupos da comunidade para acederem a serviços que satisfaçam as suas necessidades particulares ou para complementar o seu rendimento.

5 - Em muitos casos, as obrigações de proporcionar benefícios sociais surgem como uma consequência do compromisso do Governo de levar a efeito determinadas atividades numa base continuada durante um longo prazo, a fim de fornecer determinados bens e prestar serviços à comunidade. A necessidade, a natureza e o fornecimento de bens e serviços para satisfazer obrigações de política social dependem muitas vezes de um conjunto de condições sociais e demográficas, e são difíceis de prever. Estes benefícios são geralmente classificados como proteção social, educação e saúde e exigem muitas vezes uma avaliação atuarial para determinar a quantia de qualquer passivo que surja a respeito dos mesmos.

6 - Para que uma provisão ou contingência proveniente de um benefício social seja excluída do âmbito desta Norma, a entidade que proporciona esse benefício não receberá retribuição aproximadamente igual ao valor de bens e serviços proporcionados, diretamente como retorno dos destinatários do benefício. Esta exclusão deve englobar as circunstâncias em que se suporta um gasto com respeito ao benefício, mas não existe relação direta entre esse gasto e o benefício recebido. A exclusão destas provisões e passivos contingentes do âmbito desta Norma reflete a perspetiva de que a determinação do que constitui o acontecimento que cria obrigações e a mensuração do respetivo passivo, exige consideração adicional, eventualmente no âmbito de outras Normas.

7 - Quando uma entidade entender reconhecer uma provisão para tais obrigações, a entidade deve divulgar o critério na base do qual essas provisões foram reconhecidas e a base de mensuração adotada. A entidade também deve fazer outras divulgações exigidas a respeito dessas provisões previstas na NCP 1 e seguir a orientação sobre assuntos não especificamente tratados nesta e noutras NCP, nomeadamente requisitos relacionados com a escolha e divulgação de políticas contabilísticas.

8 - Em alguns casos, os benefícios sociais podem dar origem a um passivo relativamente ao qual haja:

(a) Pouca ou nenhuma incerteza quanto à quantia; e

(b) O momento da obrigação não seja incerto.

Assim, não é provável que estas condições satisfaçam a definição de provisão desta Norma. Quando existam tais passivos relativos a benefícios sociais, eles são reconhecidos quando satisfaçam os critérios de reconhecimento como passivos.

2.2 - Outras exclusões do âmbito da Norma

9 - Quando uma outra NCP aborda um tipo específico de provisão, passivo contingente ou ativo contingente, a entidade aplica essa Norma em vez desta. Por exemplo, alguns tipos de provisões são abordadas em Normas sobre:

(a) Contratos de construção (ver NCP 12 - Contratos de Construção); e

(b) Locações (ver NCP 6 - Locações). Porém, como a NCP 6 não contém quaisquer requisitos específicos sobre o tratamento de locações operacionais que se tenham tornado onerosas, a presente Norma aplica-se a esses casos.

10 - Algumas quantias tratadas como provisões podem relacionar-se com o reconhecimento do rendimento, por exemplo, quando uma entidade dá garantias em troca de uma retribuição. Dado que a presente Norma não trata do reconhecimento do rendimento, nestes casos deve aplicar-se a NCP 13 - Rendimento de Transações com Contraprestação, que identifica as circunstâncias em que o rendimento deste tipo de transações é reconhecido e proporciona orientação prática sobre a aplicação dos critérios de reconhecimento.

11 - A presente Norma define provisões como passivos de momento ou quantia incertos. O termo provisão tem sido usado no contexto de itens como depreciação, imparidade de ativos e dívidas de cobrança duvidosa. Estes itens são, na realidade, ajustamentos às quantias escrituradas de ativos e não são tratados nesta Norma.

3 - Definições

12 - Os termos seguintes são usados nesta Norma com os significados indicados:

Acontecimento que cria obrigações é um acontecimento que cria uma obrigação legal ou construtiva que resulta no facto de uma entidade não ter qualquer alternativa realista senão liquidar essa obrigação.

Ativo contingente é um ativo possível que decorre de acontecimentos passados e cuja existência apenas será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais acontecimentos futuros incertos que não está totalmente sob controlo da entidade.

Contratos executórios são contratos segundo os quais nenhuma das partes cumpriu qualquer das suas obrigações ou ambas as partes cumpriram parcialmente as suas obrigações em igual extensão.

Contrato oneroso é um contrato para a troca de ativos ou serviços, em que os custos inevitáveis para satisfazer as obrigações excedem os benefícios económicos ou potencial de serviço que se espera serem recebidos sob tal contrato.

Obrigação construtiva é uma obrigação que deriva das ações de uma entidade quando:

(a) Por via de um padrão estabelecido de práticas passadas, de políticas publicadas ou de uma declaração atual suficientemente específica, a entidade tenha indicado a outros que aceitará determinadas responsabilidades; e

(b) Por isso, a entidade criou uma expetativa válida por parte desses outros de que aceitará essas responsabilidades.

Obrigação legal é uma obrigação que deriva de:

(a) Um contrato (através dos seus termos explícitos ou implícitos);

(b) Legislação; ou

(c) Outras disposições legais.

Passivo contingente é:

(a) Uma obrigação possível que decorre de acontecimentos passados e cuja existência apenas será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais acontecimentos futuros incertos, que não estão totalmente sob controlo da entidade; ou

(b) Uma obrigação presente que decorre de acontecimentos passados, mas não é reconhecida porque:

(i) Não é provável que seja exigido um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço para liquidar essa obrigação; ou

(ii) A quantia da obrigação não pode ser mensurada com suficiente fiabilidade.

Provisão é um passivo de momento ou quantia incertos.

Reestruturação é um programa que é planeado e controlado pelo órgão de gestão e que altera materialmente:

(a) O âmbito das atividades de uma entidade; ou

(b) A forma como essas atividades são conduzidas.

3.1 - Provisões e outros passivos

13 - As provisões podem ser distinguidas de outros passivos, tais como contas a pagar e acréscimos, porque há incerteza acerca do momento ou da quantia dos dispêndios futuros exigidos na sua liquidação. Por oposição:

(a) As contas a pagar são responsabilidades para pagar bens ou serviços que tenham sido recebidos ou fornecidos e tenham sido faturados ou formalmente acordados com o fornecedor (e incluem pagamentos relativos a benefícios sociais quando existam acordos formais para quantias específicas);

(b) Acréscimos são responsabilidades para pagar bens ou serviços que tenham sido recebidos ou fornecidos mas não tenham sido pagos, faturados ou formalmente acordados com o fornecedor, incluindo quantias devidas a empregados (por exemplo, quantias relacionadas com férias a pagar). Ainda que, algumas vezes, seja necessário estimar a quantia ou momento dos acréscimos, a incerteza é muito menor do que nas provisões.

3.2 - Relação entre provisões e passivos contingentes

14 - Em sentido geral, todas as provisões são contingentes porque são incertas quanto ao momento ou à quantia. Porém, no âmbito desta Norma, o termo "contingente" é usado para passivos e ativos que não são reconhecidos porque a sua existência só será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais acontecimentos futuros incertos, não totalmente dentro do controlo da entidade. Além disso, o termo "passivo contingente" é usado para passivos que não satisfaçam os critérios de reconhecimento.

15 - Esta Norma faz a distinção entre:

(a) Provisões - que são reconhecidas como passivos (presumindo que a respetiva quantia pode ser fiavelmente estimada) porque são obrigações presentes e é provável que seja exigido um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço para pagar essas obrigações; e

(b) Passivos contingentes - que não são reconhecidos como passivos porque são:

(i) Obrigações possíveis, que carecem de confirmação se a entidade tem ou não uma obrigação presente que possa conduzir a um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço; ou

(ii) Obrigações presentes, que não satisfazem os critérios de reconhecimento desta Norma, quer porque não é provável que seja exigido um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço para liquidar a obrigação, quer porque não pode ser feita uma estimativa suficientemente fiável da quantia da obrigação.

4 - Reconhecimento

4.1 - Provisões

16 - Uma provisão deve ser reconhecida quando, cumulativamente:

(a) Uma entidade tem uma obrigação presente (legal ou construtiva) como resultado de um acontecimento passado;

(b) É provável que seja exigido um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço para pagar essa obrigação;

(c) Pode ser feita uma estimativa fiável da quantia dessa obrigação.

4.1.1 - Obrigação presente

17 - Em alguns casos não é claro se há ou não uma obrigação presente. Nestes casos, presume-se que um acontecimento passado deu origem a uma obrigação presente se, tomando em consideração toda a evidência disponível, for provável que tal obrigação exista à data de relato.

18 - Na maioria dos casos será claro se um acontecimento passado deu origem a uma obrigação presente. Noutros casos, por exemplo num processo judicial, pode ser discutível se certos acontecimentos ocorreram ou não ou se esses acontecimentos deram origem a uma obrigação presente. Em tais casos, uma entidade determina se existe uma obrigação presente à data de relato tendo em conta toda a evidência disponível, incluindo, por exemplo, a opinião de peritos. A evidência considerada inclui qualquer prova adicional proporcionada por acontecimentos após a data de relato. Com base em tal evidência, a entidade:

(a) Reconhece uma provisão quando for provável que exista uma obrigação presente à data de relato (se os critérios de reconhecimento forem satisfeitos); e

(b) Divulga um passivo contingente quando for provável que não exista uma obrigação presente à data de relato, exceto se for remota a possibilidade de haver um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço.

4.1.2 - Acontecimento passado

19 - Um acontecimento passado que conduza a uma obrigação presente designa-se um "acontecimento que cria obrigações". Para um acontecimento ser assim designado, é necessário que a entidade não tenha qualquer alternativa realista senão liquidar a obrigação criada pelo mesmo, o que apenas ocorre:

(a) Quando a liquidação da obrigação possa ser imposta por lei; ou

(b) No caso de uma obrigação construtiva, quando o acontecimento (que pode ser uma ação da entidade) crie, em terceiros, expetativas válidas de que a entidade cumprirá a obrigação.

20 - As demonstrações financeiras tratam da posição financeira de uma entidade no fim de um período de relato e não da sua posição financeira no futuro. Por isso, nenhuma provisão é reconhecida para cobrir os gastos que sejam necessários suportar para uma entidade prosseguir, no futuro, atividades já em curso. Os únicos passivos reconhecidos no balanço de uma entidade são os que existem à data de relato.

21 - Apenas as obrigações provenientes de acontecimentos passados, que existam independentemente das ações futuras de uma entidade (isto é, da conduta futura das suas atividades) são reconhecidas como provisões. Constituem exemplos de tais obrigações, penalizações ou gastos de limpeza relativos a danos ambientais ilegais, impostos por lei a uma entidade pública. Qualquer destas obrigações conduz a um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço para liquidação, independentemente das ações futuras da entidade. De forma análoga, uma entidade pública reconhecerá uma provisão para os gastos de desmantelamento de uma instalação de defesa ou de uma central nuclear pública, até ao ponto em que essa entidade seja obrigada a retificar danos já causados. A NCP 5 - Ativos Fixos Tangíveis, trata de itens, incluindo gastos de desmantelamento e de restauro de locais, que sejam incluídos no custo de um ativo. Pelo contrário, por imposição da lei, pressão dos cidadãos, ou um desejo de demonstrar liderança comunitária, a entidade pode pretender ou precisar de efetuar dispêndios para operar de um modo particular no futuro. Um exemplo é quando uma entidade pública decide colocar controlos de emissão em alguns dos seus veículos, ou um laboratório do Governo decide instalar unidades de extração de fumos para proteger os empregados da poluição de alguns químicos. Dado que a entidade pode evitar dispêndios futuros através das suas ações futuras, por exemplo, alterando a sua forma de operar, ela não tem qualquer obrigação presente por esse dispêndio futuro e, por isso, não é reconhecida qualquer provisão.

22 - Uma obrigação envolve sempre uma outra parte a quem tal obrigação é devida. Porém, não é necessário saber a identidade da parte a quem a obrigação é devida pois, na verdade, a obrigação pode existir perante o público em geral. Dado que uma obrigação envolve sempre um compromisso para com outra parte, uma decisão do órgão de gestão da entidade responsável só dá origem a uma obrigação construtiva à data de relato se a decisão tiver sido comunicada aos destinatários antes dessa data e de uma forma suficientemente específica para suscitar neles uma expetativa válida de que a entidade cumprirá as suas responsabilidades.

23 - Um acontecimento que não dá origem de imediato a uma obrigação, pode originá-la mais tarde, devido a alterações na lei ou por força de uma ação (por exemplo, uma declaração pública suficientemente específica) da entidade que dê origem a uma obrigação construtiva. Por exemplo, quando um dano ambiental é causado por uma entidade pública, pode não haver qualquer obrigação para remediar as consequências. Porém, o dano tornar-se-á um acontecimento que cria obrigações quando uma nova lei exija que o dano existente seja reparado ou quando a entidade aceita publicamente a responsabilidade pela reparação de uma forma que cria uma obrigação construtiva.

4.1.3 - Provável exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço

24 - Para que um passivo se qualifique para reconhecimento é necessário que exista não só uma obrigação presente, mas também a probabilidade de ocorrer um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço para liquidar essa obrigação. Para efeitos da presente Norma, um exfluxo de recursos ou outro acontecimento é tido como provável se a probabilidade de o acontecimento ocorrer for maior do que a probabilidade de não ocorrer. Quando não for provável que exista uma obrigação presente, a entidade deve divulgar um passivo contingente, a menos que a possibilidade de um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço seja remota.

25 - Quando houver várias obrigações similares (por exemplo, uma obrigação do Governo de compensar indivíduos que tenham recebido sangue contaminado de um hospital público), a probabilidade de que um exfluxo seja exigido para a sua liquidação é determinada considerando a classe de obrigações como um todo. Ainda que a probabilidade de exfluxo de qualquer um dos itens individualmente considerado possa ser reduzida, pode ser provável que algum exfluxo de recursos seja necessário para liquidar a classe de obrigações como um todo. Se for este o caso, é reconhecida uma provisão (se os outros critérios de reconhecimento forem satisfeitos).

4.1.4 - Estimativa fiável da obrigação

26 - O uso de estimativas é uma parte essencial da preparação de demonstrações financeiras e tal não reduz a sua fiabilidade. Isto é especialmente verdade no caso de provisões que, pela sua natureza, são mais incertas do que a maior parte de outros ativos ou passivos. Salvo em casos excecionais, a entidade é capaz de determinar um conjunto de possíveis desfechos e pode, por isso, fazer uma estimativa da obrigação que seja suficientemente fiável para reconhecer uma provisão.

27 - No caso extremamente raro em que nenhuma estimativa fiável possa ser feita, existe um passivo que não pode ser reconhecido e, nesse caso, esse passivo é divulgado como um passivo contingente.

4.2 - Passivos contingentes

28 - Uma entidade não deve reconhecer um passivo contingente.

29 - Um passivo contingente deve ser divulgado, exceto se for remota a possibilidade de um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço.

30 - Quando uma entidade for conjunta e solidariamente responsável por uma obrigação, a parte da obrigação que se espera que seja satisfeita por outras partes deve ser tratada como um passivo contingente. Por exemplo, no caso de uma dívida de um empreendimento conjunto, a parte da obrigação que deve ser satisfeita pelos outros participantes do empreendimento é tratada como um passivo contingente. A entidade deve reconhecer uma provisão relativa à parte da obrigação em que seja provável um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço.

31 - Os passivos contingentes podem desenvolver-se de uma forma não esperada inicialmente. Por isso, devem ser continuamente avaliados para determinar se um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço se tornou provável. Se se tornar provável que seja necessário um exfluxo de benefícios económicos futuros ou potencial de serviço para um item previamente tratado como um passivo contingente, deve ser reconhecida uma provisão nas demonstrações financeiras do período em que a alteração da probabilidade ocorrer. Por exemplo, uma entidade pode ter violado uma lei ambiental, mas não ser claro se foi causado qualquer dano ao ambiente. Quando subsequentemente se tornar claro que foi causado dano e for exigido que o mesmo seja reparado, a entidade reconhecerá uma provisão, porque será nesse momento que se torna provável um exfluxo de benefícios económicos.

4.3 - Ativos contingentes

32 - Uma entidade não deve reconhecer um ativo contingente.

33 - Os ativos contingentes surgem geralmente de acontecimentos não planeados ou inesperados que não estão totalmente sob o controlo da entidade e dão origem à possibilidade de um influxo de benefícios económicos ou potencial de serviço para a entidade. Um exemplo é uma reclamação que uma entidade está a fazer através de um processo judicial, quando o desfecho é incerto.

34 - Os ativos contingentes não são reconhecidos nas demonstrações financeiras porque isso poderia resultar no reconhecimento de rendimentos que poderão nunca ser realizados. Porém, quando a realização do rendimento seja praticamente certa, então os ativos relacionados não são ativos contingentes e o seu reconhecimento é apropriado.

35 - Um ativo contingente deve ser divulgado quando seja provável um influxo de benefícios económicos ou potencial de serviço.

36 - Os ativos contingentes devem ser avaliados continuamente para assegurar que os desenvolvimentos são apropriadamente refletidos nas demonstrações financeiras. Se se tornar praticamente certo que um influxo de benefícios económicos ou potencial de serviço ocorrerá e o valor do ativo pode ser mensurado com fiabilidade, o ativo e o rendimento relacionado devem ser reconhecidos nas demonstrações financeiras do período em que a alteração ocorre. Se se tornar provável um influxo de benefícios económicos ou potencial de serviço, a entidade deve divulgar um ativo contingente.

5 - Mensuração

5.1 - Melhor estimativa

37 - A quantia reconhecida como uma provisão deve ser a melhor estimativa do dispêndio exigido para liquidar a obrigação presente à data de relato.

38 - A melhor estimativa do dispêndio exigido para liquidar a obrigação presente é a quantia que uma entidade racionalmente pagaria para liquidar a obrigação à data de relato ou para a transferir para um terceiro nessa data. Muitas vezes é quase impossível ou excessivamente dispendioso liquidar ou transferir uma obrigação na data de relato. Porém, a estimativa da quantia que uma entidade racionalmente pagaria para liquidar ou transferir a obrigação, constitui a melhor estimativa do dispêndio exigido para a liquidar nessa data.

39 - As estimativas do desfecho e do efeito financeiro são determinadas pelo julgamento do órgão de gestão da entidade, complementado pela experiência de transações similares e, em alguns casos, por relatórios de peritos independentes. A evidência considerada inclui qualquer informação adicional proporcionada por acontecimentos após a data de relato.

40 - As incertezas que envolvem a quantia a reconhecer como provisão devem ser tratadas de várias formas, de acordo com as circunstâncias. Quando a provisão que está a ser mensurada envolve uma grande população de itens, a obrigação deve ser estimada ponderando todos os possíveis desfechos pelas respetivas probabilidades associadas. Este método estatístico de estimativa designa-se "valor esperado". Por isso, a provisão será diferente dependendo da probabilidade de perda de uma dada quantia ser, por exemplo, 60 % ou 90 %. Quando existir um conjunto de desfechos possíveis num intervalo, e cada um dos pontos desse intervalo é tão provável como qualquer outro, é usado o ponto médio do intervalo.

41 - Quando estiver a ser mensurada uma única obrigação, o desfecho individual mais provável pode ser a melhor estimativa do passivo. Contudo, mesmo em tal caso, a entidade deve considerar outros desfechos possíveis. Quando outros desfechos possíveis forem mais elevados ou mais reduzidos do que o desfecho mais provável, a melhor estimativa será uma quantia mais elevada ou mais reduzida, respetivamente. Por exemplo, se uma entidade tiver de reparar um dano importante num navio de defesa que está a construir para outra entidade, o desfecho individual mais provável pode ser a reparação com sucesso na primeira tentativa por um custo de 100.000 unidades monetárias, mas é constituída uma provisão por uma quantia mais elevada se houver uma probabilidade significativa de poderem ser necessárias tentativas de reparação adicionais.

5.2 - Risco e incertezas

42 - Os riscos e incertezas que inevitavelmente envolvem muitos acontecimentos e circunstâncias devem ser tomados em consideração para atingir a melhor estimativa de uma provisão.

43 - O risco descreve a variabilidade do desfecho. Um ajustamento de risco pode aumentar a quantia pela qual um passivo é mensurado. É necessária prudência ao fazer julgamentos em condições de incerteza, a fim de que os rendimentos ou os ativos não sejam sobreavaliados e os gastos ou os passivos não sejam subavaliados. Porém, a incerteza não justifica a criação de provisões excessivas ou uma deliberada sobreavaliação de passivos. Por exemplo, se os custos projetados de um desfecho particularmente adverso forem estimados numa base prudente, esse desfecho não é deliberadamente tratado como mais provável do que seria na realidade. É necessária prudência para evitar duplicação de ajustamentos de risco e de incerteza com a consequente sobreavaliação de uma provisão.

44 - As incertezas que envolvem a quantia do dispêndio são divulgadas em notas explicativas às demonstrações financeiras (ver NCP 1).

5.3 - Valor presente

45 - Quando o efeito do valor temporal do dinheiro é materialmente relevante, a quantia de uma provisão deve ser o valor presente dos dispêndios que se esperam sejam necessários para liquidar a obrigação.

46 - Por força do valor temporal do dinheiro, as provisões relacionadas com exfluxos de caixa que surjam logo após a data de relato são mais onerosas do que aquelas em que os exfluxos de caixa da mesma quantia surjam mais tarde. Por isso, quando o efeito é material, as provisões devem ser descontadas.

Quando uma provisão for descontada durante um período de vários anos, o valor presente da provisão aumentará em cada ano à medida que a provisão mais se aproximar do momento esperado de liquidação.

47 - A presente Norma exige a divulgação do aumento, durante o período, na quantia descontada decorrente da passagem do tempo.

48 - A taxa de desconto deve ser uma taxa antes de impostos que reflita simultaneamente avaliações correntes de mercado do valor temporal do dinheiro e os riscos específicos do passivo em questão. A taxa de desconto não deve refletir riscos para os quais tenham sido ajustadas estimativas de fluxos de caixa futuros.

5.4 - Acontecimentos futuros

49 - Os acontecimentos futuros que possam afetar a quantia exigida para liquidar uma obrigação devem ser refletidos na quantia de uma provisão quando haja evidência objetiva suficiente de que ocorrerão.

50 - Acontecimentos futuros esperados podem ser particularmente importantes ao mensurar provisões. Por exemplo, algumas obrigações podem estar associadas a um índice para compensar os destinatários dos efeitos da inflação ou outras alterações de preços específicos. Se houver evidência suficiente de taxas provavelmente esperadas de inflação, tal deve ser refletido na quantia da provisão. Um outro exemplo de acontecimentos futuros suscetíveis de afetar a quantia de uma provisão, é quando uma entidade acredita que o custo de limpar o alcatrão, cinzas e outros poluentes associados a uma instalação de gás no fim da sua vida útil, será reduzido em consequência de alterações futuras da tecnologia. Neste caso, a quantia reconhecida reflete o custo que observadores tecnicamente qualificados e objetivos esperam razoavelmente que venha a ser suportado, tomando em consideração toda a evidência disponível à data quanto à tecnologia que estará disponível no momento da limpeza. Por conseguinte, é apropriado incluir, por exemplo, reduções esperadas de custos associados ao aumento da experiência pela aplicação de tecnologia existente, ou o custo esperado de aplicar tecnologia existente a uma maior ou mais complexa operação de limpeza do que a que tinha sido realizada anteriormente. Porém, a entidade não antecipa o desenvolvimento de uma tecnologia completamente nova para limpezas, a menos que tal seja suportado por evidência suficiente e objetiva.

5.5 - Alienação esperada de ativos

51 - Os ganhos da alienação esperada de ativos não devem ser tomados em consideração ao mensurar uma provisão, mesmo que a alienação esperada esteja associada ao acontecimento que deu origem à provisão. Em vez disso, a entidade deve reconhecer os ganhos em alienações esperadas de ativos no momento especificado pela NCP que trata dos respetivos ativos.

6 - Reembolsos

52 - Quando se espera que uma parte ou a totalidade dos dispêndios exigidos para liquidar uma provisão sejam reembolsados por uma outra parte, o reembolso deve ser reconhecido quando, e somente quando, for praticamente certo que o mesmo será recebido se a entidade liquidar a obrigação. Tal reembolso deve ser tratado como um ativo separado. A quantia reconhecida do reembolso não deve exceder a quantia da provisão.

53 - Por vezes, a entidade tem a possibilidade de procurar um terceiro para pagar parte ou a totalidade dos dispêndios necessários para regularizar uma provisão (por exemplo, através de contratos de seguros, de cláusulas de indemnização ou de garantias de fornecedores). Esse terceiro pode ou reembolsar quantias pagas pela entidade ou pagar as quantias diretamente. Por exemplo, uma entidade pode ter uma responsabilidade legal em resultado de danos causados a terceiros no exercício da sua atividade. Porém, a entidade pode ser capaz de recuperar alguns dos dispêndios através de contratos de seguros.

54 - Em muitos casos, a entidade continua responsável pela quantia total em questão, pelo que terá de regularizar toda a quantia se o terceiro por qualquer razão não pagar. Nesta situação, é reconhecida uma provisão para o total da quantia da obrigação, sendo reconhecido um ativo separado pela quantia do reembolso esperado quando seja quase certo que tal será recebido se a entidade regularizar o passivo.

55 - Em alguns casos a entidade pode não ser responsável pelos custos em questão se o terceiro não pagar. Nestes casos, a entidade não tem qualquer responsabilidade por estes custos e eles não são incluídos na provisão.

56 - Na demonstração dos resultados, o gasto relacionado com a provisão pode ser apresentado líquido da quantia reconhecida do reembolso.

7 - Alterações nas provisões

57 - As provisões devem ser revistas em cada data de relato e ajustadas para refletirem a melhor estimativa corrente. Se deixar de ser provável que é necessário um exfluxo de recursos incorporando benefícios económicos ou potencial de serviço para liquidar a obrigação, a provisão deve ser revertida.

58 - Quando forem utilizadas quantias descontadas, a quantia escriturada de uma provisão aumenta em cada período para refletir a passagem do tempo. Este aumento é reconhecido como um gasto de juros.

8 - Utilização de provisões

59 - Uma provisão apenas deve ser utilizada para dispêndios relativamente aos quais foi originalmente reconhecida.